高级会计外汇.docx
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高级会计外汇
我国外币交易的会计处理方法
初始确认：
企业发生外币交易，应当在初始确认时按照交易发生日记账本位币与外币之间的即期汇率将外币交易金额折算为记账本位币金额入账；汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。
外币购销业务的会计处理（补）
例：
国内甲公司的记账本位币为人民币，属于增值税一般纳税人，对外币业务采用业务发生日的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。
：
：
（1）2007年4月10日，从国外购入某原材料，共计50000欧元，当日的即期汇率为1欧元=10元人民币，按照规定计算应缴纳的进口关税为50000元人民币，支付的进口增值税为85000元人民币，货款尚款支付，进口关税及增值税已用银行存款支付。
借：
原材料550000（50000*10+50000）
应交税费-应交增值税（进项税额）85000
贷：
应付账款-欧元500000
银行存款135000（50000+85000）
（2）2007年6月5日，向国外A公司出口销售商品一批，根据销售合同，货款共计100000美元，当日的即期汇率为1美元=7.1元人民币。
假定不考虑增值税等相关税费，货款尚未收到。
借：
应收账款-美元710000（100000*7.1）
贷：
营业收入710000（100000*7.1）
外币借款业务的会计处理（补）
（3）2007年9月18日从中国工商银行借入英镑12000元，期限为6个月，年利率为6%，当日的即期汇率为1英镑=13元人民币。
假定借入的英镑暂存银行。
借：
银行存款-英镑156000（12000*13）
贷：
短期借款-英镑156000（12000*13）
接受外币投资业务的会计处理：
企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。
（4）2007年12月10日，甲公司接受投资者投入的外币资本100000美元，作为实收资本，合同约定的汇率为1美元=7.3元人民币，收到外币当日的市场汇率为1美元=7.35元人民币，外币已存入银行。
借：
银行存款-美元735000（100000*7.35）
贷：
实收资本735000
外币兑换业务的会计处理（补）：
企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的事项，应当按照交易实际采用的汇率折算即付出及收到的本币金额应当按银行买入价或卖出价折算，外币按市场汇率/即期汇率记录。
资产负债表日或结算日：
资产负债表日或结算日，企业应分别外币货币性项目和非货币性项目进行处理。
外币货币性项目。
对于外币货币性项目，应采用资产负债表日的即期汇率折算，因结算或采用资产负债表日的即期汇率折算而产生的汇兑差额，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。
银行存款-美元
日期
凭证字号
摘要
借方
贷方
余额
月
日
美元
汇率
人民币
美元
汇率
人民币
美元
汇率
人民币
期初余额
10000
7.01
70100
购料
5000
6.98
34900
5000
35200
收款
50000
6.98
349000
55000
384200
还款
20000
6.97
139400
35000
244800
调整
1200
35000
6.96
243600
借:
财务费用-汇兑损益1200
贷:
银行存款（美元）1200
外币非货币性项目。
以历史成本计量的外币非货币性项目，由于已在交易发生日按当时即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额;
对于以成本与可变现净值孰低计量的存货,如果其可变现净值以外币确定,则在确定存货的期末价值时,应先将可变现净值折算为记账本位币,再与以记账本位币反映的存货成本进行比较;
以公允价值计量的外币非货币性项目，如果期末的公允价值以外币表示,则应先将该外币按照公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。
补:
某外资企业的记账本位币为人民币.2007年3月10日进口一台机器设备,设备价款为100000美元,尚未支付,当日的即期汇率为1美元=7.8元人民币.2007年3月31日的即期汇率为1美元=7.9元人民币,假定不考虑其他相关税费,该项设备属于企业的固定资产,在购入时已按当日即期汇率折算为人民币780000元.
⏹由于”固定资产”属于非货币性资产且以历史成本计价,因此,2007年3月31日不需要按当日即期汇率进行调整.
⏹某企业以人民币为记账本位币.2008年10月20日以每台2000美元的价格从美国某供应商手中购入国际最新型号甲商品10台,并于当日支付了相应货款,10月20日即期汇率为1美元=7.8元人民币
⏹2008年12月31日,已售出甲商品2台,国内商场元甲商品供应,但甲商品在国际市场的价格已降至每台1950美元.12月31日的汇率为1美元=7.9元人民币.假定不考虑增值税相关税费.
⏹10月20日
借:
库存商品-甲商品156000
贷:
银行存款-美元156000（2000*10*7.8）
⏹12月31日
❑可变现净值=1950*8*7.9=123240
成本=2000*8*7.8=124800
计提存货跌价准备=124800-123240=1560
借:
资产减值损失1560
贷:
存货跌价准备1560
⏹国内甲企业的记账本位币为人民币,假定不考虑相关税费.
