房地产开发经营营业税土地增值税房地产行业纳税评估指导手册.docx
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房地产开发经营营业税土地增值税房地产行业纳税评估指导手册
431、房地产开发经营
房地产开发行业纳税评估指导手册
（一）
第一篇行业介绍
1.1某地房地产开发企业基本情况
近几年来，某地房地产业发展迅猛，但随着国家宏观调控政策的陆续实施和国内外房地产市场大环境的影响，自2008年以来该行业发展开始由快趋稳，并对地方税收增长形成了不利影响。
我市房地产业自2004年开始加快发展，企业户数逐年增多，实现税收连年攀升，对地方经济和税收增长拉动作用十分明显，至2008年已达到67户，实现税收总量突破1.6亿元大关，占全市地方税比重近五分之一，对地方税增收贡献率突破三成。
（见表一）
表一：
某地房地产企业户数及入库税收情况表
单位：
万元
年度
户数
入库税收
占地方税比重%
增加额
对地方税增收贡献率%
增幅%
2005
45
4072
8.4
2724
32.6
202.1
2006
54
8404
13.8
4332
35.7
106.4
2007
59
10201
14.1
1797
15.7
21.4
2008
67
16660
17.9
6459
31.3
63.3
表二：
2008年房地产企业资产税收贡献表
单位：
万元
资产规模（元）
户数
比例%
资产总额
比例%
纳税总额
比例%
纳税贡献率%
合计（平均）
38
100
339936
100
16563
100
4.9
1亿以上
12
31.6
232201
68.3
9550
57.7
4.1
5000~1亿
10
26.3
76111
22.4
4920
29.7
6.5
1000~5000万
11
28.9
29183
8.6
1418
8.6
4.9
1000万以下
5
13.2
2441
0.7
675
4.1
27.7
从表二可以看出，我市房地产企业经过数年发展，资产规模不断增大，其中资产在1000万元以上的企业33户，占调查企业户数86.8%，资产在5000万元以上的企业22户，占57.9%，资产在1亿元以上的企业12户，占31.6%。
还可以看出，税收规模与资产规模呈现正相关关系，即资产规模越大的企业实现税收总量越多；但是，从税收与资产的比例关系—税收贡献率来看，企业资产规模越大，税收贡献率越低，企业规模越小，反而税收贡献率越高。
这主要是因为税收是以税源为依据而不是以资产为依据征收的，而税源和资产的关系体现为资产规模越小，实现的税源比例越高，促成税收贡献越大。
1.2房地产开发行业利润情况
从2008年调查房地产企业实现利润状况看，盈利企业10户，占26.3%，亏损企业达28户，占73.7%；盈利企业实现利润5683万元，入库企业所得税2492万元，入库全部税收6535万元；亏损企业亏损额为1.6亿元，但经过企业自行调整和税务机关纳税评估，应纳税所得额为2690万元，入库企业所得税1268万元，入库全部税收1亿元。
表三：
2008年调查企业利润状况表
单位：
万元
利润状况
户数
比例%
利润总额
应纳税所得额
入库企业所得税
入库税收合计
盈利企业
10
26.3
5683
6256
2492
6535
亏损企业
28
73.7
-16027
2690
1268
10028
1.3房地产开发行业纳税规模分布情况
从纳税规模分布来看，年纳税1000万元以下企业居多，占92.1%，入库税收11343万元，占68.5%；其中纳税100-500万元的企业户数最多，为13户；纳税在500-1000万元的企业税收总额最大，为6954万元，占42%；纳税在1000万元以上的企业3户，但入库税收5220万元，占31.5%，仅次于500-1000万元档次企业纳税比重。
