注册会计师全国统一考试大纲及样题综合阶段考试样卷答案.docx
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注册会计师全国统一考试大纲及样题综合阶段考试样卷答案
20XX年样卷答案
答案一卷：
（1）根据资料一和资料二，指出新华风机20XX年度财务报表审计项目可能存在的重大错报风险领域，并针对发现的风险领域列出应采取的实质性审计程序。
正确答案：
（1）报表层次存在重大错报风险。
理由：
根据资料一的第1点风机的财务总监离职，由负责销售业务的张总兼任。
财务总监任职资格要求包括具有中级以上职称且至少有五年相关工作经验，但张总仅具有会计从业资格，且在5年前曾担任电力公司的主管会计，同时考虑资料二“风机从20XX年1月1日起执行财政部于20XX年2月15日颁布的新企业会计准则”，考虑到行业核算特点的差异、会计准则变化和基本专业知识能力层次等方面，张总兼任财务总监存在专业胜任能力方面的不足，可能会产生对财务报表整体存在不利影响。
理由：
根据资料一的第8点指出被审计单位尚未引入战略投资者，根据资料二，被审计单位的年末的货币资金只有87万元，比年初下降了42%，但是根据资料所描述的企业研发等都需要大量的资金投入，所以企业的资金链可能存在短缺问题，有可能对持续经营能力造成影响。
认定层面：
1.营业收入：
发生、截止；营业成本：
发生、完整性、截止
理由：
资料一中，负责销售业务的张总9月开始兼任财务总监，同时担任不相容职务，且第四季度销售收入占全年收入的40%，存在高估收入的风险；资料二中，营业收入较上年增长78%，增长幅度较大，存在高估收入的风险。
资料一中，公司将客户所需产品提前发往销售代表处，由销售代表处根据客户提交的发货单直接将产品发往客户仓库，这种情况下有可能造成收入确认时点不正确，存在收入确认到不正确到会计期间，有提前确认收入的风险。
本年的毛利率为21.22%，上年毛利率为17.11%，毛利率上升4个百分点，可能存在高估收入或低估成本的风险。
2.应收账款：
存在、计价和分摊；资产减值损失：
完整性
理由：
资料二中，应收账款较上年增长6.51倍，存在虚构销售交易的风险，应收账款的真实性存在问题；赊销大额增加，应收账款的可收回性存在问题，坏账准备可能计提不足，应收账款金额存在错计的风险。
3.无形资产：
完整性；管理费用：
完整性
理由：
根据资料一，公司生产的设备大多为非标准件产品，需要生产商具有较高的研发设计能力，且公司拥有自己的研究所和产品检测实验室，其下属的实验室更是全国仅有的三家经国家评定认可的实验室之一，因而其研发支出发生的费用化和资本化的金额应该较大，但资料二中列示的上年的无形资产为0，今年也只有121.5万元，管理费用当年发生额仅为426万元，在收入大幅度增长的前提下，管理费用增长幅度较小，与企业发展的一般规律相悖。
因此存在无形资产和管理费用低估的风险。
4.存货：
存在；营业成本：
完整性
理由：
根据资料，本年的存货周转率为12.19（98700/8100），上年的存货周转率为13.87（58240/4200），存货的周转周期增加，跟资料一中的缩短供货周期的预期是矛盾的，因而存在高估存货或者低估营业成本的风险。
另外对于生产性企业来说，期末的存货只有原材料、产成品，没有在产品也是不合理的，可能存在问题。
5.销售费用：
完整性；预计负债：
完整性
理由：
公司为了提高产品的市场竞争力，向客户提供更长的质保期，质保期较行业内同类产品延长两年，且随着产品销售数量的增加，质保费用呈快速增长趋势。
但是，公司的报表资料中没有列示相关的预计负债，可能存在没有预计相关质保费用、直接将当年发生的质保费计入销售费用的风险。
6.财务费用：
完整性、准确性
理由：
2007～20XX年出口产品收入占销售收入总额的比例逐年上升，出口产品标价和结算货币均为美元。
公司短期借款和长期借款合计为2000万，利率大概为5%（长期借款利率更高一些），匡算利息费用为100万。
利润表中财务费用扣除利息费用的金额为100万，比去年增长2.33倍，在收入大额增长且出口比例大幅上涨的情况下，存在低估财务费用的风险。
7.营业税金及附加：
完整性
理由：
根据资料匡算本年营业税金及附加至少应大于（12528.9-9870）×17%×（1-30%）×10%＝31.6万，而利润表列示的金额仅为15万，存在低估营业税金及附加的可能性。
另，由于固定资产较上年增长84%，增幅较大，审计中对于新增固定资产的存在、计价等都应当予以特别关注。
：
（2）根据资料三，指出风机的关联方包括哪些，并简要说明理由；针对资料三涉及的关联方关系以及关联方交易，风机如何在其20XX年度财务报表附注中进行披露？
正确答案：
（2）