⏹2007年12月5日,以每股15港元的价格购入乙公司H股作为交易性金融资产,款项已付.
当日即期汇率为1港元=0.95元人民币
⏹2007年12月31日,由于市价变动,当月购入的H股的市价变为每股20港元,
当日即期汇率为1港元=0.92元人民币
⏹2008年2月27日,甲公司将H股按每股22港元全部售出
当日汇率为1港元=0.93元人民币
⏹2007年12月5日
借:
交易性金融资产142500
贷:
银行存款-港元142500（15*10000*0.95）
⏹2007年12月31日
按公允价值确定日折算的本币金额为=20*10000*0.92=184000
公允价值变动金额=184000-142500=41500
借:
交易性金融资产41500
贷:
公允价值变动损益41500
⏹2008年2月27日
借:
银行存款-港元204600（22*10000*0.93）
贷:
交易性金融资产184000
投资收益20600
借:
公允价值变动损益41500
贷:
投资收益41500
税法作为应税收益的非会计收益；
如企业与关联方以不合理定价手段减少应纳税所得额，税法规定税务机关有权合理调整增加企业应税所得额。
不可扣除的会计费用或损失；
税法和会计可能在扣除的范围方面不同，如各项滞纳金、罚款，非公益性捐赠或赞助支出，也可能在扣除的标准方面不同，如业务招待费、公益性损赠等。
税法作为可扣除费用的非会计费用。
如税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以加计扣除。
资产的计税基础=未来可税前列支的金额
某一资产负债表日资产的计税基础=成本-以前期间已税前列支的金额
⏹例如：
应收账款的账面价值为100，相关的收入已包括在本期应税利润中，未来收回时100都不构成应税利润，该应收账款的计税基础就是其账面价值100。
⏹①固定资产
❑初始确认：
取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础；
❑后续计量：
⏹账面价值=实际成本-会计累计折旧-减值准备
⏹计税基础=实际成本-税法累计折旧
❑差异
⏹折旧方法、折旧年限的差异
⏹计提固定资产减值准备产生的差异
⏹补：
某企业于2006年年末以750万元购入一生产用固定资产，会计规定折旧年限为5年。
税法规定最低折旧年限为10年。
税法和会计均按年限平均法计列折旧，净残值均为零。
2007年底固定资产未发生减值。
⏹2007年12月31日固定资产的账面价值=750-750/5=600
⏹2007年12月31日计税基础=750-750/10=675
⏹补：
某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。
计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。
账面价值=1000-100-100-80=720万元
计税基础=1000-200-160=640万元
账面价值大于计税基础80万元，形成暂时性差异（应纳税）
⏹②无形资产
初始确认
内部研究开发形成的无形资产：
税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按成本的150%摊销。
其他方式形成的无形资产：
初始确认时的入账价值一般等于计税基础
后续计量：
使用寿命有限的无形资产：
账面价值=实际成本-会计累计摊销-减值准备
使用寿命不确定的无形资产：
账面价值=实际成本-减值准备
计税基础=实际成本-税法累计摊销
⏹补：
企业为开发新技术、新产品、新工艺当期发生研究开发支出计2000万元，其中按照会计准则规定应予以费用化的金额为800万元，形成无形资产的成本为1200万元。
⏹按照税法规定可在当期税前扣除的金额为=800*150%=1200
⏹所形成无形资产可予以税前扣除的金额即计税基础为1200*150%=1800
账面价值1200-计税基础1800=600暂时性差异。
（不确认该暂时性差异产生的所得税影响）
⏹补：
某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。
取得该项无形资产1年后。
账面价值=160万元
计税基础=160-160/10=144万元
账面价值大于计税基础，形成暂时性差异16万元（应纳税）
⏹③以公允价值计量的金融资产
⏹初始计量：
会计与税法规定相同
⏹后续计量：
⏹账面价值=公允价值，公允价值变动进损益
⏹计税基础=初始成本，不认可持有利得或损失
⏹④可供出售金融资产
⏹初始计量：
会计与税法规定相同
⏹后续计量：
⏹账面价值=公允价值，公允价值变动计入所有者权益
⏹计税基础=实际成本
⏹补：
企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为100万元,即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元
会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为100万元
账面价值与计税基础之间的差异10万元，即为暂时性差异（可抵扣暂时性差异）
⏹⑤投资性房地产
⏹成本模式：
与固定资产和无形资产类似
⏹公允价值模式：
⏹账面价值=公允价值
⏹计税基础=实际成本-税法累计折旧或累计摊销
⏹⑥存货
⏹账面价值=实际成本-存货跌价准备
⏹计税基础=实际成本
⏹⑦长期股权投资
❑账面价值=账面余额-长期股权投资减值准备
❑计税基础=初始投资成本
❑采用权益法核算时
初始投资成本调整。
初始投资成本小于按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，应当调整长期股权投资的账面价值，计税基础不变，产生差异；
投资损益确认：
