生产企业成本核算之直接成本和间接成本及成本分析汇总.docx
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生产企业成本核算之直接成本和间接成本及成本分析汇总
产品成本计算方法
不同的企业，其生产过程有不同的特点，其成本管理的要求也是不一样的。
这对成本计算的具体方法带来了很大的影响。
也就是说，只有根据企业生产的特点和成本管理的不同要求，选择不同的成本计算方法，才能正确地计算产品成本。
生产的主要类型和成本管理要求
不同的企业。
按生产工艺过程和生产组织的不同，可以分为不同的类型：
1．按生产工艺过程的特点来分，可分为：
①单步骤生产：
也叫简单生产，是指生产技术上不间断、不分步骤的生产。
如发电、熔铸、采掘工业等。
②多步骤生产也叫复杂生产，是指技术上可以间断、由若干步骤组成的生产。
如果这些步骤按顺序进行，不能并存，不能颠倒，要到最后一个步骤完成才能生产出产成品，这种生产就叫连续式复杂生产。
如纺织、冶金、造纸等。
如果这些步骤不存在时间上的继起性，可以同时进行，每个步骤生产出不同的零配件，然后再经过组装成为产成品，这种生产就叫装配式复杂生产。
如机械、电器、船舶等：
2．按生产组织的特点来分，可分为：
①大量生产。
它是指连续不断重复地生产同--品种和规格产品的生产。
这种生产一般品种比较少，生产比较稳定。
如发电、采煤、冶金等。
大量生产的产品需求一般单一稳定，需求数量大。
②成批生产；它是指预先确定批别和有限数量进行的生产。
这类生产的特点是品种或规格比较多，而且是成批轮番地组织生产。
这种生产组织是现代企业生产的主要形式。
③单件生产。
它是根据订单，按每一件产品来组织生产。
这种生产组织形式并不多见。
主要适用于一些大型而复杂的产品。
如重型机械、造船、专用设备等。
不同的企业，成本管理的要求也不完全一样。
例如，有的企业只要求计算产成品的成本，而有的企业不仅要计算产成品的成本．而且还要计算各个步骤半成品的成本。
有的企业要求按月计算成本，而有的企业可能只要求在-批产品完工后才计算成本等。
成本管理要求的不同也是影响选择成本计算方法的一个因素。
产品成本计算方法的确定
不同的企业，由于生产的工艺过程、生产组织，以及成本管理要求不同，成本计算的方法也不--样。
不同成本计算方法的区别主要表现在三个方面：
一是成本计算对象不同。
二是成本计算期不同。
三是生产费用在产成品和半成品之间的分配情况不同。
常用的成本计算方法主要有品种法、分批法和分步法。
1．品种法；品种法是以产品品种作为成本计算对象来归集生产费用、计算产品成本的--种方法。
由于品种法不需要按批计算成本，也不需要按步骤来计算半成品成本，因而这种成本计算方法比较简单。
品种法主要适用于大批量单步骤生产的企业。
如发电、采掘等。
或者虽属于多步骤生产，但不要求计算半成品成本的小型企业，如小水泥、制砖等。
品种法一般按月定期计算产品成本，也不需要把生产费用在产成品和半成品之间进行分配。
2．分批法。
分批法也称定单法。
是以产品的批次或定单作为成本计算对象来归集生产费用、计算产品成本的一种方法。
分批法主要适用于单件和小批的多步骤生产。
如重型机床、船舶、精密仪器和专用设备等。
分批法的成本计算期是不固定的，-般把一个生产周期（即从投产到完工的整个时期）作为成本计算期定期计算产品成本。
由于在未完工时没有产成品，完工后又没有在产品，产成品和在产品不会同时并存，因而也不需要把生产费用在产成品和牛成品之间进行分配。
3．分步法。
分步法是按产品的生产步骤归集生产费用、计算产品成本的一种方法。
分步法适用于大量或大批的多步骤生产。
如机械、纺织、造纸等。
分步法由于生产的数量大，在某一时间上往往即有已完工：
的产成品，又有未完工的在产品和半成品，不可能等全部产品完工后再计算成本。
因而分步法一般是按月定期计算成本，并且要把生产费用在产成品和半成品之间进行分配。
