营改增政策解析.docx
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营改增政策解析
营改增政策解析
授课提纲
模块一：
营改增原因分析与改革进程
模块二：
增值税的征税范围与税率、征收率
模块三：
纳税人、扣缴义务人的规定
模块四：
一般纳税人纳税操作
模块五：
小规模纳税人纳税操作
模块六：
过渡政策
模块一：
营改增原因分析与改革进程
（一）营改增原因分析
增值税可以避免重复征税
避免重复征税是以抵扣链条完整为前提的
如果抵扣链条不完整，会出现什么结果？
（二）改革进程
模块二：
增值税的征税范围及税率、征收率
问题：
营改增范围
是否营改增
一般纳税人税率或营业税税率
1.汽车租金
2.房屋租金
3.转让专利权
4.航空公司出租飞机，不配备操作人员
5.航空公司出租飞机，配备操作人员
6.代理报关服务
7.广告服务
8.软件开发
9.工程设计
10.工程建筑
（一）营改增范围、税率、征收率
征税范围
税率
征收率
交通运输业
11%
3%
部分现代服务业
有形动产租赁
17%
研发和技术服务
6%
信息技术服务
文化创意服务
物流辅助服务
鉴证咨询服务
“1”：
交通运输业
暂不包括铁路运输，但包含轨道交通运输
经营快递业务、在旅游景点经营索道业务暂不属于本次营改增范围
远洋运输的程租、期租业务；航空运输的湿租业务属于交通运输业的征税范围
远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产租赁
快递业务是否营改增？
单位和个人从事快递业务按“邮电通信业”税目征收营业税
实际执行中
有快递经营许可证：
邮电通信业，不改增值税
无快递经营许可证：
运输业或货代业征税，改增值税
出租车公司向出租车司机收取的管理费用
出租车属于出租车公司的
按照“陆路运输服务”征收增值税
出租车属于出租车司机的
不征收增值税
“6”：
部分现代服务业
围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。
研发和技术服务
信息技术服务
文化创意服务
物流辅助服务
有形动产租赁服务
鉴证咨询服务
（1）研发和技术服务
包括研发服务、技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务。
技术转让服务：
转让专利或者非专利技术的所有权或者使用权的业务活动
（2）信息技术服务
利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。
包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务和业务流程管理服务。
（3）文化创意服务
包括设计服务、商标著作权转让服务（包括商誉和特许经营权转让服务）、知识产权服务、广告服务（含广告代理服务）和会议展览服务（含会议展览代理服务）。
注意：
广告服务:
包括广告的策划、设计、制作、发布、播映、宣传、展示等。
组织安排会议或展览的服务按照“会议展览服务”征收增值税
（4）物流辅助服务
包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务。
财税[2012]86号：
港口设施经营人收取的港口设施保安费按照“港口码头服务”征收增值税
（5）有形动产租赁服务
包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。
远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产租赁，按照“有形动产租赁服务”而非“交通运输业”征收增值税。
（6）鉴证咨询服务
包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。
建筑图纸审核服务、环境评估服务、医疗事故鉴定服务，按照“鉴证服务”征收增值税；代理记账服务按照“咨询服务”征收增值税
问题解析：
营改增范围
（1）
是否营改增
一般纳税人税率或营业税税率
1.汽车租金
T（有形动产租赁）
17%
2.房屋租金
F（不动产租赁，缴纳营业税）
5%
3.转让专利权
T（研发和技服）
6%
4.航空公司出租飞机，不配备操作人员
T（干租，有形动产租赁）
17%
5.航空公司出租飞机，配备操作人员
T（湿租，交通运输业）
11%
问题解析：
营改增范围
（2）
是否营改增
一般纳税人税率或营业税税率
6.代理报关服务
T（物流辅助服务）
6%
7.广告服务
T（文化创意服务）
6%
8.软件开发
T（信息技术服务）
6%
9.工程设计
T（文化创意服务）
6%
10.工程建筑
F（建筑业，继续征收营业税）
3%（营业税税率）
增值税和营业税的征税范围
所得来源地的判断标准
流转税的判断标准≠所得税的判断标准
营改增：
在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。
所得来源地判定的一般规则
属人原则
境内的单位或者个人提供的应税服务所获得的收入，无论劳务发生在境内还是境外，都属于境内的所得
属地原则
只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境内，都属于境内应税服务
境内的含义：
属地+属人
在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。
下列情形不属于在境内提供应税服务：
境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。
应税服务的提供方为境外单位或者个人；
境内单位或者个人在境外接受应税服务；
所接受的服务必须完全发生在境外并在境外消费（包括提供服务的连续性和完整性，以及服务的开始和结束均在境外【含中间环节】）。
境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
财政部和国家税务总局规定的其他情形。
营改增的影响
试点地区的试点行业业务量是升是降?
