论企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则.docx

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论企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则

企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）

　　                                                      一、总则

（一）为了规范企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务（以下简称所得税汇算鉴证），根据企业所得税法规和《注册税务师管理暂行办法》及其有关规定，制定本准则。

（二）所得税汇算鉴证是指，税务师事务所接受委托对企业所得税汇算清缴纳税申报的信息实施必要审核程序，并出具鉴证报告，以增强税务机关对该项信息信任程度的一种业务。

　　（三）在接受委托前，税务师事务所应当初步了解业务环境。

业务环境包括：

业务约定事项、鉴证对象特征、使用的标准、预期使用者的需求、责任方及其环境的相关特征，以及可能对鉴证业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。

　　（四）承接所得税汇算鉴证业务，应当具备下列条件：

　　1.属于企业所得税汇算鉴证项目；

　　2.税务师事务所符合独立性和专业胜任能力等相关专业知识和职业道德规范的要求；

　　3.税务师事务所能够获取充分、适当的证据以支持其结论并出具书面鉴证报告；

　　4.与委托人协商签订涉税鉴证业务约定书（见附件1）。

　　（五）所得税汇算鉴证的鉴证对象是，与企业所得税汇算清缴纳税申报相关的会计资料和纳税资料等可以收集、识别和评价的证据及信息。

具体包括：

企业会计资料及会计处理、财务状况及财务报表、纳税资料及税务处理、有关文件及证明材料等。

　　（六）税务师事务所运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，应当符合适当的标准。

适当的评价标准应当具备相关性、完整性、可靠性、中立性和可理解性等特征。

　　（七）税务师事务所从事所得税汇算鉴证业务，应当以职业怀疑态度、有计划地实施必要的审核程序，获取与鉴证对象相关的充分、适当的证据，并及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论作出记录。

在确定证据收集的性质、时间和范围时，应当体现重要性原则，评估鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量，对委托事项提供合理保证。

　　（八）税务师事务所应当严格按照税法及其有关规定开展所得税汇算鉴证业务，并遵守国家有关法律、法规及本业务准则。

　　                                            二、收入的审核

（一）收入审核的基本方法

　　1.评价收入内部控制是否存在、有效且一贯遵守。

　　2.取得或编制收入项目明细表，复核加计正确，并与报表、总账、明细账及有关申报表等核对。

　　3.了解纳税人各类合同、协议的执行情况及其业务项目的合理性和经常性。

　　4.初步评价与计算企业所得税相关的各个税种税目、税率选用的准确性。

　　5.查明收入的确认原则、方法，注意会计制度与税收规定在收入确认上的差异。

（二）主营业务收入的审核

　　1.收入的确认依产品销售或提供服务方式和货款结算方式，按以下几种情况分类确认：

（1）采用直接收款销售方式的，应于货款已收到或取得收取货款的权利，并已将发票账单和提货单交给购货单位时，确认收入的实现。

结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核委托单位是否收到货款或取得收取货款的权利，发票账单和提货单是否已交付购货单位。

应注意有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或者虚开发票、虚列购货单位，虚记收入，下期予以冲销等情形。

（2）采用预收账款销售方式的，应于商品已经发出时，确认收入的实现。

结合预收账款、存货等科目，审核是否存在对已收货款并已将商品发出的交易不入账、转为下期收入等情形。

　　（3）采用托收承付结算方式的，应于商品已经发出，劳务已经提供，并已将发票账单提交银行、办妥收款手续时，确认收入的实现。

结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核是否发货，托收手续是否办妥，托收承付结算回单是否正确，是否在发货并办妥托收手续当月作收入处理。

　　（4）委托其他单位代销商品、劳务的，应结合存货、应收账款、银行存款等科目，审核是否在收到代销单位代销清单，并按税法规定作收入处理。

　　（5）采用赊销和分期收款结算方式的，应按合同约定的收款日期，分期确认收入的实现。

审核是否按合同约定的收款日期作收入处理，是否存在不按合同约定日期确认收入不入账、少入账、缓入账的情形。

　　（6）长期工程合同收入，应按完工进度或者完成工作量，确认收入的实现。

审核收入的计算、确认方法是否合乎规定，并核对应计收入与实计收入是否一致。

注意查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情形。

　　（7）采用委托外贸代理出口方式的，应于收到外贸企业代办的发运凭证和银行交款凭证时，确认收入的实现。

重点审核有无代办发运凭证和银行交款单，是否存在不按发运凭证或银行交款凭证确认收入的情形。

　　（8）对外转让土地使用权和销售商品房的，应于土地使用权和商品房已经移交，并将发票结算账单提交对方时，确认收入的实现。

采用按揭方式销售的，审核是否按相关规定确认收入和交纳税金，即其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