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正确划分各项费用的界限
1．正确划分计入产品成本与不计入产品成本的界限，确定成本费用的范围。
企业发生的费用有很多项目，根据谁受益（或谁消耗）、谁负担的原则，凡生产过程中消耗的各种材料、人工和其他费用都应计入生产成本。
否则，就不能计入生产成本。
如支付的各种滞纳金、赔款、捐赠、赞助款等应计入营业外支出。
支付股利应计入利润分配。
管理费用、财务费用等均不应计人生产成本，而应计入期间费用。
2．正确划分各个月份的费用界限。
根据分期原则，为了及时反映和考核费用开支情况，需要定期分月进行成本计算。
根据权责发生制原则，发生的费用应该按受益原则分配到有关的月份中去。
①凡已开支但应由以后月份负担的费用，应计入待摊费用。
②本月支付但应由以前月份负担的费用，由于在以前月份已经把费用作了预计，并记入"预提费用"账户，所以应冲减"预提费用"账户。
③应由本月负担的费用，不管是否已经支付，都应计入本月费用。
3．正确划分产品成本和期间费用的界限。
在企业发生的各种费用支出中，凡应该计入本月由当月负担的费用，应进一步区分产品成本和期间费用的界限。
凡在产品生产中发生的费用，属于产品成本，应该记入"生产成本"账户，产品完工后再转入"产成品"账户。
销售后再转入"销售成本"账户，期末结转本年利润。
凡在非生产领域中发生的管理费用、销售费用和财务费用都属于期间费用，共处理方法比较简单，在期末一次全部转入"本年利润"账户，一次冲减当期损益。
4．正确划分不同产品的成本界限。
如果企业只是生产一种产品，那么全部生产成本就是这种产品的成本。
但一般的企业都不止生产-一种产品，这就需要把全部生产成本在几种产品之间进行分配，凡能分清应由哪种产品负担的费用，应直接计入该种产品的成本。
凡由几种产品共同负担的费用，则要采用恰当的标准（根据谁受益、谁负担的原则）进行分配。
最终把各种产品的成本计算出来。
5．正确划分完工产品与在产品成本的界限。
通过前一步骤我们已经计算出了每一种产品的总成本。
如果这种产品已经全部完工：
，则其成本全部为产成品成本；如果这种产品全部未完工，则其成本全部为在产品成本。
但通常情况下，往往是既有产成品，又有在产品，这就需要把总的产品成本在产成品和在产品之间进行分配，--般来说，一件在产品应该比一件产成品负担的成本要少，因为在产品尚未完工，消耗的资源比产成品要少，完工产品与在产品之间的成本分配要考虑完工程度。
分配的方法有约当产量法、定额法、定额比例法等。
产品成本计算的程序
1．确定成本计算方法。
开展成本计算之前，先要确定采用哪一种成本计算方法。
通常所用的方法有品种法、分批法、分步法等。
这要根据生产工艺过程和生产组织的特点，同时结合成本管理的要求情况来进行选择。
2．设置有关的成本计算账户。
为了计算产品的成本，需要设置一个专门的账户，即"生产成本"账户。
其借方汇集为生产产品而发生的各种费用，贷方反映产品完工转出的制造成本。
对于一定的成本计算对象来说，发生的费用无非是两种：
①直接费用。
②间接费用，即共同性的、不是直接为生产这-对象服务的费用。
如果企业只生产一种产品，则直接费用和间接费用并没有差别，都应该直接计入产品成本。
但是，企业一般都是生产多种产品。
这样，直接费用仍可以直接计入产品成本，而间接费用就必须先要汇集起来，然后再分配摊入各个不同的成本计算对象。
这样，需要先单独设置一个账户，即"制造费用"账户，"制造费用"账户的作用就是汇集各种间接费用，再合理地分配到成本计算对象上去。
如果废品和停工的情况比较多，就需要搜集有关的废品和停工损失资料，并专门设置一个"废品损失"和"停工损失"账户，把这些损失汇集到"废品损失"和"停工损失"账户的借方，然后在其贷方作出恰当的处理并转出：
