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预算会计与政府会计doc
预算会计与政府会计之比较研究
摘要
我国现行的预算会计制度起源于计划经济时代，在相当长的一段时期内，对加强我国政府部门的会计核算和财务管理、向社会提供真实可靠的会计信息以及财政部门加强预算资金管理等方面发挥了重要作用。
随着市场经济体制的不断深化和发展,我国预算管理体制也发生了很大的变化。
现行的预算会计在一定程度上仍是沿用计划经济时期预算管理的一些特征作为财政管理信息系统和政府报告体系的重要组成部分,预算会计的改革已势在必行。
长期以来我们并没有充分认识到预算会计与政府会计的区别与联系，结果导致了两者的混淆，只有清楚界定政府会计和预算会计的概念并据此对我国目前的会计体系做出重新安排，才能打造出崭新的、能够为我国的财政体制改革提供强大信息支持、满足社会主义国家进一步发展需。
本文通过预算会计和政府会计的会计功能的分析和比较来论证政府会计的合理性和优越性，提出构建政府会计的的设想。
建立政府会计体系是我国预算会计改革的长期目标和思路。
【关键词】政府会计预算会计收付实现制权责发生制
ABSTRACT
ThecurrentbudgetaccountingsysteminChinaoriginatedintheplannedeconomyera,forquitealongperiodoftime,tostrengthenourcountrygovernmentaccountingandfinancialmanagement,toprovidetrueandreliableaccountinginformationandfinancialdepartmenttostrengthenthebudgetmanagementhasplayedanimportantrole.Foralongtimewedidnotfullyrealizethedifferenceandcontactofbudgetaccountingandgovernmentalaccounting,asaresult,theconfusionofthetwo,onlyclearlydefinedtheconceptofgovernmentaccountingandbudgetaccordinglytoourcountry'scurrentaccountingsystemtorearrange,tocreatenew,canprovidepowerfulinformationsupportforthefinancialsystemreforminourcountry,meetthesocialistcountriesshouldbefurtherdevelopment.Inthisarticle,throughthebudgetandgovernmentaccountinganalysisandcomparisonofaccountingfunctionstodemonstratetherationalityandsuperiorityofgovernmentaccounting,thispaperputsforwardtheideasofconstructionofgovernmentaccounting.SetupgovernmentaccountingsystemisChina'slong-termgoalofthereformofbudgetaccountingandtrainofthought。
KEYWORDS:
GovernmentaccountingBudgetaccounting
CashaccountingAccrualaccounting
目 录
前言
随着市场经济体制的不断深化和发展,我国预算管理体制也发生了很大的变化。
