中小企业成本核算问题探讨.docx

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中小企业成本核算问题探讨

第三方物流企业成本核算应用作业成本法

一、文献综述

二、第三方物流成本核算方法—作业成本核算方法

（一）、作业成本核算方法产生与发展

（二）、作业成本核算方法的基本原理和一般程序

1、作业成本法的基本原理

2、作业成本法的一般程序

（三）作业成本核算方法与传统成本核算方法的比较

1、传统成本核算方法概述

2、作业成本法与传统核算方法比较

三、第三方物流企业的成本特性及成本核算内容

（一）、第三方物流企业业务构成

（二）、第三方物流企业成本特性

（三）、第三方物流企业成本核算主要内容

四、第三方物流企业成本核算的问题

（一）、成本核算管理存在问题

（二）、成本核算意识不充分

（三）、成本核算方法不合理

五、作业成本核算方法在第三方物流企业中的应用

（一）、作业成本法在第三方物流企业中的必要性与可行性

（二）、第三方物流企业作业成本核算步骤

参考文献

一、文献综述

（一）、作业成本核算方法概述

1、作业成本核算方法的定义

作业成本法思想最早于20世纪40年代由美国学者科勒第一次提出，至20世纪80年代由美国哈佛大学两名教授罗宾.库泊和罗伯特.卡普兰对其进行了深入研究。

关于作业成本法的定义，美国学者罗伯特.S.卡普兰和安东尼.A.阿特金森（2003）提出作业成本法是将间接成本和辅助资源更准确的分配到作业、产品、服务及顾客中的一种成本核算方法。

学者朱伟生、张洪革（2003）指出，作业成本法是以作业为中心的科学成本核算体统，通过对所有作业活动进行追踪，进而动态的反映成本，使其更好的发挥在成本控制、预算和决策的作用，以促进企业核算管理水品的不断提高。

于梅，曹丽红（2009），作业成本计算是以作业为核算对象，核算各个作业所耗的生产资源，计算出各个作业的成本，然后按各最终产品所耗用的作业数量将各作业的成本分配计入各最终产品，从而计算出各种最终产品总成本和单位成本的一种成本核算方法。

2、作业成本法的核算步骤

刘希宋,杜丹丽（2004）指出作业成本法主要包括以下几个步骤：

定义作业，在定义作业不用分部门，合并较小的作业；分析各个作业所耗费的资源，在归集消耗的企业资源时，可以参考企业的预算项目；建立作业中心和作业成本库，将各个相同性质的作业进行归集建立作业中心，将各个作业中心归集建立作业成本库；确定成本动因和成本动因分配率；计算产品成本。

张春娟,徐文（2010）指出作业成本法是将过程分解为各个作业，然后进行成本核算的核算方法。

在进行核算时，首先将成本费用分为直接费用和间接费用，然后，对间接费用进行进行作业分析，确定其成本动因和成本动因分配率，计算各产品间接费用，继而得出产品成本。

3、作业成本法在企业成本核算中的实用性

吴明苑（2009）也指出企业应当引入作业成本法，采用多标准分配制造费用，体现谁受益谁负担的理念，其次应该全面核算企业成本，而不仅仅是将眼光仅仅置于企业的直接成本之上。