如果是正常损失，一般应分配进入产品成本；否则应转入管理费用或营业外支出。
按权责发生制的要求，生产中发生的支出不一定就要计入生产成本，支出的期间与成本计算期间可能不一致。
支出发生后有两种情况：
①生产中发生的费用在本期发挥出全部效益，效益不递延到下期。
这种情况应把费用直接记入"生产成本"或"制造费用"账户。
②本期发生的费用支出不应由本期负担。
这里面又有两种情况：
①先支出，后计入成本费用。
这种情况应设置"待摊费用"账户，支出时借记"待摊费用"账户，分期摊入成本费用时再贷记"待摊费用"账户。
②先计入成本，后支出。
这种情况应设置"预提费用"账户，计入当期成本费用时借记有关成本费用账户，贷记"预提费用"账户，支付再借记"预提费用"账户。
3．核算费用发生及按用途分类。
成本计算的过程是一个费用的汇集和分配（摊）的过程，或者反过来说，费用的核算最终也就是成本的核算。
成本计算就是一个对费用进行多步骤处理的过程。
要做好成本计算工作，第一步就是要准确反映总共开支了多少费用，开支了一些什么性质的费用。
这一步要解决两个问题：
一是本企业在当期到底有哪些开支，开支了哪些费用。
这是做好成本计算工作的基础。
如消耗了多少原材料，要用先进先出法和后进先出法等方法进行恰当的计量；如由于设备发挥效用，而磨损的价值，要用恰当的方法进行折旧。
二是费用发生后，到底起了什么作用。
在成本计算过程中，不仅要反映开支了一些什么费用，而且要进一步明确开支的费用起了什么作用。
对谁发挥了效用。
费用发生后起的作用归纳起来有三种情况：
①费用发生后没有在当期发挥作用，应向后期递延。
如预付租金等，应计入待摊费用。
②开支发生在当期，而其效用发生在上期。
如在年初支付上年的全部租金，不能作为当期费用，而应借记入预提费用账户。
③大多数开支，是开支在本期，效用也在本期，这些费用不仅要计入当期的成本，还要按其具体用途进行分类。
不管成本计算的对象是什么，一般来说，都需要支付以下成本项目；或者说，费用发生后，无非是起了以下几个方面的作用：
一是消耗各有关材料，这些材料构成产品的实体，这叫直接材料费用；二是消耗各有关人工费用，这些生产工人的劳动直接用于产品的制造，这叫直接人工费用；三是消耗各种材料和人工及其它费用，这些费用不直接用于产品的生产，只是在生产过程中起辅助作用，或提供必要的生产条件，这种费用就叫制造费用。
为了反映费用的发生及按用途分类的情况，需要作一笔会计分录，即：
借：
有关成本费用账户
贷：
有关资产负债账户
在这笔会计分录中，贷方的有关资产负债账户反映费用开支的具体情况。
这些账户是现金、原材料、累计折旧、应付工资、应付福利费等账户，反映企业到底开支了一些什么费用。
借方的有关成本费用账户则包括待摊费用、预提费用、生产成本、制造费用等，反映这些费用起了什么作用。
其中生产成本是成本计算的主要账户，最后所有的费用都要归集到生产成本账户。
记到生产成本账户的费用还要进一步按用途分类，一般分为直接材料、人工费用和制造费用三个项目。
4．辅助生产费用的分配。
"生产成本"总账下有两个明细账户：
一是基本生产，用于核算产品的生产成本；二是辅助生产，用于核算为生产产品服务的有关生产部门的成本。
辅助生产也是一种生产活动，它为基本生产活动提供必要的产品和劳务，也要消耗各种生产费用，同样要计算产品成本。
辅助生产成本的计算需要设置"辅助生产"明细账户，其借方汇集发生的各种费用，其贷方计算辅助生产车间完工的产成品成本，同时转入基本生产明细账。
这个账户一般没有余额。
5．制造费用的分配。
产品成本由直接材料、直接人工和制造费用三部分组成，其中发生的直接材料和直接人工是属于直接费用，直接记入"生产成本"账户，发生的制造费用是间接费用，不直接记入"生产成本"账户，而是先在"制造费用"账户中汇集，然后再分配记入"生产成本"账户。
6．产成品成本的计算。