被投资单位实现净利润或净损失时，投资企业应调整长期股权投资的账面价值，税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，计税基础不变。
其他权益变动。
会计调整账面价值，计税基础不变。
⏹补：
A公司于2007年1月2日以6000万元取得B公司30%的有表决权股份，拟长期持有并能够对B公司施加重大影响，该项长期股权投资采用权益法核算。
⏹投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为18000万元（假定其公允价值与账面价值相同）。
⏹B公司2007年实现净利润2300万元，未发生影响权益变动的其他交易或事项。
⏹A公司和B公司均为居民企业，适用的所得税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。
税法规定，居民企业之间的股息红利免税。
⏹取得时，账面价值=计税基础=6000万元
⏹2007年12月31日，
账面价值=6000+2300*30%=6690
计税基础=6000万元
两者差额即为应纳税的暂时性差异。
⏹
（2）负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
负债的计税基础是未来依据税法计算应纳税所得额时不可抵扣的金额。
⏹负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额
①一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。
如，一项应付货款的账面价值为10万元，该货款的归还不会产生纳税后果，该货款的计税基础为10万元。
②某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额
预计负债：
对销售产品预计提供售后服务确认的预计负债
会计规定：
按或有事项准则规定，满足有关确认条件时，确认为预计负债
税法规定：
与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。
计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=0
其他交易或事项中确认的预计负债
会计规定：
按照或有事项规定，确认预计负债
税法规定：
对有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予以扣除的金额为0，账面价值等于计税基础。
⏹补：
企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。
税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。
假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。
预计负债账面价值=100万元
预计负债计税基础=账面价值100万-可从未来经济利益中扣除的金额100万=0
负债账面价值大于计税基础，形成暂时性差异100万元（可抵减）
⏹补：
假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。
账面价值=1000万元
计税基础=账面价值1000万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=1000万元
⏹预收账款：
如果税法规定的收入确认时点与会计规定相同
会计确认为负债
税法中对于收入确认的原则与会计相同，计税时不能计入当期的应纳税所得额，则该负债的计税基础=账面价值
企业收到预付款项100万元，因不符合收入确认条件，将其作为预收账款核算。
税法规定，该款项未计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。
账面价值=100
计税基础=账面价值100万元-未来期间可予扣除的金额0=100万元
如果税法规定的收入确认时点与会计规定不同
会计确认为负债
按税法规定应计入当期应纳税所得，未来期间可全额税前扣除，即计税基础=0
账面金额为100的预收房地产业务收入，相关收入按收付实现制予以征税已经完税，未来结转时可以抵扣应税利润为100，计税基础为0，产生可抵扣暂时性差异100.
应付职工薪酬
会计规定：
均应作为当期的成本费用，在未支付前确认为负债
税法规定：
对于合理的职工薪酬基础允许税前扣除，若税法中规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用支出的金额超过规定标准部分，应进行纳税调整。
⏹补：
某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计2000万元，尚未支付。
按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为1700万元。
应付职工薪酬账面价值=2000万元
计税基础=账面价值2000万元-可从未来应税利益中扣除的金额0=2000万元
其他负债：
一般情况下，计税基础=账面价值，不产生暂时性差异，但计税时可能需要做纳税调整，如应交的罚款和滞纳金。
账面金额为100的应付罚款，假设计税时该项罚款不可抵扣，该应付罚款的计税基础是100，没有差异；但需进行纳税调整。
⏹补：
库存商品的账面余额为100万元，已计提存货跌价准备10万元，则存货的账面价值为90万元；出售存货时，可以抵税的金额为100万元，则存货的计税基础100万元。
所以，存货的账面价值90万元与其计税基础100万元的差额10万元，称为暂时性差异10万元。
⏹应纳税暂时性差异产生于以下情况：
❑资产的账面价值大于其计税基础
❑负债的账面价值小于其计税基础
⏹可抵扣暂时性差异产生于以下情况：
❑资产的账面价值小于其计税基础