（见表四）
表四：
纳税规模分布表
单位：
万元
纳税规模
户数分布
比例%
计税收入
比例%
纳税总额
比例%
合计
38
100
188044
100
16563
100
1000万元以上
3
7.9
42603
22.7
5220
31.5
500~1000万元
10
26.3
89730
47.7
6954
42.0
100~500万元
13
34.2
37945
20.2
3666
22.1
100万元以下
12
31.6
17766
9.4
723
4.4
1.4某地房地产开发行业的发展形势
从当前国内外经济环境看，房地产企业面临的发展形势不容乐观。
国际上，据环球房地产指南发表的报告显示，世界房地产价格已经转向下滑趋势，2008年中有多达21个国家的房地产价格比去年同时期下滑，而在2007年中只有5个国家出现下滑。
国内，由于近些年国家宏观调控政策不断实施，房地产开发企业面临着土地、原材料、人工等成本上涨、资金来源紧张、需求市场持续观望的复杂局面，大中城市房地产交易量缩小，房价下行压力较大。
根据国家发改委、国家统计局调查显示，2008年8月份，全国70个大中城市房屋销售价格同比上涨5.3%，涨幅比7月低1.7个百分点；环比下降0.1%。
尽管最近央行下调了“两率”，但由于此次贷款利率下降幅度高的是短期贷款，贷款期限越长，下降幅度就越小，而对商业性的房地产贷款来说，时限一般在3到5年，个人住房按揭贷款一般都在5年以上。
因此，房地产企业受惠影响不会太大。
受此宏观环境影响，我市房地产市场发展也不例外，1-8月份，我市房地产投资累计完成13.6亿元，同比增长45.3%，但新开工面积同比下降33.4%，销售面积同比仅增长6.8%，房地产销售均价为2635元/平方米，同比增长8.5%，相对于往年的高增长出现了较大幅度回落。
自2008年第4季度开始，那么房地产业实现税源不会乐观，税务部门征管力度强弱将成为影响今后一段时期房地产税收走势的重要因素。
第二篇纳税评估方法
营业税是房地产开发企业一个主要税种，也占到房地产行业入库税种的绝对比重，因此我们对房地产开发行业的纳税评估工作侧重点在营业税上面，对其应纳营业税的评估方法分为两种，一是根据申报的营业税计税总值差异率来进行评估，二是根据主营业务收入变动率与评估期同行业主营收入变动率的差异来发现疑点。
同时城镇土地使用税和土地增值税也是房地产开发行业的重要税种，我们分别用房地产开发公司土地使用税申报差异率和土地增值税计税收入申报差异率两种指标来进行评估。
下面就分别进行介绍。
2.1计税总值差异率对比分析法（营业税）
2.1.1原理描述
计税总值差异率对比分析法，就是通过征管信息系统中的企业评估期纳税申报数据，与企业报送的财务会计报表和其他相关资料中的数据，进行对比分析，直接反映纳税人评估期申报数据的真实性。
根据营业税法规定，房地产公司当期营业税应税收入包括房地产销售收入，当期预收账款以及有关价外费用，因此，将纳税人的当期申报数据与应税收入相关数据直接比对，两者正常情况下一定相等，出现差异，说明申报数据或会计资料有误。
适用于所有查账征收的房地产开发企业。
计算申报计税总值差异率，该指标偏离±0.01%，则提示异常，可能有申报不实的情况。
且差异幅度越大，疑点越大。
2.1.2评估模型
公式表示：
计税总值差异率＝[评估期申报的营业税计税总值-（评估期主营业务收入+评估期期末预收账款-上期期末预收账款+评估期未通过预收账款核算的价外费用）]÷（评估期主营业务收入+评估期期末预收账款-上期期末预收账款+评估期未通过预收账款核算的价外费用）×100%
计算过程：