①根据已知资料，风机的关联方有：
陈东升、南风风险投资有限公司、华信公司、东华风机公司、西华公司、东升货运公司。
理由：
根据企业会计准则关于关联方的定义——一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方——及持股情况，风机的股东陈东升、南风风险投资有限公司、华信公司均能对风机施加重大影响，并且风机与东华风机公司、西华公司是母子公司关系，与东升货运公司同受陈东升重大影响或控制，所以均构成关联方关系。
②关联方披露准则要求，在企业财务报表中披露所有关联方关系及其交易的相关信息，具体内容包括：
一、企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与该企业之间存在控制关系的母公司和子公司有关的信息；
二、企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素；
三、对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。
因此，风机应至少披露的关联方（子公司）为：
东华风机公司、西华公司；关联方（母公司）为：
南风风险投资有限公司。
披露内容包括：
名称，业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化，持股比例和表决权比例。
风机应至少披露的关联方交易为：
东升货运公司向风机提供的100万元的运输劳务。
披露的内容：
与东升货运公司关联方关系的性质、交易类型及交易要素。
（4）根据资料三，为合理确定风机管理层向审计师提供了完整的关联方及其交易清单，应当设计并实施哪些审计程序？
正确答案』（4）
实施的程序主要有：
复核以前年度工作底稿，确认已识别的关联方名称；复核被审计单位识别关联方的程序；询问治理层和关键管理人员是否与其他单位存在隶属关系；复核投资者记录以确定主要投资者的名称，在适当情况下，从股权登记机构获取主要投资者的名单；查阅股东会和董事会的会议纪要以及其他相关的法定记录；询问其他注册会计师或前任注册会计师所知悉的其他关联方；复核被审计单位向监管机构报送的所得税申报表和其他信息。
：
（3）根据资料四附件一和附件二中的相关要求，不考虑中国注册会计师职业道德守则的因素，对风机财务总监提出的问题给予答复。
正确答案』（3）
附件一
①可以采用套期保值会计方法。
理由：
根据套期保值的定义（企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动），风机的这种套期行为属于为规避外汇风险而对已确认资产的公允价值变动或现金流量风险进行的套期。
企业会计准则规定，对于满足套期保值准则规定条件的公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期，企业可运用套期会计方法进行处理。
这些条件包括：
第一，在套期开始时，企业对套期关系（即套期工具和被套期项目之间的关系）有正式指定，并准备了关于套期关系、风险管理目标和套期策略的正式书面文件。
该文件至少载明了套期工具、被套期项目、被套期风险的性质以及套期有效性评价方法等内容。
套期必须与具体可辨认并被指定的风险有关，且最终影响企业的损益；
第二，该套期预期高度有效，且符合企业最初为该套期关系所确定的风险管理策略；
第三，对预期交易的现金流量套期，预期交易应当很可能发生，且必须使企业面临最终将影响损益的现金流量变动风险；
第四，套期有效性能够可靠地计量，即被套期风险引起的被套期项目的公允价值或现金流量以及套期工具的公允价值能够可靠地计量；
第五，企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保该套期在套期关系被指定的会计期间内高度有效。
从题目所给资料中可以看出，风机为规避汇率波动风险，已经与银行签订了远期外汇合同，并针对20XX年底人民币对美元汇率的变动情况，这个套期预期高度有效，很可能发生，且能够可靠地计量，所以可以运用套期会计方法进行处理。
②该事项属于用应收账款进行抵押贷款，不满足金融资产（应收账款）转移的条件，因此会计处理时确认美元短期借款即可，并注意确认汇兑损益。
③该事项属于涉及未决诉讼的或有事项，但经自己及溢价独立的质量监测公司检验，均未发现存在质量问题，不满足预计负债的确认条件（该义务是企业承担的现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量），因此只要在附注中披露即可。
披露内容包括：
1.或有负债的种类及其形成原因；2.经济利益流出不确定性的说明；3.或有负债预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因。
