解读合作建房之营业税缴纳.docx
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解读合作建房之营业税缴纳
合作建房之营业税缴纳
一、关于合作建房的文件规定
1.《国家税务总局关于印发<营业税问题解答（之一）的通知>》（国税函发[1995]156号）文件第十七条规定，“问：
对合作建房行为应如何征收营业税？
答：
合作建房，是指由一方（以下简称甲方）提供土地使用权，另一方（以下简称乙方）提供资金，合作建房。
合作建房的方式一般有两种：
第一种方式是纯粹的“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。
具体的交换方式也有以下两种：
（一）土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。
在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。
因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。
对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动”税目征税。
由于双方没有进行货币结算，因此应当按照实施细则第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。
如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。
（二）以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。
例如，甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。
在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。
甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业-租赁业”征营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税。
对双方分别征税时，其营业额也按税暂行条例实施细则第十五条的规定核定。
第二种方式是甲方以土地使用权乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。
对此种形式的合作建房，则要视具体情况确定如何征税：
1）房屋建成后如果双方采取风险共担，利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。
（甲无涉税风险，合营公司承担销售营业税）
2）房屋建成后甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么，对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对合营企业按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。
（甲方承担转让无形资产营业税，合营承担销售不动产营业税）
3）如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋，则此种经营行为，也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。
因此，首先对甲方向合营企业转让的土地，按“转让无形资产”征税，其营业额按实施细则第十五条的规定核定。
因此，对合营企业的房屋，在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。
”（甲方承担转让无形资产营业税。
）
2.《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函[2005]1003号）文件规定，“鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生《中华人民共和国营业税条例》规定的转让无形资产的行为。
因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关于印发<营业税问题解答（之一）>的通知》（国税发[1995]156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。
”
二、解析
（一）“合作建房”概念
税法上的合作建房，是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金。
双方都提供资金共同建房，不属于营业税文件中所指的“合作建房”概念。
（二）合作开发形式
将156号文件中两种合作方式五种分配形式进行分解，归纳如下几种形式：
1、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，以双方的名义进行合作建房。
建成后按照约定比例进行分配。
纳税要点：
单纯的以物易物。
甲方交纳转让土地无形资产营业税。
2、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，以甲方的名义进行合作建房。
建成后按照约定比例进行分配。
[即国税函[2005]1003号文的规定，是否属于合作建房？
]
点评：
该种形式以合作开发为名，实为吸收开发资金，不属于国税发[1995]156号文规定的合作建房。
拥有土地使用权的甲方负责开发经营，并承担风险；乙方并不加名，建成后享有按约定比例分配的房屋作为回报，所以乙方不承担经营风险。
纳税要点：
该种形式乙方提供的资金可以理解为甲方收取的预收款，根据《营业税暂行条例实施细则》第二十五条的规定，“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”，则甲方应在收到乙方提供的资金时，按照“转让不动产”税目缴纳营业税。
3、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，以乙方的名义进行合作建房。
建成后按照约定比例进行分配。
点评：
该种形式以合作开发为名，实为转让土地使用权。
提供资金的乙方负责开发经营并承担风险；甲方并不加名，建成后享有按约定比例分配的房屋作为回报，所以甲方不承担经营风险。
纳税要点：
该种形式甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。
所以，甲方应按“转让无形资产”税目缴纳营业税，乙方应按“转让不动产”税目缴纳营业税。