作业成本法是一种相比于传统成本核算方法对会计人员素质以及企业会计环境要求较高的核算方法。

对此薛荣贵（2011）指出采用作业成本法可以使企业可以加强企业的成本管理，便于企业精确的的核算企业成本，促进企业的成本核算的准确性。

近些年来，作业成本法在成本核算过程中也被广为推崇，马玉晶（2014）指出由于中小企业中的间接费用所占的比重在逐步的增加，中小企业对成本会计的准确性的要求增加。

因此，中小企业应摒弃传统落后的成本核算，采用作业成本法进行成本核算。

（二）、第三方物流企业定义和物流成本

吕盾（2014）指出物流企业是指一系列的综合化的物流服务体制，物流企业在接受客户的订单后，利用自身的资源对流通商品进行包装，运输，管理的服务。

并指出物流分为项目物流、产品物流和非固定性物流。

夏炯（2010）指出由于物流企业的服务产品是无形的，因此物流企业的成本计算主要以物流合同和客户为对象。

而且物流服务这一过程所耗费的企业好用的直接人工、材料相对较少，而间接费用较多，因此物流企业成本核算的关键点在于间接费用的分配与归集。

刘艳萍（2009）指出第三方物流企业进行成本核算时，可引用“物流成本”科目，方便企业进行成本核算。

邵瑞庆（2006）指出物流成本就是物流企业在生产经营过程中所发生的为履行服务合同而发生的一切费用。

（三）、第三方物流企业成本核算存在的问题

目前我国第三方物流企业仍处于发展阶段，其成本核算控制仍存在很大问题。

在成本控制上，郭燕翔（2009）我国物流企业在资源的有效利用、成本控制服务质量等方面存在诸多亟待解决的问题，但是成本问题是所有物流企业面对的最大的问题。

钟俊青（2010）指出当前第三方物流企业存在着成本管理不合理，成本偏高等问题，提出企业不应只单方面的降低成本，而应该将视角放在成本核算与控制上。

在具体成本核算方面，路辉（2006）提出物流企业在进行成本核算时以财务报上的费用项目来分类物流成本。

而财务报表不是专门为物流企业设置的，因此会出现核算不准确的问题。

向乐乐（2010）指出物流成本核算主要存在两个方面的问题，一是没有统一的核算标准，由于我国物流企业正处于发展阶段，没有专门适用于物流企业成本核算的准则；二是物流企业成本核算对象不能确定，因为一般情况下来说，物流企业的服务是无形的产品，因此物流企业以作业为中心分配产品成本，而物流企业作业项目往往比较复杂，需要合理的分配基础。

（四）、作业成本法在第三方物流企业成本核算中的应用

1、作业成本法应用第三方物流企业的优点

秦小艳、肖全芳（2006）提出作业成本法在物流企业中的应用具有优越性和可行性，并提出了物流成本核算中可应用作业成本核算方法的矩形模型进行企业进行核算。

孙涛（2008）作业成本法的优点在于能够客服传统的成本核算方法中成本核算失真的问题，他认为作业成本法符合物流企业成本核算要求，能将准确的各项成本作业的成本。

于金枝、王墨潇（2010）指出，作业成本法应用于物流服务时，突破了最终物流界限，将成本核算深入到物流作业中心层次，以物流作业中心为单位分配成本，再根据物流成本动因分配率计算各产品在每个物流中心成本，最后进行归集。

张立峰,孙苹（2012）指出作业成本法能够很好地解决物流企业成本核算中物流服务这一无形产品定价难和个性化的问题，解决物流企业服务针对不同顾客差别化服务的特点，还可根据不同的客户进行成本差异化分析以便合理定价。

2、作业成本法在物流企业中的具体核算步骤

刘悦,韩海斌（2011）指出物流企业应用作业成本法的基本步骤是将直接成本之外的成本费用按照成本动因分配到成本库，再根据成本动因分配率分配到各服务产品的成本对象，并指出确认组织中服务作业、建立成本作业中心是物流企业进行作业成本法核算的中心。

彭琴,刘瑾（2011）提出作业成本法在物流企业中核算主要包括以下几个流程表：

确认物流企业成本中涉及的作业，准确计算企业消耗的资源价值，分析作业与消耗资源价值的关系、确立成本动因，建立作业性质相同的作业同质组、计算作业成本动因分配率，得出成本。

任海宁（2013）指出第三方物流企业用作业成本法进行成本核算时，首先应该确定成本对象，并指出以企业签订的物流合同为成本计算对象最为合理；进行作业划分和建立作业成本库时，要考虑企业对成本信息管理的要求；根据对资源动因的确立核算企业消耗成本；根据作业动因核算产品成本。

根据对文献的回顾，可以看出第三方物流企业存在成本偏高、成本控制不合理、成本核算方法不合理活不成熟等问题。

而作业成本法则具有核算准确，便于进行成本管理等优点，而且具有很强的实用性，由此看来，作业成本法比较适用于第三方物流企业，且十分有利于促进企业成本核算管理，从而为企业创造良好的竞争力和成本价值。

目前，我国物流企业正处于发展阶段，其成本控制和核算问题比较突出。

由于部分物流企业仍采用传统成本核算方法或采用作业成本法却没有成熟的核算步骤，因此在成本核算时往往会出现成本扭曲，成本内容失真等问题。

而作业成本法在企业中的应用基本已经成熟，且作业成本法能够准确的分配归集各种间接费用，与物流企业间接成本占总成本较大比例的成本特性相符合。

在物流企业成本核算管理中采用作业成本法，可根据发生的物流作业作业分配服务产品成本，使成本核算深入到作业层次，动态的反映产品成本，从而为企业体统更准确详细的成本信息。