通过上述步骤，本期发生的全部生产成本都已汇集在"生产成本"账户的借方，如果企业没有在产品，则产成品成本就是生产成本账户的期初余额加上本期发生的全部生产成本。
但是，一般企业都同时有在产品和产成品，因而需要把产品生产成本在产成品和在产品之间进行分配，同时计算在产品成本和产成品成本。
"生产成本"账户的有关数据之间有下列关系：
期初余额+本期发生的全部生产成本=期末在产品成本+产成品成本
产成品成本=期初余额+本期发生的全部生产成本-期末在产品成本
也就是说，产成品成本的计算问题，即要把总成本在期末在产品和产成品之间进行分配。
一般用约当产量法或定额法等方法进行分配。
产成品成本计算出来后，还要用产成品总成本除以总产量，求得单位成本，这样产品成本计算才全部结束。
成本计算的步骤（适合的企业可以借鉴）
1.会计人员根据生产管理部门设定的标准产量以便订出整个公司的标准材料成本，标准直接人工，与标准制造费用，并依生产管理部门设订的损耗率，分摊率以产品类别标准分别设定出各产品的单位标准生产成本。
2.产品的标准成本表每年视原料、直接人工及制造费用实际变动予以修正。
3.会计人员每月根据实际直接人工与制造费用的资料编制“工缴汇总比较表”，汇总统计当月发生的制造工缴成本，并凭以“基准单位成本分摊计算表”分摊计算各月的基准单位直接人工暨制造费用，并依据生产管理部门库管人员编制送来的“料品类别收发存月报表”的资料对会计库存账并统计其当月各类材料耗用金额，亦以“基准单位成本分摊计算表”分摊计算各月的基准单位材料成本。
4.会计人员最后以“产品类别生产成本计算表”将该月依“基准单位成本分摊计算表”计算得出的基准单位材料，直接人工制造费用成本过入本表各基准单位成本栏内，并以“人工费用分摊基准表”及“材料耗用分摊基准表”设定，各规格定格的直接人工、制造费用视材料的分摊率分别过入成本计算的分摊率栏内，并以此计算材料，直接人工暨制造费用的单位成本，且合计为实际制造单位成本。
生产企业成本核算的基本程序
一、工作由谁做及怎么做
1.现代大中型的生产企业一般都采用自动化管理，运用ERP（企业资源计划的简称）进行成本核算，如库房的领料、人力部门的考勤、车间的产量及废品率等；运用财务软件进行账务处理，输入记账凭证、审核、记账、结账及出报表。
在车间专设成本核算员，负责输入、收集及整理与生产产品有关的数据；在财务上专设成本会计，根据ERP系统调出打印的单据、成本核算员及人力部门提供的各种成本汇总表，输入记账凭证，进行账务处理。
2.小型的生产企业目前一般还是采用手工处理，岗位设置不是非常明确、细致，可能会在车间的生产工人中指定一个人，负责收集领料单、工时产量记录单等与产品成本有关的单据，待月中或月底送给会计，再由会计编制汇总表→编制记账凭证进行账务处理。
二、了解企业的产品
只有了解了行业及自己企业的工序（如做服装，裁剪→缝制→熨烫）、生产工艺，及每一个产品的BOM（物料清单），才能真正做好产品的成本核算。
三、成本核算的一般程序
1.区分应计入产品成本的成本和不应计入产品成本的费用。
即对企业的各项支出、费用进行严格地审核和控制，并按照国家统一会计制度来确定计入产品成本的直接材料、直接人工和制造费用（产品成本的构成项目）。
（1）直接材料，是指为生产产品而耗用的原材料、辅助材料、备品备件、外购半成品、燃料、动力、包装物、低值易耗品以及其他直接材料。
其中燃料、动力等占用比重大时，也可单独设置项目。
另外如有自制半成品，一般也要单独设置项目。
（2）直接人工，是指企业直接从事产品生产人员的工资、奖金、津贴和补贴等费用。
（3）制造费用，是指企业各生产车间为组织和管理生产所发生的各项间接费用。
包括各生产单位管理人员（如车间主任等）工资和福利费、折旧费、机物料消耗、办公费、水电费、保险费等。
2.将应计入产品成本的各项成本，区分为应当计入本月的产品成本与应当由其他月份产品负担的成本。
主要注意类似预付保险费等费用，要按权责发生制摊销。