4、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，以乙方的名义进行合作建房。
一定期限后（若干年），乙方将土地使用权连同建筑物归还甲方。
点评：
该种形式名为合作建房，实为出租土地使用权。
提供资金的乙方负责开发经营并承担风险；甲方并不加名，在一定期限后拥有部分房屋所有权。
纳税要点：
甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。
在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。
甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业－租赁业”征营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税。
5、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，成立项目公司，以项目公司的名义合作建房。
建成后按照约定比例分配项目公司税后利润。
（甲乙承担风险收益）
点评：
该种方式以项目公司为经营主体，对外承担经营风险。
甲乙双方按约定比例分配项目公司税后利润，风险共担，利润共享。
纳税要点：
该种方式按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向项目公司提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对项目公司销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。
6、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，成立项目公司，以项目公司的名义合作建房。
建成后甲方按照销售收入的一定比例提成或提取固定利润。
点评：
该种方式名为项目公司建房，实为甲方转让土地使用权的行为。
建房后，甲方按照销售收入的一定比例提成或提取固定利润作为回报，并不对项目公司的利润盈亏承担风险、共享分配。
纳税要点：
该种方式不属于营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给项目公司的行为，那么，对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对项目公司按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。
7、甲方提供土地使用权，乙方提供资金，成立项目公司，以项目公司的名义合作建房。
建成后按一定比例分配房屋。
（项目公司承担风险）
点评：
该种方式以项目公司对外承担风险，甲乙双方以建成后的房屋作为回报，双方都不对项目公司的利润盈亏承担风险、共享分配。
纳税要点：
该种方式也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。
因此，首先对甲方向项目公司转让的土地，按“转让无形资产”征税，其营业额按实施细则的规定核定。
因此，对项目公司的房屋，在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。
分清楚：
谁承担风险和利润？
项目公司还是合建双方！
国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）》的通知
发布日期：
2007-11-30信息来源：
浙江省地税局浏览次数：
18字号：
[大中小]色调调节：
发文单位:
国家税务总局
文号:
国税函发［1995］156号
颁布日期:
1995年04月17日
分类:
营业税.一般规定
各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局：
根据各地在新的营业税实行后提出的问题，为了有利于基层税务机关和纳税人学习、理解营业税的征税规定，总局决定陆续编写印发《营业税问题解答》。
现将《营业税问题解答（之一）》发给你们，请遵照执行。
抄送：
沈阳、长春、哈尔滨、南京、武汉、广州、成都、西安市地方税务局
营业税问题解答（之一）
一、问：
税制改革以前，原营业税规定的减税、免税项目，在1994年1月1日起实行新的营业税制以后是否还继续执行?
答：
实行新税制后，原营业税的法规均以废止，过去所作的减征或免征营业税的规定自然也一律停止执行。
营业税暂行条例规定：
“营业税的免税、减税项目由国务院规定。
任何地区、部门均不得规定免税、减免项目”。
因此，在1994年1月1日实行新税制后如果还继续执行原营业税的减税、免税项目，是属于违反税法的行为，应当坚决予以纠正。
二、问：
公安部门拍卖机动车牌照，交通部门拍卖公交线路运营权，是否征收营业税?
答：
公安部门拍卖机动车牌照，交通部门拍卖公交线路运营权，这两种行为均不属于营业税的征税范围，因而不征收营业税。
三、问：
运输企业在境外载运旅客或货物入境，是否征收营业税?
答：
根据营业税暂行条例实施细则第七条第
（二）款关于“在境内载运旅客或货物出境”属于境内提供应税劳务的规定，运输企业在境外载运旅客或货物入境，不属于在境内提供应税劳务，因而不征收营业税。
四、问：
航空公司用飞机开展飞洒农药业务是否免征营业税?
答：
营业税暂行条例第六条第（五）款规定农业病虫害防治免征营业税，营业税暂行条例实施细则第二十六条第（四）款明确农业病虫害防治“是指从事农业、林业、牧业、渔业的病虫害测报和防治的业务。
”航空公司用飞机开展飞洒农药业务属于从事农业病虫害防治业务，因而应当免征营业税。
五、问：
单位所属内部施工队伍承担其所隶属单位的建筑安装工程是否征收营业税?
答：
这首先要看此类施工队伍是否属于独立核算单位。
如果属于独立核算单位，不论承担其所隶属单位（以下称本单位）的建筑安装工程业务，还是承担其他单位的建筑安装工程业务，均应当征收营业税。
如果属于非独立核算单位，承担其他单位建筑安装工程业务应当征收营业税；而承担本单位的建筑安装工程业务是否应当缴纳营业税，则要看其与本单位之间是否结算工程价款。
营业税暂行条例实施细则第十一条规定，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并向对方收取货币、货物或其他经济利益的单位，包括独立核算的单位和不独立核算的单位。
根据这一规定，内部施工队伍为本单位承担建筑安装业务，凡同本单位结算工程价款的，不论是否编制工程概（预）算，也不论工程价款中是否包括营业税税金，均应当征收营业税；凡不与本单位结算工程价款的，不征收营业税。
六、问：
对绿化工程应按何税目征税?