然而现行的预算会计在一定程度上仍是沿用计划经济时期预算管理的一些特征作为财政管理信息系统和政府报告体系的重要组成部分,预算会计的改革已势在必行。
关于我国预算会计改革的思路的问题,笔者认为,不能简单地以政府会计取代预算会计在相当长的一段时期内应当采用预算会计和政府会计二个信息系统并存的模式。
预算会计与政府会计之间是一种平行并列的关系,共同构成各级政府部门的财政、财务和会计信息系统。
预算会计与政府会计在会计目标、会计信息内容、会计基础、会计对象的范围会计科目的设计等众多方面存在很大差异,它们提供信息的侧重点各不相同,而且都不可或缺。
本文通过对预算会计和政府会计的一系列比较来阐明这一理论。
1预算会计制度的基本概述
1.1预算会计的涵义
预算会计是现代会计中与企业会计相对应的另一分支，是适用于各级政府部门、行政单位和各类非营利组织的会计体系。
我国政府预算可分为中央预算和地方预算，后者包括省（自治区、直辖市）、市（社区的市、自治州）、县（自治县、不设区的市、市辖区）、乡（民族乡、镇）。
1.2预算会计的组成体系
横向体系是按各级政府所属各部门划分建立的，主要由各级政府总预算会计、行政单位会计、非营利组织会计和参与预算执行的国库会计、税收征解会计、专业银行拨款会计共同组成。
纵向体系是按照国家政权结构和行政区域来划分的。
财政总预算会计的分级与政府预算的分级是一致的。
政府预算分中央、省、市、县、乡五级，财政总预算会计包括中央财政部设立的中央财政总预算会计、各省财政厅设立的省财政总预算会计、市财政局设立的市财政总预算会计、县财政局设立的县财政总预算会计、乡财政所设立的乡财政总预算会计。
行政、事业单位会计分级：
主管会计单位、二级会计单位、三级会计单位。
预算会计的核算基础是以收付实现制为主，强调预算收支的会计处理。
1.3预算会计的目标
预算会计有三级目标，即基本目标，中级目标和高级目标。
基本目标是保持公共资金的安全完整，防止腐败和揭露贪污。
中级目标是促进合理的财务管理。
财务管理的对象包括税收的征收、其它收入、购买货物或服务付款、借款和偿付债务等。
运行良好的政府对各项业务活动都进行精确地预算或适当地计划，财务会计制度对经授权的交易的执行情况进行记录。
为此，政府须建立成本会计制度进行成本核算，使政府经济，高效地运行。
预算会计的高级目标是帮助政府解除受托责任。
公共受托责任存在官僚机构对单位负责人的受托责任、行政部门对立法部门预算会计的受托责任，政府对公民的受托责任三层受托责任。
解除受托责任的目标可通过增加代理人披露信息的激励和减少委托人的信息成本来更好的实现，与企业会计首要目标是决策有用性相比，受托责任是政府财务报告的基石。
财务报表是提供给资源提供人易于评价管理当局受托关系的报告。
公共受托责任强调对项目受托责任和业绩受托责任进行计量和报告，但也须对政策受托责任、过程受托责任、合法性受托责任进行适当地报告。
业绩计量不应受利益关系集团的操纵，不含糊且明确的计量是履行受托责任不可或缺的条件。
因此预算会计特别强调客观性。
1.4预算会计的会计功能.
会计功能的首要问题就是解决谁是会计信息的使用者的问题，即会计信息为谁服务的问题。
我国目前的预算会计规范主要是针对具体业务的会计处理，并没有专门针对预算会计的目标发布过任何会计规范。
但《财政总预算会计制度》第61条规定：
“总预算会计报表是各级预算收支执行情况及其结果的定期书面报告，是各级政府和上级财政部门了解情况、掌握政策、指导预算执行工作的重要资料，也是编制下年度预算的基础。
”因此，可以认为各级政府和上级财政部门是我国财政总预算会计的信息使用者。
机关单位是典型的公共物品提供者、公平分配保障者和公有制度维护者，包括立法机关、行政机关和司法机关及政党机关；我国《行政单位会计制度》将会计信息的使用者规定为行政单位的同级财政部门和上级单位。