④该事项不属于非货币性资产交换，因为准备持有至到期的债券投资属于货币性资产。
该事项应该作为货币性资产购买办公楼处理。
固定资产确认金额为500万元，处置持有至到期投资的收益为20万元。
（此处的处理与非货币性资产交换实际上是一样的。
本质上，公允价值与账面价值的差额是到交换日为止尚未支付的利息，处置时，应确认投资收益）
附件二：
①属于关联方借款利息支出税前扣除问题，根据财税（2008）121号文件，即《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》的规定：
（1）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。
（2）企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：
①金融企业，为5：
1；
②其他企业，为2：
1。
（3）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
根据上述文件的规定，风机支付的利息，是限额扣除的，第一是借款本金不能超过投资额的2倍，第二是利率不超过银行同期同类贷款利率的部分才准予扣除。
②若20XX年10月成功所持西华公司的全部股权，根据企业会计准则的规定，风机编制20XX年度合并财务报表时，西华公司不再纳入合并资产负债表范围，不调整合并资产负债表的数据；合并利润表、合并现金流量表中，应当将西华公司期初至10月处置日的数据纳入合并报表；
若风机与独立的第三方仅就西华公司的股权签订股权转让协议，但截至20XX年12月31日股权转让尚未成功，根据企业会计准则的规定，风机编制20XX年度合并财务报表时应继续将西华公司纳入合并范围，跟普通子公司一样处理。
③研究阶段与开发阶段的划分：
研究是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查,研究活动的例子包括：
意于获取知识而进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；以及新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择。
研究阶段的特点在于计划性和探索性。
研究阶段是建立在有计划的调查基础上,即,研发项目已经董事会或者相关管理层的批准,并着手收集相关资料、进行市场调查等；是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备,这一阶段不会形成阶段性成果。
开发是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
开发阶段的特点在于具有针对性和形成成果的可能性较大。
研究阶段与开发阶段的不同点在于：
首先，目标不同。
研究阶段一般目标不具体、不具有针对性；而开发阶段多是针对具体目标、产品、工艺等。
其次，对象不同。
研究阶段一般很难具体化到特定项目上；而开发阶段往往形成对象化的成果。
再次，风险不同。
研究阶段的成功概率很难判断，一般成功率很低，风险比较大；而开发阶段的成功率较高、风险相对较小。
最后，结果不同。
研究阶段的结果多是研究报告等基础性成果；而开发阶段的结果则多是具体的新技术、新产品等。
具体操作时，可结合上述资料判断。
研发支出的会计处理：
研究阶段的有关支出在发生时，应当予以费用化计入当期损益；开发阶段的支出，满足资本化条件的应予以资本化，不满足资本化条件的应计入当期损益。
④《高新技术企业认定管理办法》（国科发火2008第172号文）规定：
高新技术企业认定须同时满足以下条件：
（一）在中国境内（不含港、澳、台地区）注册的企业，近三年内通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，或通过5年以上的独占许可方式，对其主要产品（服务）的核心技术拥有自主知识产权；
（二）产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；
（三）具有大学专科以上学历的科技人员占企业当年职工总数的30%以上，其中研发人员占企业当年职工总数的10%以上；
（四）企业为获得科学技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）而持续进行了研究开发活动，且近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：
1.最近一年销售收入小于5000万元的企业，比例不低于6%；