试点地区的试点行业税负是升是降？
试点行业小规模纳税人
试点行业一般纳税人
（二）视同提供应税服务
向其他单位或者个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。
财政部和国家税务总局规定的其他情形
注意视同提供应税劳务与非营业活动的区别
非营业活动
1.非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动。
2.单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供交通运输业和部分现代服务业服务。
3.单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务。
4.财政部和国家税务总局规定的其他情形。
（三）混合销售行为
一项行为既涉及到增值税的征税范围又涉及到营业税的征税范围。
税务处理问题
以纳增值税为主的纳税人的混合销售行为纳增值税
以纳营业税为主的纳税人的混合销售行为纳营业税
（四）兼营非应税劳务
多项行为既涉及到增值税的征税范围又涉及到营业税的征税范围。
税务处理
能够分开核算，分别纳税
未分别核算的，由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。
（五）零税率和免税的规定
（1）
零税率≠免税
零税率的具体实现方式
（1）一般计税方法：
免抵退
（2）简易计税方法：
免税
（五）零税率和免税的规定
（2）
行业
零税率项目
免税项目
交通运输业
资质完备的国际运输服务
资质不完备的国际运输服务
研发和技术服务
向境外单位提供的研发服务
（1）工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务
（2）向境外单位提供的技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务（但不包括合同标的物在境内的合同能源管理服务）
信息技术
向境外单位提供的软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务
文化创意
向境外单位提供的设计服务（不包括对境内不动产提供的设计服务）
（1）会议展览地点在境外的会议展览服务
（2）向境外单位提供的商标著作权转让服务、知识产权服务
（3）广告投放地在境外的广告服务
物流服务
（1）存储地点在境外的仓储服务
（2）向境外单位提供的物流辅助服务（仓储服务除外）
有形动产租赁
标的物在境外使用的有形动产租赁服务
鉴证咨询
向境外单位提供的认证服务、鉴证服务、咨询服务（但不包括对境内货物或不动产的认证服务、鉴证服务和咨询服务）
模块三：
纳税人、扣缴义务人的规定
类型
划分标准
1.生产企业
年销售额50万元
2.商业企业
年销售额80万元
3.应税服务
年销售额500万元
4.年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人
按小规模纳税人纳税
5.非企业性单位、不经常发生应税行为的企业
可选择按小规模纳税人纳税
未达到上述标准，但会计核算健全，能准确提供税务资料，也可以申请一般纳税人资格
注意：
销售额含扣除前、免税、减税数额
（一）计税方法
小规模纳税人：
简易计税方法
应纳税额=不含税销售额×征收率
一般纳税人：
规范化的计税方法
应纳税额=销项税额-进项税额
（二）特殊规定
试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车），可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。
试点纳税人中的一般纳税人，以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。
试点纳税人在试点实施前签订的尚未执行完毕的租赁合同，在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税。
（三）扣缴义务人的规定
境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。
符合下列情形的，按照《试点实施办法》规定代扣代缴增值税：
以境内代理人为扣缴义务人的，境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区。
以接受方为扣缴义务人的，接受方的机构所在地或者居住地在试点地区。
不符合上述情形的，仍按照现行营业税有关规定代扣代缴营业税
扣缴税种的规定
是否有境内代理人
境内代理人机构所在地
劳务接受方机构所在地
扣缴税种
有
试点地区
试点地区
增值税
有
试点地区
非试点地区
营业税
有
非试点地区
试点地区
营业税
无
不适用
试点地区
增值税
无
不适用
非试点地区
营业税
国际运输劳务
情形
税务处理
与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运输服务
