中级会计实务98讲第42讲以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的会计处理2金融资.docx
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中级会计实务98讲第42讲以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的会计处理2金融资
第二节 金融工具的计量
三、金融资产的后续计量
（三）以公允价值进行后续计量的金融资产的会计处理
【例9-8】（前半部分：
股权性投资）
（1）2×16年5月6日，甲公司支付价款1016万元（含交易费用1万元和已宣告发放现金股利15万元），购入乙公司发行的股票200万股，占乙公司有表决权股份的0.5%。
甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。
（2）2×16年5月10日，甲公司收到乙公司发放的现金股利15万元。
（3）2×16年6月30日，该股票市价为每股5.20元。
（4）2×16年12月31日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股5.00元。
（5）2×17年5月9日，乙公司宣告发放股利4000万元。
（6）2×17年5月13日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。
（7）2×17年5月20日，甲公司由于某特殊原因，以每股4.9元的价格将股票全部转让。
假定不考虑其他因素。
【答案】
甲公司的账务处理如下（金额单位：
元）
（1）2×16年5月6日，购入股票：
借：
其他权益工具投资——成本 10010000
应收股利 150000
贷：
银行存款 10160000
股票单位成本=10010000÷2000000=5.005（元/股）
（2）2×16年5月10日，收到现金股利：
借：
银行存款 150000
贷：
应收股利 150000
（3）2×16年6月30日，确认股票价格变动：
借：
其他权益工具投资——公允价值变动 390000
【（5.20－5.005）×2000000】
贷：
其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动
390000
（4）2×16年12月31日，确认股票价格变动：
借：
其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动
400000【（5.00－5.20）×2000000】
贷：
其他权益工具投资——公允价值变动 400000
（5）2×17年5月9日，确认应收现金股利：
借：
应收股利 200000（40000000×0.5%）
贷：
投资收益 200000
（6）2×17年5月13日，收到现金股利：
借：
银行存款 200000
贷：
应收股利 200000
（7）2×17年5月20日，出售股票：
【补充例题·单选题】
①20×6年6月9日，甲公司支付价款855万元（含交易费用5万元）购入乙公司股票100万股，占乙公司有表决权股份的1.5%，指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。
【综（股）】
②20×6年12月31日，该股票市场价格为每股9元。
③20×7年2月5日，乙公司宣告发放现金股利1000万元。
④20×7年8月21日，甲公司以每股8元的价格将乙公司股票全部转让。
甲公司20×7年（注意年份）利润表中因该金融资产应确认的投资收益为（ ）万元。
A.15
B.-55
C.-90
D.-105
【答案】A（详见后附会计分录）
【解析】甲公司20×7年利润表中因该金融资产应确认的投资收益=15（万元）
相关会计分录如下：
（1）20×6年会计处理
借：
其他权益工具投资——成本 855
贷：
银行存款 855
借：
其他权益工具投资——公允价值变动45（100×9-855）
贷：
其他综合收益 45
（2）20×7年会计处理
借：
应收股利 15（1000×1.5%）
贷：
投资收益 15
借：
银行存款 800（100×8）
盈余公积/利润分配——未分配利润 100（倒挤）
贷：
其他权益工具投资——成本 855
——公允价值变动 45
借：
其他综合收益 45
贷：
盈余公积/利润分配——未分配利润 45
【补充例题·单选题】
①20×2年6月2日，甲公司自二级市场购入乙公司股票1000万股，支付价款8000万元，另支付佣金等费用16万元。
甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。
【综（股）】
②20×2年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股10元。
③20×3年8月20日，甲公司以每股11元的价格将所持乙公司股票全部出售。
在支付佣金等费用33万元后实际取得价款10967万元。
不考虑其他因素，甲公司出售乙公司股票应确认的投资收益是（ ）。
A.967万元
B.0万元
C.2984万元
D.3000万元
【答案】B
【解析】分录如下：
（1）20×2年会计处理
借：
其他权益工具投资——成本 8016（8000+16）
贷：
银行存款 8016
借：
其他权益工具投资——公允价值变动 1984
（1000×10-8016）
贷：
其他综合收益 1984
（2）20×3年会计处理
借：
银行存款 10967
贷：
其他权益工具投资——成本 8016
——公允价值变动 1984
盈余公积/利润分配——未分配利润 967（倒挤）
借：
其他综合收益 1984
贷：
盈余公积/利润分配——未分配利润 1984
（四）金融资产重分类的会计处理
1.以摊余成本计量的金融资产的重分类
（1）企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。
原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益），同时结转原已确认的损失准备（补充）。
借：
交易性金融资产（重分类日的公允价值）
债权投资减值准备
贷：
债权投资——成本/利息调整等（账面余额）
公允价值变动损益（倒挤：
可借可贷）
【例9-9】
2×16年10月15日，甲银行以公允价值500000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以摊余成本计量的金融资产，该债券的账面余额为500000元。