3.将应计入本月产品的各项生产成本，在各种产品之间进行归集和分配，计算出每种产品的成本。
如果同一车间同时生产多种产品时，能按产品区分的材料及人工费则分别核算；不能区分的，实际工作中一般可按各产品的定额消耗量等对材料进行分配，按定额工时等对人工费进行分配。
4.对于月末未全部完工的产品，要将该种产品的生产费用（月初在产品生产费用与本月生产费用之和），在完工产品与月末在产品之间进行分配，计算出该种完工产品的总成本和单位成本。
企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变化的大小、各项成本比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，采用适当的分配方法将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。
常用的分配方法有以下6种：
（1）不计算在产品成本法；
（2）在产品按固定成本计价法；
（3）在产品按所耗直接材料成本计价法；
（4）约当产量比例法；
其基本做法是：
第一步，计算在产品约当产量
在产品约当产量＝在产品数量×完工率（完工程度）
第二步，计算费用分配率（即每件完工产品应分配的费用）
费用分配率（单位成本）＝（月初在产品成本＋本月发生生产成本）/（完工产品产量＋月末在产品约当量）
第三步，求出完工产品的成本
完工产品成本＝完工产品数量×费用分配率
第四步，求出在产品的成本
月末在产品成本＝月末在产品约当产量×费用分配率=月初在产品成本+本月发生生产成本-完工产品成本
（5）在产品按定额成本计价法；
（6）定额比例法。
原材料费用分配的方法
按材料定额耗用量比例分配材料费用的计算公式如下：
某种产品材料定额耗用量＝该种产品实际产量×单位产品材料消耗定额材料费用分配率＝几种产品共耗材料费用总额/各种产品材料定额消耗量之和
某种产品应分配负担的材料费用＝该产品的材料定额耗用量×材料费用分配率
【例1】某车间生产甲、乙两种产品，共耗原料2000千克，单价20元，原料费用合计40000元。
本月投产甲产品300件，乙产品200件。
甲产品单位消耗定额10千克，乙产品为25千克，其材料费用分配结果如下：
材料费用分配率=40000÷（300×10+200×25）=5；
甲产品应分配负担原料费用＝3000×5=15000（元）；
乙产品应分配负担原料费用＝5000×5=25000（元）。
在各种产品共同耗用原材料种类较多的情况下，为了进一步简化分配计算工作，也可以按照各种材料的定额费用比例分配实际材料费用，其分配计算公式如下：
【例2】假设某企业生产丙、丁两种产品领用C、D两种材料，实际成本总计66480元。
本月投产丙产品200件、丁产品100件，丙产品的消耗定额为：
Ｃ材料5千克，Ｄ材料8千克。
丁产品的材料消耗定额是：
Ｃ材料7千克，Ｄ材料9千克。
Ｃ、Ｄ两种材料的计划单价分别是12元和14元。
计算结果如下：
直接人工成本差异
为完成实际产量或作为量而发生的实际直接人工成本与标准直接人工成本之间的差额。
直接人工成本差异按其形成原因可分为工资率差异和效率差异两种。
（1）工资率差异 即直接人工的价格差异，是实际人工成本与实际人工工时按标准工资率计算的人工成本之间的差额。
实际工资率是实际工资总额与实际总工时的比率，标准工资率是指标准工资总额与标准总工时的比率。
形成直接人工工资率差异的原因，包括直接生产工人升级和降级使用、奖励制度未产生实效、工资调整、加班或使用临时工、出勤率变化等，原因复杂而且难以控制。
一般说来应归属于人事劳动部门管理，差异的具体原因可能涉及生产部门或其他部门。
（2）效率差异 即直接人工的数量差异，是实际工时按标准工资率计算的人工成本与标准人工成本之间的差额。
引起直接人工效率差异的原因，包括工作环境不良、工人经验不足、劳动情绪不佳、新工人上岗过多、机器或工具选用不当、设备故障较多、作业计划安排不当、产量太少无法发挥批量节约优势等，它主是生产部门的责任，但也不是绝对的，例如材料质量不好也会影响生产效率。