国有事业单位是我国在一定历史条件下产生的，我国政府当时组建国有事业单位，目的是为经济建设和社会大众服务，其活动的性质是非市场导向，资金是直接或者间接地来源于强制性征收的国家财政拨款。
我国《事业单位会计制度》和《事业单位会计准则（试行）》将会计信息的使用者也规定为财政部门和上级主管单位。
因此，我国行政单位和事业单位的会计信息使用者主要是财政部门和上级单位，行政单位和事业单位也是本单位会计信息的使用者。
作为发展中国家，我国要建立社会主义经济条件下的公共财政，建立公共财政体制和打造有限政府的理念已经渐趋成熟，依法治国方略和依法理财观念也已经深人人心。
这些新变化都对我国现行政府预算会计的主体理论提出了严峻挑战，进而对构建我国新的政府会计主体理论提出了迫切要求。
会计信息的服务对象决定了会计制度的本质，我国现行的预算会计制度可以说是为政府自身服务的，其主要功能不是为了方便纳税人对政府资金运用情况的监督，而是方便政府自身对预算资金的管理和控制。
因此我国现行的预算会计仍然是一种政府对于预算资金进行管理和控制的信息系统，是政府的自律性财务约束，政府是人民的政府，政府受人民之托，用人民的资金，来管理国家的各项事务，公民应该参与监督政府。
2政府会计制度的基本概述
2.1政府会计的涵义
根据国际会计准则委员会的规定，政府会计是指用于确认、计量、记录和报告政府和事业单位财务收支活动及其受托责任的履行情况的会计体系。
由于各个国家的政治经济体制和管理体制不同，政府会计的内涵也有一定差别。
本文将政府会计界定为是一门用于确认、计量、记录政府受人民委托管理国家公共事务和国家资源、国有资产的情况，报告政府公共财务资源管理的业绩及履行受托责任情况的专门会计。
2.2政府会计的目标
政府的业务活动可分为政务活动、商业活动和信托代理活动三类。
政府会计的基本目标应以反映政府受托责任的履行情况为主。
不同的政府业务活动对会计系统所期望达到的境界也是不同的，因此政府会计目标的定位也应从政府业务活动的特点方面来进行考虑。
政务活动的计量和报告重点是本期财务资源的来源、使用和余额；商业活动的计量和报告重点集中于运营收入、净资产的变动、财务状况以及现金流量的流动；而信托代理活动计量和报告的重点是净资产和净资产的变动。
也就是说，商业活动更关注财务状况、经营成果和成本等信息，通常不太关注预算比较信息或有关资金流入流出信息。
2.3政府会计内容
政府会计内容包括三部分：
概括起来可称为“一项制度，两个体系”即：
政府会计准则体系、政府会计制度体系和政府财务报告制度。
政府会计有三个特征：
一是政府单位执行统一规范的政府会计准则和会计制度。
这就是说，无论是政府的行政部门、非行政部门或是其构成实体等，执行的准则和制度是统一，另外，所有政府单位使用的政府性资金和管理的政府性资产，所有的政府活动形成的财政资源和财政责任，都要纳入政府会计的核算和管理。
二是实行政府财务报告制度。
政府财务报告制度全面、系统地反映财政预算执行和政府单位的财务活动及财务状况，综合披露政府及政府单位的资产、负债和净资产的真实信息。
三是提供科学有效的政府会计信息。
政府会计全面、系统、准确地反映政府资产负债状况、政府预算执行情况及政府的种类经济活动状况，这些科学有效的信息有利于立法机关对政府的监督，有利于强化政府的会计责任，有利于政府自身的科学民主决策，有利于推进宏观经济管理。
2.4政府会计的会计功能
西方国家政府会计的主体界定大多采用“双主体”模式，即分别从“组织性质”和“组织资金的来源与用途”两个层面上界定政府会计的主体。
一般把前者称为“政府主体”即“报告主体”，而把后者称为“基金主体”即“记账主体”。
其中报告主体由以基本政府为核心的多个层次组成；记账主体是由各类具有专有用途的基金构成。
美国是西方国家政府会计的主流代表。