答：
绿化工程往往与建筑工程相连，或者本身就是某个建筑工程的一个组成部分，例如，绿化与平整土地就分不开，而平整土地本身就属于建筑业中的“其他工程作业”。
为了减少划分，便于征管，绿化工程按“建筑业一其他工程作业”征收营业税。
七、问：
对工程承包公司承包的建筑安装工程按何税目征税?
答：
根据营业税暂行条例第五条第（三）款“建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额”的规定，工程承包公司承包建筑安装工程业务，即工程承包公司与建设单位签订承包合同的建筑安装工程业务，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目征收营业税。
工程承包公司不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组织协调业务，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目征收营业税。
八、问：
对境外机构总承包建筑安装工程如何征税?
答：
根据营业税暂行条例第十一条第
（二）款“建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人”和营业税暂行条例实施细则第二十九条第
（一）款“境外单位或者个人在境内发生应税行为而在境内未设有经营机构的，其应缴税款以代理者为扣缴义务人；没有代理者的，以受让者或购卖者为扣缴义务人”的规定，建筑安装工作的总承包人为境外机构，如果该机构在境内设有机构的，则境内所设机构负责缴纳其承包工程营业税，并负责扣缴分包或转包工程的营业税税款；如果该机构在境内未设有机构，但有代理者的，则不论其承包的工程是否实行分包或转包，全部工程应纳的营业税款均由代理者扣缴；如果该机构在境内未设有机构，又没有代理者的，不论其总承包的工程是否实行分包或转包，全部工程应纳的营业税税款均由建设单位扣缴。
九、问：
银行贷款给单位和个人，借款者以房屋作抵押，如果期满后借款者无力还贷，抵押的房屋归银行所有，对此是否应当征税?
如果房屋归银行所有后，银行将房屋销售，是否应当征税?
答：
借款者无力归还贷款，抵押的房屋被银行收走以抵作贷款本息，这表明房屋的所有权被借款者有偿转让给银行，应对借款者转让房屋所有权的行为按“销售不动产”税目征收营业税。
同样，银行如果将收归其所有的房屋销售，也应按“销售不动产”税目征收营业税。
十、问：
非金融机构将资金提供给对方，并收取资金占用费，如企业与企业之间借用周转金而收取资金占用费，行政机关或企业主管部门将资金提供给所属单位或企业而收取资金占用费，农村合作基金会将资金提供给农民而收取资金占用费等，应如何征收营业税?
答：
《营业税税目注释》规定，贷款属于“金融保险业”税目的征收范围，而贷款是指将资金贷与他人使用的行为。
根据这一规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。
十一、问：
保险公司开展财产、人身保险时向投保者收取的全部保费记入“储金”科目，储金的利息记入“保费收入”科目；储金到期返还给用户。
对保险公司开展财产、人身保险征收营业税的营业额是向投保者收取的保费，还是储金的利息?
对于到期返还给用户的储金是否准许从其营业额中扣除?
答：
营业税暂行条例第五条规定：
除另有规定者外，“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用”。
根据此项规定，第一，保险公司开展财产、人身保险的营业额为向投保者收取的全部保费，而不是储金的利息收入。
因为，就提供保险劳务而言，此项规定所说的“对方”是指投保者，保险公司向投保者收取的是保费，而储金利息是保险公司向银行收取的，不是向投保者收取的。
其次，应以保费金额为营业额，对到期返还给用户的储金不能从营业额中扣除。
十二、问：
邮政部门收取的“电话初装费”按什么税目征税?
答：
根据《营业税税目注释》对“邮电通信业”税目的解释，为用户安装电话的业务属于该税目的征收范围。
“电话初装费”是邮政部门为用户安装电话而收取的费用，应按“邮电通信业”税目征税。
十三、问：
电信部门开办168台电话，利用电话开展有偿咨询、点歌等业务，对此项收费按什么税目征税?