2.最近一年销售收入在5000万元至20000万元的企业，比例不低于4%；
3.最近一年销售收入在20000万元以上的企业，比例不低于3%。
其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。
企业注册成立时间不足三年的，按实际经营年限计算；
（五）高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入的60%以上；
（六）企业研究开发组织管理水平、科技成果转化能力、自主知识产权数量、销售与总资产成长性等指标符合《高新技术企业认定管理工作指引》（另行制定）的要求。
如科技发展有限公司被认定为高新技术企业，根据规定国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。
（5）根据资料四附件一所阐述的第三个事项，设计相应的实质性审计程序。
（5）
考虑专家的独立性以及专家是否具有相关的资格。
（6）若同意风机财务总监在邮件中提出的要求，帮助风机建立内部控制体系以及协助其财务人员完成软件的初始化工作作为一项咨询业务时，根据中国注册会计师职业道德守则的有关规定，指出应当从哪些方面评价其对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响，并提出应当采取的应对措施。
正确答案』（6）
对注册会计师的独立性、客观、公正都有影响，应当从自身利益、过度推介方面评价对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响。
综合阶段试卷二样题参考答案
1.概括介绍成长型战略的三种基本类型，指出哪一种类型最为适合新兴钢铁，并说明原因。
正确答案』
（1）成长型战略是以发展壮大企业为基本导向，致力于使企业在产销规模、资产、利润或新产品开发等某一方面或某几方面获得增长的战略。
成长型战略是最为普遍采用的企业战略。
成长型战略主要包括三种基本类型：
一体化战略、密集型战略和多元化战略。
其中一体化战略是指企业对具有优势和增长潜力的产品或业务，沿其经营链条的纵向或横向扩大业务的深度和广度，扩大经营规模，实现企业增长。
一体化战略按照业务拓展的方向可以分为纵向一体化和横向一体化。
密集型成长战略，也称为加强型成长战略，是指企业充分利用现有产品或服务的潜力，强化现有产品或服务竞争地位的战略。
该战略主要包括市场渗透战略、产品开发战略和市场开发战略。
多元化成长战略是指企业进入与现有产品和市场不同的领域，包括相关多元化和非相关多元化。
（2）一体化战略适合新兴钢铁，主要原因如下：
①根据题目给出的信息可知，新兴钢铁所在行业的增长潜力较大，其制造不锈钢所使用的重要原材料镍我国本地供应量有限，主要依靠进口。
而随着我国不锈钢产量的迅速增长，推动了镍的全球需求，因此导致原材料镍价格不断攀升，增加了生产成本。
②因生产不锈钢毛利率较普通钢产品高，新兴钢铁大量投资于生产不锈钢所需的机器设备，因此，国内的镍矿石已不能满足其需要，近两年的需求基本上由国外（加拿大和澳大利亚）进口镍矿石满足。
虽采购价格较有竞争力，但该供应价格和镍矿石供应量都随国际总体需求波动，原材料供应可靠性较差。
正是基于上述两点主要原因，新兴钢铁为确保生产经营活动的稳步增长，扩大增长，就必须解决、消除原材料供应给其发展、壮大造成的唯一生产资源限制，要解决此问题，就必须有效控制关键原材料等投入的成本（采购价格）、质量及供应的可靠性，因此新兴公司适合采用后向一体化战略。
而且，新兴公司还并购了另外一家中型不锈钢生产企业，获得了规模经济效应，并增强了自身实力，因此，这属于横向一体化。
综上所述，一体化成长战略最为适合新兴钢铁。
当然，若新兴钢铁成功收购了岛国供应商，在镍矿石的供应得到保证后，全力专注扩展不锈钢业务，并努力将现有的不锈钢产品打入国际市场这一新的市场领域的情况下，最适应的战略则为密集型成长战略中的市场开发战略。
2.说明企业价值评估的相对估值法的定义和原理，指出常用的两大类估值乘数，并分析蔡评估师建议采用折现现金流估值法评估岛国供应商的企业价值，而不采用相对估值法的原因。
正确答案』
（1）相对价值法，也称价格乘数法或可比交易价值法等。
这种方法是利用类似企业的市场定价来估计目标企业价值的一种方法。
它的假设前提是存在一个支配企业市场价值的主要变量（如净利等）。
市场价值与该变量（如净利等）的比值，各企业是类似的、可比较的。
相对价值法，是将目标企业与可比企业对比，用可比企业的价值衡量目标企业的价值。
所得结论是相对于可比企业来说的，以可比企业价值为基准，是一种相对价值，因此，相对价值法的关键就是要找到一家与目标企业“类似”的企业。