2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以摊余成本计量重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益。
2×18年l月1日，该债券的公允价值为490000元，已确认的信用减值准备为6000元。
假设不考虑该债券的利息收入。
【答案】
甲银行的会计处理如下：
借：
交易性金融资产 490000
债权投资减值准备 6000
公允价值变动损益 4000（倒挤）
贷：
债权投资 500000
（2）企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。
原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。
该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。
借：
其他债权投资（重分类日的公允价值）
贷：
债权投资（账面余额）
其他综合收益——其他债权投资公允价值变动
（可借可贷）
同时：
（详见【联想】）
借：
债权投资减值准备
贷：
其他综合收益——信用减值准备
【联想】
原来（债权投资）
重分类后（其他债权投资）
借：
信用减值损失
贷：
债权投资减值准备
借：
信用减值损失
贷：
其他综合收益——信用减值准备
借：
债权投资减值准备
贷：
其他综合收益——信用减值准备
2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类
（1）企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产的，应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。
该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。
【补充例题】
某银行于2×17年1月1日以公允价值250000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
2×18年1月1日，将其重分类为以摊余成本计量的金融资产。
重分类日，该债券组合的公允价值为260000万元，已确认的损失准备为2000万元（反映了自初始确认后信用风险显著增加，因此以整个存续期预期信用损失计量）。
假定不考虑利息收入的会计处理。
【答案】
①2×18年1月1日
借：
债权投资 250000（初始确认的公允价值）
贷：
其他债权投资——成本 250000
②冲减原已确认的其他综合收益
借：
其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 10000
（反向转出）
贷：
其他债权投资——公允价值变动 10000
（260000-250000）
③借：
其他综合收益——信用减值准备 2000（反向转出）
贷：
债权投资减值准备 2000
【联想】
原来（其他债权投资）
重分类后（债权投资）
借：
信用减值损失 2000
贷：
其他综合收益——信用减值准备 2000
借：
信用减值损失 2000
贷：
债权投资减值准备 2000
借：
其他综合收益——信用减值准备 2000（反向转出）
贷：
债权投资减值准备 2000
（2）企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当继续以公允价值计量该金融资产。
同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益。
【补充例题】
某公司于2×17年1月1日以公允价值250000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
2×18年1月1日，将其重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
重分类日，该债券组合的公允价值为260000万元，已确认的损失准备为2000万元（反映了自初始确认后信用风险显著增加，因此以整个存续期预期信用损失计量）。
假定不考虑利息收入的会计处理。
【答案】
①2×18年1月1日，某公司会计处理如下：
借：
交易性金融资产 260000（公允价值）
贷：
其他债权投资 260000
②借：
其他综合收益——信用减值准备 2000（反向转出）
贷：
公允价值变动损益 2000（注）
【联想】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产计提减值时：
借：
信用减值损失 2000
贷：
其他综合收益——信用减值准备 2000
③借：
其他综合收益——其他债权投资公允价值变动
10000（反向转出）
贷：
公允价值变动损益 10000（注）
【联想】取得时公允价值250000元，重分类日公允价值变为260000元，如果记账：
借：
其他债权投资——公允价值变动 10000
贷：
其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 10000
3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类
（1）企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产的，应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。
借：
债权投资（重分类日的公允价值）
贷：
交易性金融资产
同时，如存在信用损失，补提减值准备：
借：
信用减值损失
贷：
债权投资减值准备
注：
交易性金融资产不计提减值准备。
（2）企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，应当继续以公允价值计量该金融资产。
对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产进行重分类的，企业应当根据该金融资产在重分类日的公允价值确定其实际利率。
同时，企业应当自重分类日起对该金融资产适用金融资产减值的相关规定，并将重分类日视为初始确认日。
借：
其他债权投资（重分类日的公允价值）
贷：
交易性金融资产
同时，如存在信用损失，补提减值准备：
借：
信用减值损失
贷：
其他综合收益——信用减值准备
【手写板】
减值：
摊：
借：
信用减值损失
贷：
债权投资减值准备
综（债）：
借：
信用减值损失
贷：
其他综合收益——信用减值准备
综（股）不计提减值
损不计提减值
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