❑负债的账面价值大于其计税基础
⏹特殊项目产生的暂时性差异
未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异
补：
A公司2007年发生了2000万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。
税法规定，该类支出不超过当年收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。
A公司2007年实现销售收入10000万元，当期可予税前扣除的为1500万元。
广告费支出已全额计入当期损益，不在期末资产负债表中体现，若将其视为资产，其账面价值为0
税法当期1500得以扣除，未扣除的500万元可以向以后年度结转，即计税基础为500万元。
可抵扣亏损和税款抵减
补：
甲公司于2006年因政策性原因发生经营亏损2000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额，若该公司预计未来5年能够产生足够的应纳税所得额利用该经营亏损。
该亏损2000万元可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。
企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异
补：
某企业全年发生超标业务招待费35000元。
固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为50000元，税法采用双倍余额递减法，本年折旧额为65000元。
年度利润表上反映的税前会计利润为100万元，所得税率为25%。
该企业应交所得税和所得税费用计算如下：
⏹税前会计利润1000000
+永久性差异35000
-时间性差异15000（65000-50000）
应税所得额1020000
所得税率25%
本期应交所得税255000
本期所得税费用255000
借：
所得税费用255000
贷；应交税费-应交所得税255000
⏹应交所得税=应纳税所得额*现行税率
⏹因税率变动调整
=累计时间性差异*（现行税率-前期确认时税率）
⏹所得税费用
=税前会计利润*现行税率+税率变动对前期的调整数
⏹递延税款=应交所得税-所得税费用
⏹补:
天华公司固定资产原值400万元,税法规定使用年限10年,公司按5年计提折旧.假设前5年每年会计利润为1000万元（无其他纳税调整事项）.
⏹第6年起该项设备不再提取折旧,假定其他因素不变,后5年每年会计利润为1200万元.前4年公司适用所得税税率为25%,从第5年起,所得税税率变动为20%.
1
2
3
4
会计折旧
80
80
80
80
税法折旧
40
40
40
40
时间性差异
40
40
40
40
税前会计利润
1000
1000
1000
1000
应纳税所得
1000+40=1040
1040
1040
1040
所得税费用
1000*25%=250
250
250
250
应交所得税
1040*25%=260
260
260
260
本年确认递延税款
10（借）
10（借）
10（借）
10（借）
年末递延税款余额
10（借）
20（借）
30（借）
40（借）
⏹1-4年的会计分录:
⏹借:
所得税费用250
递延税款10
贷:
应交税费-应交所得税260
第5年税率变动本期时间性差异影响纳税的金额（1000+40）*20%-1000*20%=208-200=8
⏹调整前4年按25%税率计算的对纳税的影响额=40*4*（25%-20%）=40*4*25%-40*4*20%=40-32=8
⏹会计分录:
⏹借:
所得税费用200
递延税款8
贷:
应交税费-应交所得税208
同时,借:
所得税费用8
贷:
递延税款8
⏹第6-10年借:
所得税费用240
贷:
递延税款8
应交税费-应交所得税232
5
6
7
8
9
10
会计折旧
80
0
0
0
0
0
税法折旧
40
40
40
40
40
40
时间性差异
40
-40
-40
-40
-40
-40
税前会计利润
1000
1200
1200
1200
1200
1200
应纳税所得
1040
1200-40=1160
1160
1160
1160
1160
所得税费用
本期200
以前8
1200*20%
=240
240
240
240
240
应交所得税
208
1160*20%=232
232
232
232
232
本年确认递延税款
本期8（借）
以前8（贷）
8（贷）
8（贷）
8（贷）
8（贷）
8（贷）
年末递延税款余额
40（借）
32（借）
24（借）
16（借）
8（借）
0
⏹补：
A企业以增发市场价值为15000万元的自身普通股为对价购入B企业100%的净资产,对B企业进行吸收合并,合并前A企业与B企业不存在任何关联方关系.
⏹B企业适用的所得税税率为25%，预期在未来期间不会发生变化
⏹购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下表：
公允价值
计税基础
暂时性差异
固定资产
6750
3875
2875
应收账款
5250
5250
-
存货
4350
3100
1250
其他应付款
（750）
0
（750）
应付账款
（3000）
（3000）
0
不包括所得税影响的公允价值
12600
9255
3375
⏹可辨认净资产公允价值12600
+递延所得税资产（750*25%）187.5
-递延所得税负债（4125*25%）1031.25
=考虑所得税后公允价值11756.25
⏹企业合并成本15000
⏹商誉3243.75
⏹借：
固定资产6750
应收账款5250
存货4350
递延所得税资产务187.5
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