美国政府会计准则委员会在其1987年5月发布的概念公告第1号《财务报告的目标》中，将政府的活动分成政府型活动和企业型活动两种类型，并对政府型活动和企业型活动分别阐述会计信息的使用者及信息需求。
《财务报告的目标》规定政府型活动的财务报告的主要使用者有三类：
一是那些政府须主要对其负责的人，即美国公民；二是那些直接代表公民的人，即立法机构和监察机构；三是那些向政府提供款项或参与提供款项活动的人，即投资者和信贷者。
众所周知，政府是依法行使国家行政事务权力的机关，依法拥有行政权并履行相应的公共管理职能。
政府为行使其职能，希望能够凭借着国家的公共权力强制性地、无偿地向公民征收尽可能多的税收，以保证其财务资源的充足，从而保证其各项职能的顺利实现，以维护其统治地位；而对于公民来说，他们必然关心政府征收各项税收的合理性以及政府对各项税收收入的使用情况。
由此可见，政府与公民之间的征税与交税关系便自然而然地转化为一种“委托—代理”关系。
公民与政府之间这种“委托—代理”关系的确立，使得前者对后者的监督成为必然。
而公民对政府实施有效监督的重要机制之一就是政府预算与会计制度。
作为政府，必须根据经立法程序确定和批准的政府预算来组织各项资金的收与支；而作为公民，也必须根据经立法程序确定和批准的政府预算来交纳税收并监督政府的受托责任。
3预算会计与政府会计的比较分析
随着社会主义市场经济体制的完善和公共财政框架的构筑以及部门预算、国库集中支付制度、政府采购制度等改革的不断深入，现行预算会计的弊端和不足越发显现，必须对现行预算会计进行改革，从中国的实际出发，参照发达国家预算会计实践的成功经验，发展更为全面的预算会计。
3.1预算会计与政府内涵和外延的比较
从内涵来看，预算会计与政府存在较大的差异，预算会计之为了确保预算得到良好的执行，用来追踪和报告支出周期的拨款和拨款使用阶段发生的财务交易信息系统。
政府会计则是用以对公共部门的财政交易和事项进行记录和计量并报告给信息使用者的信息系统。
尅看出，预算会计的存在是为了追踪财政资金的拨付和使用，反应财政资金在财政部们。
政府其他部门，事业单位等会计主体中的运动过程并提供相关信息。
政府会计的存在是为了对公共部门宝库财政资金在内的全部资源的使用情况进行记录和计量，并向公共信息使用者提供与公共资源使用相关的会计信息。
从外延来看，我国的预算会计实际上与英，美等国的政府会计和非政府非营利组织会计相同我国现象的预算会计中的财政总预算会计，行政单位会计，国库会计和一部分事业单位会计所反映的是政府部门的财政，财务和会计信息。
其会计主体与大多数西方国家政府会计的会计主体范围基本吻合。
而在事业单位会计中，大量的非行政性的事业单位会计又与国外的非政府非盈利组织会计的外延相似。
因此，可以说我国的预算会计超出了政府会计的外延，包括了部分非政府非营利组织会计。
3.2预算会计与政府会计的目标定位的比较
比较预算会计和政府会计最为根本的区别在于二者会计目标定位的差异。
预算会计的会计目标应当是向会计信息使用者提供财政资金的拨付、使用等运动状态的财政和财务信息,以满足财政管理和宏观经济管理的需要。
政府会计的会计目标则是向信息使用者提供关于会计主体资源使用的会计信息以帮助履行政府的受托责任。
他们的目标定位的差异具体表现在：
3.2.1所提供信息内容的差异
预算会计信息的内容相对简单,主要包括财政资金如何从各级财政部门通过预算等形式分配给政府及公共部门,如何通过国库支付的具体方式拨付到政府及公共部门,各政府及公共部门又是如何在财政年度内使用财政资金,以及相应的预算执行情况等内容。
相比之下,政府会计信息的内容就复杂得多。
它不仅要包括财政资金的拨付、使用等信息,还要包括除财政资金之外会计主体所控制的公共资源的占有水平、实物保持状况和使用等众多信息。
具体而言,主要有政府对所使用资源的受托责任的履行情况政府对其全部资产、负债的管理责任的履行情况。