（2）相对价值模型分为两大类，一类是以股权市价为基础的模型，另一类是以企业实体价值为基础的模型。
（3）蔡评估师之所以建议采用折现现金流估值法而不是采用相对估值法来评估岛国供应商的企业价值的原因如下：
首先，根据题目给定信息可知，岛国供应商目前仅处在开发、起步阶段，只是小量经营，财务报告所载的收入、成本费用及利润并不能代表岛国供应商全面生产后的经营成果，新兴钢铁将其并购后还需进行后续投资，才能发挥其正常产能水平，因此，在岛国中，或即使在岛国外，也很找出与其类似的企业。
其次，在使用相对价值模型中的以股权市价为基础的模型中，往往要求收益为正值、固定资产数量较大且与企业价值有一定因果关系，而岛国供应商则与此假设要求不甚相符。
第三，岛国供应商的现金流特征与项目现金流近似，因此，为使用折现现金流估值法创造了必要的基础条件。
3.解释蔡评估师对岛国供应商企业价值评估决定采取的评估方法（包括对市场法、成本法及收入法等不同方法的取舍）和策略，并列示采用折现现金流法时其评估工作所需的主要资料以及资料的来源。
（在本题中无须详细讨论折现率）
正确答案』
（1）市场法即相当于《财务成本管理》教材中讲授的相对价值法，其中以市盈率乘数法最为典型。
市盈率乘数法的基本思路是首先从证券交易所中搜集与被评估企业相同或相似的上市公司，把上市公司的股票价格按公司不同口径的收益额计算出不同口径的市盈率（不同的收益额口径有：
税前无负债净现金流量、无负债净现金流量、净利润等）。
其次，分别按各口径市盈率相对应的口径计算被评估企业的各口径收益额，最后以市盈率作为乘数，乘以被评估企业相对应口径的预期收益，从而推算出企业的市场价值。
但此种方法需企业收益不能是负值。
且岛国供应商也不是上市公司，很难找到一家或几家与其类似的公司。
（2）成本法也称为重置成本法或成本加和法，是将构成企业的各种要素资产的评估值加总求得企业整体价值的方法。
该法的局限性在于：
一方面仅从历史投入（即构建资产）角度考虑企业价值，而没有从资产的实际效率和企业运行效率角度考虑；另一方面，对无形资产的价值估计不足，尤其不适用于高新技术企业的价值评估。
这种方法运用的结果是，无论效益好坏，同类企业只要原始投资额相等，则企业价值评估值一致，甚至有的时候，效益差的企业评估值还会高于效益好的企业评估值。
岛国供应商本身固定资产等投资较少，只是出于刚刚起步阶段，因此不宜采用成本法。
（3）正是由于市场法、成本法自身的局限性，加之第2问提及的理由，还是以采用折现现金流法进行估值为宜。
（4）采用折现现金流法进行估值时，需要现金流量、折现率和现金流量的持续年数。
现金流量可从企业的财务报表中获取；折现率即资本成本，要与使用的现金流相匹配，股权现金流量只能用股权资本成本来折现，实体现金流量只能用企业的加权平均资本成本来折现，这些可以通过企业各融资成本来进行计算。
持续年数则由预测期和永续期构成，预测期长短取决于预测相关信息的获取和决策的需要。
4.说明蔡评估师所采用的资本资产定价模型算式中的R?
，β及Rｍ在计算新兴钢铁的折现率时代表的数据，以及数据的来源。
正确答案』
新兴钢铁为一家上市公司，Rf为无风险报酬率，β为其股票的贝塔系数，Rm是平均风险股票报酬率。
无风险报酬率可以参照政府债券确定；β值可通过证券服务机构估计；平均风险股票报酬率可通过进行历史数据分析来进行估计。
5.列出蔡评估师为达到对岛国供应商的企业价值评估需要作出的主要假设。
正确答案』
采用收益法中的折现现金流法，其假设前提为企业经营持续稳定，未来现金流序列可预期且为正值。
使用WACC法确定折现率必须具备经营风险相同、资本结构不变及股利分配制度稳定在内的严格假设。
这种假设使DCF法在实践中往往会因一些特殊情况而受到限制。
首先，对于当前存在经营困难的企业而言，这些企业的当前现金流或收益往往为负，而且可能在将来一段时间内还会为负。
其次，DCF法只能估算已经公开的投资机会和现有业务未来的增长所能产生的现金流的价值，没有考虑在不确定性环境下的各种投资机会，而这种投资机会会在很大程度上决定和影响企业的价值。
第三，对于拥有某种无形资产，但目前尚未利用，这样预期现金流量难以估计，就会低估企业价值。
6.列出新兴钢铁董事会在决定收购岛国供应商时必须考虑的在成功收购后出现的五个主要风险因素。
正确答案』
新兴钢铁董事会在决定收购岛国供应商时必须要考虑的在成功收购后可能出现的五个主要风险因素为：
1.铁矿石含量低于预期
2.矿场独家开采权届时未能从当地政府获得续期
3.汇率风险
4.文化融合
5.外汇管制
7.针对岛国的政治风险及法律（合规）风险，提出新兴钢铁应采取应对措施的建议。
正确答案』
针对面临的岛国政治风
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