二、作业成本法概述

（一）作业成本核算方法产生与发展

作业成本法的基本思想是由美国会计学者科勒在20世纪30年代末提出，20世纪八十年代中期，由美国哈佛大学两名教授罗宾.库泊和罗伯特.卡普兰对其进行了深入研究。

20实际末，以美国、英国等国家为代表的西方会计界开始对作业成本产生了广泛的研究兴趣，并对其进行了深刻的研究。

作业成本核算方法由此进入了一个全新的发展阶段。

目前为止，作业成本法的应用已经十分成熟。

其已被广泛应用各种企业，并为企业带来了更多的经济效益和更大的发展空间。

（二）作业成本核算方法的基本原理和一般程序

1、作业成本法的基本原理

作业成本法的基本原理主要是“产品消耗作业，作业消耗资源；生产导致作业的发生，作业导致成本的发生”。

其是对成本的核算主要是通过对产品的各项作业进行分析，再通过每项作业去确定产品消耗的资源。

在作业成本法核算过程中包括以下几个基本概念：

资源、作业、作业链与价值链、成本动因。

2、作业成本法核算的基本流程

作业—消耗资源——产品。

在进行作业成本核算时，主要有以下流程，第一步，分析、确认作业，建立作业基本成本库。

这一步要求企业对其生产经营的全过程进行全面的分析，将同性质的作业合并为作业成本中心，再由作业成本中心建立中心库。

第二步，将各类资源的消耗价值向作业基本成本库所代表的作业进行分配，确定作业成本动因分配率。

第三步，计算各作业成本，并将其分配到产品，确定各产品劳务成本。

作业成本法应用的基本流程图：

作业成本库

作业中心A

产品

成本

资源消耗价值

作业成本动因分配率

→

作业中心B

→

FENFENFENFE

作业中心C

→

作业中心D

→

（三）作业成本核算方法与传统成本核算方法的比较

1、传统成本核算方法的概述

传统核算方法主要有，品种法、分批法、分步法。

其中，品种法是以品种作为会计成本核算对象，根据生产产品品种对成本费用进行分配。

品种法是成本核算的基础方法适用于所有成本核算企业。

分批法是按照客户订单和产品生产单进行费用的归集，主要适用产品品种较多，生产量较小的企业。

而分步法按照产品的成产步骤来归集产品成本。

其主要适用于生产不同产品，且产品耗用工序不同的企业。

这些传统的成本核算方法虽然对于中小企业比较熟悉，但不利于当代企业的发展。

作业成本法是一种相对新兴的成本核算方法，其更能准确的分配企业成本，精确地反映出各个产品的成本。

2、作业成本法与传统成本核算方法比较

2.1、成本核算范围不同

从成本核算范围进行比较，相比于传统的成本核算方法，作业成本法将作业、作业中心，顾客和市场纳入了成本核算范围，成本核算范围比较广。

而传统成本核算方法只进行对与产品生产有关的成本核算，不能给企业提供相对准确的成本信息。

2.2、作业成本法提供成本信息更加准确

从改进公司战略决策方面进行比较，作业成本信息更加有效。

由于作业成本是根据成本动因追踪到产品，更能反映出各种产品的间接成本，有助于改进产品定价决策。

而传统成本核算方法主要是针对直接作用于产品的成本，提供的产品信息不够准确，不利于企业对竞争对手的价格—产聊做出适当反应。

2.3、作业成本法提供更加可靠的业绩评价体系

从业绩评价上来看，作业成本法能够提供比较可靠的评价体系。

作业成本法是根据实际完成的作业，进行对产品的资源消耗评价；而传统成本核算方法则忽视了可供资源与实际使用资源之间的差异，将未使用资源也计入成本对象的成本，严重影响了业绩评价的客观性。