政府如何筹集资金并满足其资金需求的情况政府筹集资金、偿付债务和履行义务的持续能力政府的财务状况及其变动情况政府在服务成本、效率、成果等方面的信息。
3.2.2会计信息使用目的的差异
预算会计信息主要是用于国家宏观经济管理和财政管理。
首先,预算会计信息是各级政府监督预算执行进程、编制下年度预算的基础,也是政府及宏观管理部门制定财政政策、利用财政手段进行宏观调控和管理的重要参考依据。
其次，预算会计信息是各级政府和公共部门编制和管理本单位的部门预算的基础。
再次,预算会计信息是各级政府和公共部门反映预算收支的执行情况,制定财政收支计划的重要信息依据。
最后,预算会计信息是立法机关和审计部门对各级政府财政收支进行审核监督的主要信息来源。
政府会计信息的使用目的,认为政府会计报告首先应该帮助履行政府的受托责任并且应当使信息使用者能够评估这种责任。
其次,财务报告应该帮助信息使用者评价政府当年的运作结果。
再次,财务报告应该帮助信息使用者评估政府能够提供的服务水平和履行到期职贵的能力。
3.2.3会计信息使用者群体的差异
预算会计信息使用者主要是各级政府、财政部门、公共部门及其管理者、立法机关和审计部门等。
政府会计信息使用者相对较多,除了上述预算会计的信息使用者之外,还应当包括政府的公共责任的委托者即民众给政府融资或者参与融资过程的人即纳税人、投资者、债权人、其他金融机构、其他政府部门等。
3.3预算会计与政府会计的会计基拙的比较
预算会计与政府会计的会计基础是收付实现制和权责发生制。
历史上，收付实现制的预算会计和政府会计曾受到世界各国的青睐,但随着预算体制改革和对政府会计信息需求的不断扩大,权责发生制的政府会计逐渐成为各国政府会计的主流和改革方向。
笔者认为,采用何种会计基础主要取决于会计目标的要求。
预算会计提供用于国家宏观经济管理和财政管理的信息,追踪反映财政预算资金的实际收支活动情况,因此预算会计采用收付实现制会计基础是恰当的。
政府会计是为了辅助政府公共受托责任的履行,提供政府作为会计主体需要掌握包括资源受托责任的履行情况、资产与负债的管理情况、筹集资金的需求和能力、财务状况及其变动情况以及政府绩效等多方面的信息,要完成这一目标,政府会计必然要采用权责发生制的会计基础。
预算会计以收付实现制为会计基础,其优点在于收付实现制预算会计以现金流动形式确认并计量预算资金收支,能更好、更经济地追踪预算资金的实际收支情况。
也有人认为预算会计的会计基础应当与预算管理模式保持一致。
其实,不论采用何种预算管理模式,在预算执行过程中仍脱离不了现金流动的基本形式,而采用收付实现制对预算资金流动情况进行追踪是顺理成章的,也是完全合理的。
换言之,权责发生制的政府会计对预算中现金流的运动是无法有效追踪的,其信息必然存在一定的不完备性,这也正是收付实现制预算会计存在的最根本原因。
以权责发生制为基础,政府会计可以提供更多方面的信息,主要侧重于以下三个方面：
1.政府及公共部门国有资产的核算和管理。
我国的国有资产可以分为三类第一类是资源性资产,由于该类资产缺乏计量依据,其价值有待于进一步确认。
第二类是经营性国有资产,主要分布在国有企业和国有控股公司,执行企业会计制度。
第三类是行政事业性国有资产,主要分布在各级政府行政事业单位和科研单位,且其增长速度很快。
面对如此庞大的行政事业性国有资产,收付实现制预算会计只能对每年的财政投人产生的增量进行计量,却无法对行政事业资产的存量进行反映。
因此,行政事业单位固定资产的会计信息应作为政府会计信息的主要内容之一。
2.政府会计要全面计量财政收支情况提供财政隐形债务等财政风险信息。
权责发生制政府会计可以全面计量发生在本期但未实际支付资金的支出项目,从而更为科学合理地配比收支,减少收付实现制下形成的政府隐性债务,降低由于会计处理所造成的财政风险。
3.政府会计要准确核算政府及公共部门的成本和费用准确地提供绩效考评的信息。