免税
未与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运输服务，按规定应扣缴增税
试点期间扣缴义务人暂按3%的征收率代扣代缴增值税
应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+征收率）×征收率
模块四：
一般纳税人纳税操作
应纳税额=销项税额-进项税额
一、销项税额的确定及账务处理
二、销售使用过的固定资产
三、进项税额的确定及账务处理
四、应纳税额的计算及账务处理
某咨询公司的案例
试点地区某咨询公司（增值税一般纳税人）2012年11月向A公司提供咨询劳务，双方约定的含增值税价格为10.6万元。
2012年11月份该咨询公司完成了咨询服务，但由于A公司资金紧张，未按合同约定付款。
2013年6月支付了11万元款项，其中0.4万元为延期付款利息。
请问该咨询公司应如何计算销项税额？
如何进行账务处理？
一、销项税额的确定及账务处理
销项税额=销售额×税率
（一）销售额的一般规定：
全部价款和价外费用
价外费用（实属价外收入）是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费，但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。
销售额=含税销售额/（1+税率）
案例——一般纳税人提供应税服务的账务处理
甲公司为增值税一般纳税人，2012年12月9日对外提设计服务取得含增值税收入106万元，开具增值税专用发票注明价款100万元，增值税额6万元
试点前：
借：
应收账款 1060000
贷：
主营业务收入 1060000
借：
营业税金及附加 53000
贷：
应交税费——营 53000
试点后：
借：
应收账款 1060000
贷：
主营业务收入 1000000
应交税费——增（销）60000
咨询公司的账务处理？
咨询业务完成时
借：
应收账款 106000
贷：
主营业务收入 100000
应交税费-应交增值税（销项税额）6000
收到款项时
借：
银行存款 110000
贷：
应收账款 106000
主营业务收入 3773.58
应交税费-应交增值税（销项税额）226.42
（二）营改增对差额征税的处理
营业税中差额征税的规定——原有规定
营改增的过渡政策
支付给试点纳税人的
抵扣进项税额
支付给非试点纳税人的
差额征税
营改增后对差额征税的处理
第1步：
支付给谁
第2步
第3步
第4步
第5步
①支付给试点纳税人
取得扣税凭证，抵扣进项税额
记入“进项税额”
填入附表二
转入主表
②支付给非试点纳税人
差额计税
允许扣除价款的项目应符合国家有关营业税差额征税政策规定
记入“营改增抵减的销项税额”
附表一、附表三
试点纳税人与非试点纳税人的划分
非试点纳税人
试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人
1.交通运输业的具体规定
营业税
纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额。
（1）支付给试点纳税人
试点纳税人与非试点纳税人的划分
非试点纳税人：
试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人
支付给试点纳税人，一般情况下的处理
取得增值税专用发票，抵扣进项税额
未取得增值税专用发票，不得抵扣进项税额；也不得差额计税
案例
试点地区A运输公司（增值税一般纳税人）收取联运运费111万，将其中的88.8万元（含增值税）支付给试点地区B运输公司，取得增值税专用发票
如果B运输公司属于增值税一般纳税人
借：
主营业务成本 800000
应交税费——应交增值税（进项税额）88000
贷：
银行存款（或应付账款） 888000
填入附表2的第2行
如果B运输公司属于增值税小规模纳税人
借：
主营业务成本 825840
应交税费——应交增值税（进项税额）62160
贷：
银行存款（或应付账款） 888000
填入：
附表2的第2行，金额“价税合计”，税额=金额（价税合计）×7%
附表2：
本期进项税额明细（节选）
一、申报抵扣的进项税额
项目
栏次
份数
金额
税额
（一）认证相符的税控增值税专用发票
1=2+3
其中：
本期认证相符且本期申报抵扣
2
前期认证相符且本期申报抵扣
3
（二）其他扣税凭证
4=5+6+7+8
（2）支付给非试点纳税人
试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。
非试点纳税人
试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人
非试点纳税人的范围
铁路运输部门？
非试点地区的运输公司？
国际运费？
试点纳税人（一般纳税人）差额征税的会计处理
在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
案例