统计选定评估期主营业务收入+评估期期末预收账款-上期期末预收账款+评估期未通过预收账款核算的价外费用得出评估期应纳营业税计税依据，以评估期申报的营业税计税总值减去评估期应纳营业税计税依据后的差额，除以评估期应纳营业税计税依据。
2.1.3标准值参数范围
计税总值差异率的正常值一般情况下为0，但是，由于该评估模型不为0时，申报数据一定错误，因此给出标准值为±0.01%，一旦偏离，基本可以确认为疑点。
2.1.4数据获取途径
该模型取数较为容易，“评估期申报的营业税计税总值”从征管信息系统中的企业评估期纳税申报数据中取得，“评估期主营业务收入”、“评估期期末预收账款”、“上期期末预收账款”、“评估期未通过预收账款核算的价外费用”从企业的会计报表和报送的相关资料中取得。
2.1.5疑点判断
该模型值一旦偏离标准值，基本可以确认为疑点。
指向两个方面的问题，一是企业的应税收入申报错误；二是企业的会计报表和报送的相关资料数据错误。
结果是企业有可能多缴或少缴营业税。
2.1.6应用要点
与税务约谈相结合。
该模型发生预警后，一般情况下，约谈纳税人就能解决问题。
出现正偏离时，一般是多申报营业税，原因可能是计算错误，预收收入和销售收入重复申报，多计价外收入等；出现负偏离时，一般是少申报营业税，原因可能是计算错误，少计预收收入和销售收入，缩小预收收入和价外收费的范围等。
2.2主营业务收入行业变动率对比分析法（营业税）
2.2.1原理描述
主营业务收入行业变动率对比分析法，就是通过纳税评估系统中采集计算的房地产企业的评估期主营业务收入的增减数据，与企业报送的财务会计报表和其他相关资料中的主营业务收入的增减数据，进行对比分析，间接反映纳税人评估期申报数据的真实性。
正常情况下，一个地区的同一个行业的收入增减水平大体趋同于一个方向，由于企业本身的差异，增减的幅度不会一致，但是通过历史数据分析，会有一个合理的区间，突破这个合理区间，出现申报错误的可能就很大。
该模型适用于所有查账征收的房地产开发企业。
计算申报计税总值差异率，该指标偏离±10%，则提示异常，可能有申报不实的情况。
且差异幅度越大，疑点越大。
2.2.2评估模型
公式表示：
主营业务收入行业变动率＝（评估期主营业务收入－基期主营业务收入）÷基期主营业务收入）×100%-（∑同行业评估期主营业务收入）-∑同行业基期主营业务收入）÷∑同行业基期主营业务收入×100%
计算过程：
统计选定评估期主营业务收入减去基期主营业务收入，除以基期主营业务收入得评估期主营业务收入变动率，统计选定评估期同行业主营业务收入合计，减去基期同行业主营业务收入合计，除以基期同行业主营业务收入合计得评估期同行业主营业务收入变动率，计算评估期主营业务收入变动率与评估期同行业主营收入变动率差异。
2.2.3标准值参数范围
主营业务收入行业变动率的标准值是一个合理区间，这个区间可以根据每个地区、每个时期的房地产行业的发展情况来确定，根据我们的历史数据和征管经验，给出标准值为±10%，出现偏离，可以确认为一般疑点。
2.2.4数据获取途径
该模型取数较为容易，“评估期主营业务收入”、“基期主营业务收入”从企业的会计报表和报送的相关资料中取得；同行业数据从纳税评估系统中取得。
2.2.5疑点判断
该模型值一旦偏离标准值，可以确认为一般疑点，主要指向企业可能多计或少计应税收入，导致多缴或少缴营业税。
2.2.6应用要点
该模型主要功能是筛选申报疑点，房地产开发企业的经营情况千差万别，单纯利用此模型不一定能够发挥直接作用，也就是说，该模型出现差异，不一定就出现申报不准确的结果，仅仅是疑点指示，应用时要结合其他的评估模型分析，必要时实施税务约谈。
2.3土地使用税申报差异率对比分析法
2.3.1原理描述
土地使用税申报差异率对比分析法，就是通过房地产开发项目税务管理的要求采集的房地产企业的相关数据，与征管信息系统中的企业评估期纳税申报数据，进行对比分析，直接反映纳税人评估期申报数据的真实性。