收付实现制下发生的支出全部确认为当期成本和费用,从而使得递延性的成本费用无法在以后各期中摊销,导致成本费用分配不合理,模糊了对政府和公共部门提供公共产品、服务与其消耗公共资源的对应关系,影响了对政府和公共部门绩效的评价。
权责发生制的政府会计一方面可以提供关于成本与效益的比较信息,另一方面还可以细化成本费用核算,提供详细的绩效分析信息,辅助提高公共资源的使用效率。
3.4财务报告不同
首先是财务报告的目标不同,传统预算会计提供预算执行情况报告,是为政府部门、各级人大服务的;现代政府会计提供政府财务报告,政府财务报告应全面反映政府财务业绩、与受托责任相关的财务及非财务信息。
其次是财务报告的组成和具体内容不同,政府财务报告要复杂得多。
最后是政府财务报告由于其使用者的广泛，为证明其客观公允性,一般需要进行财务报告鉴定,而传统预算会计是不需要进行会计鉴定的。
长期以来,我们强调预算会计是预算管理的工具，预算会计主要为加强预算管理提供有关信息资料。
由于预算分期，预算管理的重心主要在于预算当期的财务收支,预算会计也就自然把核算的重点放在当期预算收支执行情况及结果方面。
4我国预算会计和政府会计改革的思路研究
4.1我国现行预算会计的改革必要性分析
目前,我国实行收付实现制的预算会计,作为政府财务报告信息的唯一来源是远远不够的,建立权责发生制基础的政府会计势在必行。
关于我国预算会计改革的思路,笔者认为,改革应围绕如下的目标来进行。
在改进和完善收付实现制预算会计体系的同时，逐步建立起权责发生制政府会计体系,以丰富政府财务信息报告系统。
预算会计改革不能简单地以权责发生制的政府会计取代收付实现制的预算会计,而应在相当长的一段时间内保持两种会计信息系统并存。
首先,因为两者的会计信息均有所侧重,任何一种信息都无法取代其他的信息。
其次,我国现行预算管理仍采用收付实现制,因此预算会计改革不可能在较短的时间内完全以权责发生制取代收付实现制,即使是在权责发生制的预算管理模式下,收付实现制预算会计仍将提供关于预算收支实际执行情况等非常重要的信息。
从长远来看,随着预算管理模式的变化以及政府会计环境的变化,信息使用者对权责发生制政府会计的信息需求会不断地增加,因此建立、发展政府会计是大势所趋。
4.2我国政府会计现行收付实现制存在的问题
我国政府会计几十年来一直实行的是收付实现制,不可否认,收付实现制有它的一定作用。
但目前我国政府会计中存在的问题许多都与收付实现制会计基础有关。
它主要有以下缺点:
①反映的财政财务信息不全面、不完整甚至扭曲。
如没有反映社会保险基金支出缺口、政府为企业贷款提供担保产生的或有负债、地方政府欠发工资及从世界银行等国际金融组织和向外国政府借入的外债等,会虚增政府可支配的财政资源,从而造成虚假平衡,对宏观经济决策和市场运行产生错误导向,不利于政府防范和化解财政风险,影响政府提供公共服务的能力。
②资产确认、计量不合理。
如存货的购入和固定资产的建造等采用分期付款方式,导致资产确认不合理、会计信息缺乏客观性;再如现行的国有固定资产不提取折旧,导致账面固定资产严重脱离实际,虚增了固定资产总量。
③无法反映政府的受托责任。
由于收付实现制无法全面反映政府债务和资产情况,无法有效的分析政府资金运用效果,在该基础上的预算会计忽视了年度经济事项的连续性,不能真实反映的财务状况。
4.3权责发生制政府会计表现出的优势
具体而言,权责发生制基础政府会计主要优势主要表现在以下方面:
权责发生制能客观、全面、真实地反映政府预算、财政、财务信息,有利于控制政府财政支出和优化公共资源配置;有利于政府负债管理,防范财政风险,提高绩效;能适应政府职能转换和财政体制改革的要求,建立满足社会各群体对公共信息需求和对政府绩效评价的制度;有利于增强公共信息的透明度;权责发生
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