对直接人工效率差异，如果存在不同等级工人混合使用的情况，则还可将其进一步分解，计算结构差异和效能差异，反映一定量的总工时中不同等级工人完成的工时所占比重的变动和工作效率变动，计算公式如下：
直接人工结构差异=∑（实际工时×标准工资率）-∑（实际工时）×预定平均工资率
直接人工效能差异=∑（实际工时）×预定平均工资率-∑（标准工时×标准工资率）。
数量差异
亦称用量差异，产品耗用资源的实际数量与标准数量之差与标准价格的乘积。
计算数量差异是以各成本项目的标准单价为基准，以确定为完成实际产量或作业量而消耗的各该成本项目的实际数量和所应消耗的标准数量之间的差异，以公式表示为：
数量差异=（实际数量-标准数量）×标准价格
数量差异能够反映各责任单位控制各项成本耗费的工作效率，因此也可称为效率差异。
直接材料的数量差异常称为材料用量差异，直接人工的数量差异常称为直接人工效率差异，制造费用的数量差异常称为制造费用效率差异。
也有人认为数量差异的计算应以实际价格为基准，即实际数量与标准数量之差与实际价格的乘积。
由于价格的变化多为企业外部因素所影响，企业对它的控制能力较低。
因而以实际价格为基准计算的数量差异作为考核各责任单位工作效率的依据，其合理性就不及前一种方法，所以在实际工作中采用以标准价格为基准计算数量差异的方法较为普遍。
成本核算中人工费用的归集与分配
企业的工资核算主要是通过“应付职工薪酬”账户进行。
按照规定，凡直接从事产品生产的生产工人工资费用，应直接记入“生产成本”的直接人工项目。
实行计件工资的企业，计件工资应按照规定直接计入有关的成本计算对象中去。
如果企业生产多种产品，生产工人工资则应采用适当方法在各产品之间分配。
工资费用的分配标准一般有按实际工时比例分配和按定额工时比例分配等，其计算公式如下：
某产品应负担的工资费用=该产品的实际（或定额）工时×工资费用分配率
工资费用分配率=生产工人工资总额/各产品的实际工时（或定额）之和
基本生产车间管理人员的工资，应记入“制造费用”账户；辅助生产车间人员的工资，应记入“生产成本——辅助生产成本”账户；企业行政管理部门人员的工资，则应记入“管理费用”账户。
在实际工作中，人工费用是通过编制“工资费用分配汇总表”进行分配，并据以进行账务处理。
【例】某工业公司2008年1月份的生产工人费用为4662元，按照生产工时比例分配：
甲产品生产工时为6990小时，乙产品生产工时为4665小时。
1月份该公司的“工资费用分配汇总表”见下表。
其中：
分配率=4662/11655=0.4
甲产品负担的工资=6990×0.4=2796
乙产品负担的工资=4665×0.4=1866
根据“工资费用分配汇总表”作会计分录如下：
借：
生产成本——基本生产成本（甲产品） 2796
——基本生产成本（乙产品） 1866
贷：
应付职工薪酬——基本工资 4662
成本核算中分步法的主要特点
1.以每种产品的产成品及各加工步骤的半成品为成本计算对象，设置产品成本明细账，归集生产费用。
在分步法下，不仅要求计算出每一种最终产成品的成本，而且还要计算出每一加工步骤半成品的成本。
所以不仅对各种产成品要设置明细账，而且对每种产品的各个加工步骤也要分别设置明细账来归集生产费用。
在加工业，通常是将不同的加工步骤分在不同的生产车间来进行，生产步骤一般按车间来划分。
所以分步骤计算成本，一般是按车间设置明细账，分车间来计算成本。
但产品成本计算所划分的生产步骤，也可能与生产工艺上的加工步骤不完全一致，根据实际需要和管理要求，可以将两个或两个以上车间合并在一起计算成本，如果车间很大，在一个车间内也可以分为若干步骤来计算成本。
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