房地产企业的土地使用税随着房屋销售的变化经常处于变化当中，登记的土地应税面积随着销售面积的增加不断减少，正常情况下，登记的土地应税面积减去已经完成销售的房屋应当分摊的土地面积，必然等于本期应当申报的应税土地面积。
该模型适用于所有查账征收的房地产开发企业。
计算土地使用税申报差异率，该模型值如不为0，则提示异常，可能有申报不实的情况。
且差异幅度越大，疑点越大。
2.3.2评估模型
公式表示：
{评估期登记应税面积－∑[评估期分项目登记应税面积×（评估期已出售建筑面积÷评估期预计可售面积）]－评估期实际占用面积}÷评估期实际占用面积×100%。
计算过程：
统计选定评估期登记应税面积减去∑[评估期分项目登记应税面积×（评估期已出售建筑面积÷评估期预计可售面积）]，得出评估期应申报纳税面积，减去评估期实际占用面积之差，除以评估期实际占用面积。
2.3.3标准值参数范围
土地使用税申报差异率的正常值一般情况下为0，但是，由于该评估模型不为0时，申报数据一定错误，因此给出标准值为±0.01%，一旦偏离，基本可以确认为疑点。
2.3.4数据获取途径
该模型取数较为容易，所有指标数据都可以通过房地产项目管理台账中取得。
2.3.5疑点判断
该模型值一旦偏离标准值，基本可以确认为疑点。
指向两个方面的问题，一是企业的应税面积申报错误；二是企业的报送的相关资料数据错误。
结果是企业有可能多缴或少缴土地使用税。
2.3.6应用要点
与税务约谈相结合。
该模型发生预警后，一般情况下，约谈纳税人就能解决问题。
出现正偏离时，一般是多申报土地使用税，原因可能是计算错误，少计已售建筑面积等；出现负偏离时，一般是少申报土地使用税，原因可能是计算错误，多计已售建筑面积等。
该模型的数据采集，只能按月进行，不能使用累计数据。
需要说明的是下面提供的纳税评估案例（城镇土地使用税）为了能够直观的说明问题，将采取按年计算取出平均数值的方法。
2.4计税收入申报差异率对比分析法（土地增值税）
2.4.1原理描述
计税收入申报差异率对比分析法，就是通过征管信息系统中的企业评估期纳税申报数据，与企业报送的财务会计报表和其他相关资料中的数据，进行对比分析，直接反映纳税人评估期土地增值税预缴申报数据的真实性。
根据现行土地增值税税法规定，房地产公司土地增值税采取按照房地产转让收入预征的方法，计税收入与营业税计税依据一致，因此该模型的原理，营业税的“计税总值差异率对比分析法”基本一致。
适用于所有查账征收的房地产开发企业。
计算计税收入申报差异率，该指标偏离±0.01%，则提示异常，可能有申报不实的情况。
且差异幅度越大，疑点越大。
2.4.2评估模型
公式表示：
计税收入申报差异率＝评估期转让房地产收入额-（评估期预收账款期末数-基期预收账款期末数+评估期主营业务收入）
计算过程：
统计选定评估期内纳税人申报的土地增值税计税收入与本期纳税户应申报的土地增值税计税收入，计算两者的差额。
2.4.3标准值参数范围
计税收入申报差异率的正常值一般情况下为0，但是，由于该评估模型不为0时，申报数据一定错误，因此给出标准值为±0.01%，一旦偏离，基本可以确认为疑点。
2.4.4数据获取途径
该模型取数较为容易，“评估期转让房地产收入额”从征管信息系统中的企业评估期纳税申报数据中取得，“评估期主营业务收入”、“评估期预收账款期末数”、“基期预收账款期末数”从企业的会计报表和报送的相关资料中取得。
2.4.5疑点判断
该模型值一旦偏离标准值，基本可以确认为疑点。
指向两个方面的问题，一是企业的应税收入申报错误；二是企业的会计报表和报送的相关资料数据错误。
结果是企业有可能多缴或少缴土地增值税。
2.4.6应用要点