三、第三方物流企业的成本特性及成本核算内容

（一）第三方物流企业业务结构

第三方物流企业业务主要分为专业化物流服务和系统性物流服务。

其中专业物流付无主要包括：

货运代理、商业配送、多式联运等，系统化物流服务主要是物流企业提供的物流全流程服务，包括物流方案的设计以及产品的增值服务。

具体来说，第三方物流企业主要的业务种类有：

运输类业务、仓储配送业务、装卸加工处理业务、信息服务等。

其中，运输类业务包括运输网络设计，运输代理，与运输相关的其他服务。

仓储配送业务主要是为货物流通企业提供商品促销、配送业务，和货物存储、仓库管理业务。

装卸加工业务主要包括货物的包装、装箱、搬运、卸载等一系列的物流服务。

信息服务主要是为货物流通企业提供或物流通平台和物流信息体统，企业可获取相应的货物信息。

（二）、第三方物流企业成本特性

物流企业产品具有无形性、多样性的特点。

无形性是指其产品与传统的工业企业产品相比，不具有实体性。

在产品交易过程中，物流企业既不是买方也不是卖方，其只是作为产品转移的工具，为产品提供全套的物流服务。

多样性是物流企业没有特定的服务产品，其物流服务具有相当大的弹性，可根据被服务企业的需求去设定其物流流程。

因此第三方物流企业的成本具有以下特点：

首先物流企业无存货成本，物流企业的产品是根据被服务企业的需求而设定。

如果没有需求物流产品就不会产生；其次物流企业产品成本构成中，直接材料、较少，而固资产数量较多，金额较大，因此来自固定资产的折旧费较多，同时，其装卸费、运输费金额也较大，因此其大部分成本都来自于间接营运成本。

（三）第三方物流企业成本核算主要内容

而第三方物流企业的成本主要分为管理费用和营运成本。

其成本核算内容主要是营运成本，营运成本又包括直接材料、直接人工、其他营运费和间接营运成本。

1、直接材料，其主要是指为了提供物流服务而耗费的材料。

但是在物流企业运行过程中，直接材料一般是指为辅助物流服务而进行记录、认证而产生的辅助性材料，因此其所占成本比例较少。

2、直接人工，主要包括为物流提供录入、追踪、查询等人工服务而消耗的劳务成本。

除此之外，物流成本中的所有费用都属于间接营运成本。

3、其他营运费，主要是指营运成本中出直接人工、材料其他可直接追溯到莫服务产品的费用的总称，包括外包物流服务中中直接支付给其他企业的费用，以及流通货物的报关、报检费用等。

4、间接营运成本，在整个营运成本中所占比重最大，范围最广。

它是指除直接人工、材料，其他营运成本之外的所有营运成本。

主要包括：

运输车辆的运营、维护，设备、仓库的折旧维修，货物的装卸、搬运，水、电，物业管理以及物流信息系统的维护。

四、第三方物流企业成本核算存在的问题

（一）成本核算管理存在问题

现代成本成本管理主要是指对企业生产过程中的费用成本进行预测、决策、计算、控制的科学管理学科。

其主要目的降低成本，提高企业经济效益。

因此成本管理业企业是否能够盈利息息相关。

但是第三方物流企业犹豫正处于发展阶段，其成本管理仍存在很大问题。

首先，物流企业成本核算体系不完整，没有统一的核算标准。

很多企业只是根据自身对企业的经营成本和物流成本的理解来进行成本分析与核算，因此给管理造成困扰，使各物流企业之间不能不能很好地进行成本分析和比较，也不能得出行业平均物流成本。

在这种情况下，将无法实现企业系统的合理化，不利于企业的成本管理。

其次，在物流成本管理过程中，很多企业无物流服务产品成本计算意识。

物流服务不但成本高，而且有些还耗时长，因此，企业应当将其作为一种产品来进行核算，这样才有利于成本核算管理和成本控制与分析。

（二）成本核算意识不充分

物流企业是特殊的服务行业，为其他企业专业化、系统化的物流服务。

这种服务具有成本高、成本核算复杂的特点。

在进行物流企业的成本核算时，应该将物流服务视为一种产品，这样才有利于企业成本的分类管理，便于进行成本的控制。

然而我国大部分企业却忽视了成本核算的重要性，人为降低成本就是降低直接材料、人工、间接费用，只考虑到了成本自身的内在因素对成本的影响，而忽略了成本核算所带来的经济效益。

因此，大部分企业只注重如何更新经营设备或加强服务效率，而没有去增加成本核算的花费以降低产品成本。

（三）成本核算方法不合理

目前有些第三方物流企业仍使用传统的成本核算方法，但是由于传统成本核算方法主要是针对品种单一，产品制造费用较低的生产型企业，往往会导致企业成本核算扭曲，内容失真等问题。