某运输公司收取联运运费111万，将其中的88.8万元支付给内蒙古地区的运输公司，取得运费结算单据
收取款项时
借：
银行存款 1110000
贷：
主营业务收入 1000000
应交税费——应交增值税（销项税额）110000
支付款项时
借：
主营业务成本 800000
应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）88000
贷：
银行存款（或应付账款） 888000
填入附表1、附表3
附表1：
本期销售情况明细（节选）
合计
应税服务扣除项目本期实际扣除金额
扣除后
销售额
销项（应纳）税额
价税合计
含税（免税）销售额
销项（应纳）税额
9=1+3+5+7
10=2+4+6+8
11=9+10
12
13=11-12
14=13÷（100%+税率或征收率）×税率或征收率
11%税率
附表3：
应税服务扣除项目明细（节选）
项目及栏次
本期应税服务价税合计额（免税销售额）
应税服务扣除项目
期初余额
本期发生额
本期应扣除金额
本期实际扣除金额
期末余额
1
2
3
4=2+3
5（5≤1且5≤4）
6=4-5
11%的应税服务
附表1：
本期销售情况明细（节选）
合计
应税服务扣除项目本期实际扣除金额
扣除后
销售额
销项（应纳）税额
价税合计
含税（免税）销售额
销项（应纳）税额
9=1+3+5+7
10=2+4+6+8
11=9+10
12
13=11-12
14=13÷（100%+税率或征收率）×税率或征收率
11%税率
案例
试点地区A运输公司收取联运运费111万，将其中的88.8万元支付给试点地区B水路运输公司，取得运费结算单据
既不能抵扣进项税额；也不能差额纳税
借：
主营业务成本 888000
贷：
银行存款（或应付账款）888000
2.试点物流企业的具体规定
试点物流企业
经国家发改委和国家税务总局联合确认纳入试点名单的物流企业及所属企业
营业税
试点物流企业从事运输、仓储业务，应以取得的全部运输业务收入减去付给其他运输企业的运费后的余额为营业额计算征收营业税，取得的全部仓储收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为计税营业额。
3.勘察设计单位的具体规定
对勘察设计单位将承担的勘察设计劳务分包或转包给其他勘察设计单位或个人并由其统一收取价款的，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察设计单位或个人的勘察设计费后的余额为营业税计税营业额。
4.有形动产融资租赁
经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。
5.代理业务的具体规定
纳税人从事代理业务，应以其向委托人收取的全部价款和价外费用减除现行税收政策规定的可扣除部分后的余额为计税营业额。
（1）广告代理业
从事广告代理业务的，以其全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者（包括媒体、载体）的广告发布费后的余额为营业额。
纳税人从事广告代理业务时，委托广告发布单位制作并发布其承接的广告，无论该广告是通过何种媒体或载体（包括互联网）发布，无论委托广告发布单位是否具有工商行政管理部门颁发的《广告经营许可证》，纳税人都可以差额计税——允许扣除广告发布费
营改增中广告服务的界定
广告服务，是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱、互联网等各种形式为客户的商品、经营服务项目、文体节目或者通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动。
包括广告的策划、设计、制作、发布、播映、宣传、展示等。
广告代理业
支付的广告策划、设计、制作等费用
必须取得增值税专用发票，才能够抵扣进项税额；不得差额计税
支付的广告发布费
支付给试点纳税人
必须取得增值税专用发票，可以抵扣进项税额
未取得增值税专用发票，不得抵扣进项税额，不得差额计税
支付给非试点纳税人
差额计税
案例
试点地区某广告公司在此次“营改增”试点中被认定为一般纳税人。
2013年1月10日，其与客户签订了一份广告代理合同，合同含税总价为1060万元，该广告公司又与江西省电视台签订广告发布合同，合同金额为636万元。
该广告于2月10日发布，广告公司收到江西省电视台开具的广告发布营业税发票，金额为636万。
注：
广告公司支付了江西省电视台全额费用，但只收到客户80%的合同款，该广告公司应如何进行会计核算？
解析
不含税价=1060÷（1+6%）=1000（万元）
（1）广告发布时
借：
银行存款 8480000
应收账款 2120000
贷：
主营业务收入 10000000
应交税费—应交增值税（销项税额）600000
（2）收到符合条件的可以差额纳税发票时
借：
应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额） 360000
主营业务成本
升级会员 