与税务约谈相结合。
该模型发生预警后，一般情况下，约谈纳税人就能解决问题。
出现正偏离时，一般是多申报土地增值税，原因可能是计算错误，预收收入和销售收入重复申报等；出现负偏离时，一般是少申报土地增值税，原因可能是计算错误，少计预收收入和销售收入，缩小预收收入等。
这里还要补充的是土地增值税预缴方式的纳税评估与营业税评估方式大致相同，一旦房地产开发项目符合清算条件就要转入实地核查和实地评估程序。
第三篇案例分析
3.1某地某房地产开发有限公司评估案例（营业税）
3.1.1企业基本情况
该房地产开发有限公司成立于2003年4月，注册资金1000万元，主要进行房地产的开发销售。
自成立以来，该公司通过联合建房，公开拍卖等方式先后取得并开发了A、B等房地产项目，在某地属于中小型级别的开发规模。
截止到2008年底，公司拥有资产3500万元，固定职员23人，办公位置在开发区一处写字楼上。
3.2.2数据采集
（一）税务机关申报数据
A开发公司历年来申报营业税的统计数据
单位：
万元
年度
2005
2006
2007
2008
申报数据
200
220
150
220
（二）企业财务报表数据
财务报表显示的各项目发生额（余额）
单位：
万元
项目年度
2006
2007
2008
销售收入
2400
2200
3000
预收账款
（期末余额）
2500
4400
5800
代收款项
0
0
0
3.1.3疑点确认
根据主营业务收入变动率与评估期同行业主营收入变动率的差异来进行评估的办法，2007年度是某地房地产开发销售的高峰时期，整个行业收入（计税收入）都是呈现明显增长的态势，我们通过征管系统申报数据发现，2007年度房地产开发行业要比上年申报税款增长30%左右，而该企业在2007年度申报的计税收入比上年下降32%，按照收入变动率这一指标进行的测算发现明显异常。
确认第一疑点以后，我们把评估重点放在这个开发公司2007年度的计税收入上面，通过[评估期申报的营业税计税总值-（评估期主营业务收入+评估期期末预收账款-上期期末预收账款+评估期未通过预收账款核算的价外费用]÷（评估期主营业务收入+评估期期末预收账款-上期期末预收账款+评估期未通过预收账款核算的价外费用）×100%=计税总值差异率这个指标测算，得出差异率为-26.8%，出现明显异常情况。
3.1.4实地核查
疑点确认以后，评估人员还不能简单的将预收账款差额全部认同是营业税计税依据，因为该企业财务报表没有出现代收款项，也没有出现明显的应付款项，因此预收账款的差额也可能是代收的住房维修基金等其他项目。
所以，评估人员决定进行实地核查。
一是调取查阅该单位销售部门的销售合同（房地产预售合同），发现合同中只注明按照政府规定代收住房维修基金，未发现其他代收项目；二是进一步核对企业财务报表和银行现金日记账，发现2007年度转入1020万元的个人住房贷款，贷记科目为“预收账款”。
3.1.5案头分析
通过疑点的确认和实地核查，评估人员基本确定该开发公司存在少申报计税依据的现象，途径主要是将个人住房贷款放在“预收账款”科目，没有转作销售收入处理也没有申报营业税，按照计税总值差异率为-26.8%的指标分析，该企业当期少申报营业税为1020*0.05=51万元。
3.1.6评估约谈
评估人员将上述疑点和分析调查的结果整理上报后，去的主管领导的同意后决定进行纳税评估约谈，约谈对象确定为企业财务负责人。
在约谈过程中，评估人员给该企业财务负责人详细解释了取证数据和约谈目的，同时强调了营业税有关计税规定，明确指出在财务处理过程中的不足和漏洞，并做出企业自查的提示，该企业财务负责人明确表示一定支持税务机关的工作，回去后尽快开展自查自纠工作。
3.1.7评估结果