答：
168台是具有特殊用途的电话台，其业务属于《营业税税目注释》所说的“用电传设备传递语言的业务”，应按“邮电通信业”税目征收营业税。
十四、问：
对邮电局（所）经营的邮电礼仪活动按什么税目征收营业税？
其营业额如何确定？
答：
邮电礼仪是指邮电局（所）根据客户的要求将写有祝词的电报，或者使用客户支付的价款购买的礼物传递给客户所指定的对象。
对于这种业务应按“邮电通信业”税目征收营业税，其营业额为邮电部门向用户收取的全部价款和价外费用，包括所购礼物的价款在内。
十五、问：
文化培训适用哪个税目?
答：
根据《营业税税目注释》规定，“文化体育业”税目中的“其他文化业”是指除经营表演、播映活动以外的文化活动的业务，如各种展览、培训活动，举办文学、艺术、科技讲座、演讲、报告会，图书馆的图书和资料借阅业务等。
此项规定所称培训活动包括各种培训活动，因此对文化培训应按“文化体育业”税目征税。
十六、问：
学校取得的赞助收入是否征税？
应如何征税？
答：
根据营业税暂行条例及其实施细则规定，凡有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的单位和个人，均应依照税法规定缴纳营业税，而所谓“有偿”是指取得货币、货物或其他经济利益。
根据以上规定，对学校取得的各种名目的赞助收入是否征税，要看学校是否发生向赞助方提供应税劳务、转让无形资产或转让不动产所有权的行为。
学校如果没有向赞助方提供应税劳务、转让无形资产或转让不动产所有权，此项赞助收入系属无偿取得，不征收营业税；反之，学校如果向赞助方提供应税劳务、转让无形资产或转让不动产所有权，此项赞助收入系属有偿取得，应征收营业税。
这里需要附带说明的是，不仅对学校取得的赞助收入应按这一原则确定应否征收营业税，对于其他单位和个人取得的赞助收入也应按这一原则确定是否征收营业税。
十七、问：
对合作建房行为应如何征收营业税?
答：
合作建房，是指由一方（以下简称甲方）提供土地使用权，另一方（以下简称乙方）提供资金，合作建房。
合作建房的方式一般有两种：
第一种方式是纯粹的“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。
具体的交换方式也有以下两种：
1、土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。
在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。
因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为，对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。
由于双方没有进行货币结算，因此应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。
如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。
2、以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。
例如，甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。
在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。
甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业一租赁业”征营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税。
对双方分别征税时，其营业额也按《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定核定。
第二种方式是甲方以土地使用权、乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。
对此种形式的合作建房，则要视其具体情况确定如何征税：
1、房屋建成后，如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。
2、房屋建成后，甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么，对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对合营企业则按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。
3、如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋，则此种经营行为，也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。
因此，首先对甲方向合营企业转让的土地，按“转让无形资产”征税，其营业额按实施细则第十五条的规定核定。
其次，对合营企业的房屋，在分配给甲、乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。
十八、问：
对转让土地使用权或销售不动产的预收定金，应如何确定其纳税义务发生时间?
答：
营业税暂行条例实施细则第二十八条规定：
“纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
”此项规定所称预收款，包括预收定金。
因此，预收定金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。
十九、问：
对个人将不动产无偿赠予他人的行为，是否视同销售不动产征收营业税?
答：
根据营业税暂行条例实施细则第四条规定，“单位将不动产无偿赠予他人，视同销售不动产”，应当征收营业税。
由此可见，只有单位无偿赠送不动产的行为才视同销售不动产征收营业税，对个人无偿赠送不动产的行为，不应视同销售不动产征收营业税。
二十、问：
“还本”方式销售建筑物，在计征营业税时可否从营业额中减除“还本”支出?
答：
以“还本”方式销售建筑物，是指商品房经营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房屋价款归还购房者，这是经营者为了加快资金周转而采取的一种促销手段。
对以“还本”方式销售建筑物的行为，应按向购买者收取的全部价款和价外费用征收营业税，不得减除所谓“还本”支出。
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