虽然传统成本核算方法比较简单，操作步骤较少，在成本核算中只根据人工工时、机器工时分摊物流成本，。

但是却不能合理的分配物流成本中占有大比重的制造费用，为企业提供准确的成本信息，也无法实现物流—成本一体化的企业成本核算理念。

另外，由于传统的成本核算方法将产品产量作为唯一的成本分配动因，没有考虑到客户和服务成本等其他因素对成本的影响。

因此不能根据其与其他企业进行物流成本比较，根不能据此对企业的盈利性进行分析。

总之，这种传统的成本核算方法不但不利于为企业提供可靠地成本信息，还会影响企业做出正确的经营决策和战略方向。

五、作业成本核算方法在第三方物流企业中的应用

（一）作业成本法在第三方物流企业中的必要性与可行性

1、作业成本法具有有效性、准确性。

相比于传统的成本核算方法，作业成本法更能动态反映企业资源消耗。

因为作业成本法以实际发生的每项作业为中心，将作业资源消耗分配到每个物流服务产品，不会出现成本合算的漏洞，比较适合成本种类较多的企业。

而第三方物流企业的成本项目比较繁多复杂，采用传统成本核算方法会导致成本核算问题。

2、作业成本法比较适合间接费用占总成本比重较大的企业。

由于第三方物流企业成本中间接费用相比于直接人工、材料比重较大，与传统成本核算方法的主要核算内容不相一致。

而作业成本法主要是针对个想作业的发生去核算成本，不受核算成本类别的影响。

因此采用作业成本法具有一定的必要性。

3、作业成本法适用于个性化，产品多样化企业。

作业成本法可以设置多个分摊标准，可根据成本动因分配物流服务产品成本。

比较适用于产品品种较多，工艺多样的企业。

第三方物流企业对个性化服务要求比较高，，每个客户的所要求的服务都不尽相同。

因此对于物流企业，采用作业成本法不仅可以按客户，地区或运输路线进行成本核算，提供详细的成本，满足个性化的服务，还可以进行物流服务价格决策与客户盈利性分析。

（二）第三方物流企业作业成本核算步骤

在物流企业中进行作业成本核算，使得其核算内容、步骤清晰明了，以下是作业成本法在物流企业中的应用流程。

1、建立作业成本库

首先应该结合第三方物流企业的成本结构分析、确认作业，再确立作业中心，最后根据作业中心建立作业成本库。

假设第三方物流企业有a中服务产品，b个作业中心。

2、分配各个成本库各个作业中心费用

根据资源动因，将各种资源消耗向作业成本中心分摊。

假设作业成本库的总成本为C，每个作业中心成本分别为C1,C2,C3,C4,......Cn（1≦n≦b）。

作业成本库总成本=C1+C2+C3+C4+......+Cn

3、计算成本动因分配率

结合第三方物流企业的成本核算结构，分析每个作业中心的成本动因量。

假设第三方物流企业b个作业中心，每个作业中心对应成本动因数量分别为b1,b2,b3,b4......bn（1≦n≦b）,设每个成本中心所分配的成本分配率分别为r1,r2,r3,r4......rn（1≦n≦b）,r=C\b。

4、计算各产品成本

分析确认各产品发生的各作业中心的成本动因数量，得出：

各产品作业成本=各产品耗用各作业中心成本动因数量×每个作业中心分配的成本动因率。

由此可计算第三方物流企业各产品作业成本及企业所有产品总成本。

结束语：

目前我国第三方物流企业发展迅速，而且作业成本法也的应用已经比较成熟，可是中小物流企业对于作业成本法在成本核算中的应用研究还是比较缺乏。

而成本核算是第三方物流企业的核心竞争力，如何取得利用企业的真实成本是企业发展的关键。

作业成本法的引入是符合第三方物流企业成本核算特点的，对企业的成本核算和成本核算管理具有积极指导意见。

因此可以看出，对于作业成本法在物流企业中的应用研究是非常必要的，而且具有很强的实际操作性和很好地前景。

本文通过对作业成本法分析，以及对第三方物流企业成本核算存在问题的分析，了解到了作业成本法在第三方物流企业中的应用具有可行性和必要性。

首先，作业成本法在物流企业中的应用克服了传统成本核算的缺陷，使成本信息更准确，便于企业进行定价决策和客户成本分析；其次作业成本法为物流企业成本预算和控制提供理论依据，便于企业及时掌控成本动态情况，并对市场需求和形式作出及时的反应，提高企业市场竞争力。

作业成本法在我国中小企业特别是物流企业的应用中还有很大的研究空间和发展前景，其有助于促进我国中小企业的繁荣发展。

侯梦萍081140229