通过企业自查，该开发公司在2008年7月及时补交了营业税50.15万元和其他相关税费、滞纳金，同时在当年也足额按照营业税条例的规定申报缴纳了地方税费。
3.2某地C商贸城评估案例（土地使用税）
3.2.1企业基本情况
某地C商贸城是一家招商引资企业，主要进行房地产开发销售。
开发项目为C设备博览城，项目一期、二期投资1.2亿元，项目用途均为煤炭机械设备销售公司的仓储、办公和营业，该公司通过政府招拍挂的形式取得两处土地，均坐落于杜集区高岳办事处，占地面积分别是280亩和220亩。
目前一期已经全部建成并投入使用，二期也已经完成销售60%以上。
3.2.2数据采集
（一）企业申报数据采集
各年度申报土地使用税数据
单位：
万元
年度
2005
2006
2007
2008（1-6）
税率
4元/平方米
4元/平方米
8元/平方米
8元/平方米
税款
0
53
40
15
（二）第三方数据
土地管理部门传递资料
单位：
平方米
单位名称
某地C商贸城投资有限公司
序号
土地位置
证号
土地用途
面积
发证日期
1
某地杜集区高岳办事处
10025601
商业综合用地
186760
2005年12月11日
2
某地杜集区高岳办事处
10025614
同上
146740
2005年12月19日
（三）征管系统基本情况数据
征管系统企业基本情况（土地）
单位：
元
单位名称
某地C商贸城投资有限公司
序号
土地
用途
实际占地面积
土地证书字号
土地
等级
应税
面积
免税
面积
1
自用
186760
10025601
二等
186760
186760
2
自用
146740
10025614
二等
146740
146740
3.2.3疑点确认
（一）疑点一
通过土地管理部门传递的资料显示，该公司取得拥有两块开发土地，但是期初该公司向税务机关申报时并没有说明其应税土地的总面积，期初税务机关征管系统也只登记了第一块土地的基本情况，等到将土地管理部门资料录入征管系统后发现，该公司实际占地面积与其申报税款差距较大。
（二）疑点二
评估人员使用房地产开发公司土地使用税申报差异率的评估方法：
“评估期应申报纳税面积为A，评估期实际占用面积为B，房地产开发公司土地使用税申报差异率为C[=（A-B）÷B]，房地产开发公司土地使用税申报差异率小于-10%时，反映纳税人在计征土地使用税时应剔除已售房分摊的土地使用面积，且比例越小，扣除的土地使用面积越多”，分别计算该企业2006、2007年度申报差异率，得出2006年申报差异率为-29%，2007年差异率为-65.2%，两个指标都较大幅度超过了警戒值。
3.2.4实地核查
评估人员发现上述两个疑点后，决定到该开发项目进行实地核查，发现第二块土地（证号10025614）处于闲置状态，当地村民还在该块土地上居住和种植，实际上未进行任何开发活动。
该项目一期、二期均在第一块土地上进行开发的，商贸城公用占地（包括大门、城内道路、绿化带、宣传用地等）所占比例较大，而且开发的商铺都是两层或是单层结构，可销售商品房密度不大。
3.2.5案头分析
经过实地核查后，评估人员又取得了该公司两年期间的销售合同和所开具发票的存根，与征管系统申报数据进一步核对，测算该项目在2006、2007年度开发总面积、销售面积、均价等重要指标：
案头分析统计指标（按年度平均计算）
单位：
万元、平方米
年度
项目
2006
2007
开发总面积
80000平方米
销售面积
17500
28300
平均售价
1720
1810
销售比例
21.8%
57.25%
公共占地面积
14500
36700
公共占地容积率
7.7%
19.7%
扣除面积
43848
127983
应纳税面积（已开发的第一块土
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