　　（9）对于向客户收取的一次性入网费用，如有线电视入网费、城市供热供水接网费、管道燃气入网费，审核是否按有关规定确认收入。

　　（10）对于企业取得的会员制会籍收入，审核入会者在入会后是否接受企业其他商品或服务而确定会籍收入，是否全额或分期计入收入。

　　2.验证应税收入在不同税目之间、应税与减免税项目之间是否准确划分，是否存在高税率的收入记入低税率的收入情况。

　　3.截止性测试：

审核决算日前后若干日的出库单（或销售发票、账簿记录），观察截至决算日止销售收入记录是否有跨年度的情形。

　　4.审核企业从购货方取得的价外费用是否按规定入账。

　　5.审核销售退回、销售折扣与折让业务是否合理，内容是否完整，相关手续是否符合规定，确认销售退回、销售折扣与折让的计算和税务处理是否正确。

重点审核给予关联企业的销售折扣与折让是否合理，是否有利用折让和销售折扣而转利于关联单位等情形。

　　（三）其他业务收入的审核

　　1.其他业务收入依销售方式按以下情况确认：

（1）材料销售的收入，应于货款已收到，并已将发票账单和提货单交给购货单位时，确认收入的实现。

结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或将当期未实现的收入虚转为收入记账，在下期予以冲销等情形。

（2）代购代销手续费收入，应于企业收到代销清单时，确认收入的实现。

重点审核代销清单的开出日期、商品的数量及金额的正确性。

　　（3）包装物出租收入，应于企业收到租金或取得收取租金的权利时，确认收入的实现。

重点审核发票账单和包装物发货单是否已交付租赁包装物单位，有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或将当期未实现的收入虚转为收入记账，在下期予以冲销等情形。

　　（4）审核包装物押金收入，有无逾期未返还买方，未按规定确认收入的情形。

　　2.抽查大额其他业务收入的真实性。

　　3.对经常性的其他业务收入，从经营部门的记录中审核其完整性。

　　4.审核其他业务收入计价的合理性，查明有无明显转利于关联公司或截留收入；跟踪了解市场价格及同行业同期水平，判断计价是否合理。

　　5.审核其他业务收入涉及的相关各个税种是否及时申报足额纳税。

　　（四）补贴收入的审核

　　1.审核实际收到的补贴收入是否经过有关部门批准。

　　2.审核按销量或工作量及国家规定的补助定额取得的补贴收入、销量或工作量计算是否准确、定额是否符合规定、计算结果是否正确。

　　3.审核企业从购货方取得的价外费用是否按规定入账。

　　4.审核企业取得减免税或地方性财政返还、国家财政性补贴和其他补贴收入是否按规定入账。

　　（五）视同销售收入的审核

　　1.视同销售是指会计核算不作为销售，而税法规定作为销售，确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。

　　2.采用以旧换新方式销售的，重点审核是否按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

　　3.采用还本方式销售的，重点审核是否按货物的销售价格确定销售额，不得从销售额中减除还本支出。

　　4.采用以物易物方式销售的，重点审核以物易物的双方是否都作购销处理。

　　5.采用售后回购方式销售的，重点审核是否分解为销售、购入处理。

　　6.商业企业向供货方收取的返利、返点及进场费、上架费等，是否按规定冲减成本及进项税金或确认收入和交纳税金。

　　7.审核用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告样品、职工福利、奖励等方面的材料、自产、委托加工产品，是否按税收规定视同销售确认收入并缴纳相关税金。

　　8.审核将非货币性资产用于投资分配、捐赠、抵偿债务等是否按税收规定视同销售确认收入并缴纳相关税金。

　　9.审核纳税人对外进行来料加工装配业务节省留归企业的材料，是否按规定确认收入。

　　10.审核增值税、消费税、营业税等税种视同销售货物行为是否符合税法的有关规定。

　　（六）投资收益的审核

　　1.根据“长期投资”、“短期投资”、“银行存款”、“无形资产”、“固定资产”、“存货”等明细账与有关凭证及签订的投资合同与协议，审核纳税人对外投资的方式和金额，了解该企业对投资单位是否拥有控制权，核算投资收益的方法是否符合税法的有关规定。

　　2.根据“长期投资”、“银行存款”、“无形资产”、“固定资产”等明细账及有关凭证，评估确认资产价值与账面净值的差额是否计入收益。

　　3.根据“长期投资”明细账，审核企业发生的债券溢价或折价是否在存续期间分期摊销，摊销方法及摊销额的计算是否正确，有无不按规定摊销调整当期收益的情形。

　　4.根据“长期投资”、“短期投资”、“投资收益”等明细账及其他有关资料，审核纳税人已实现的收益是否计入投资收益账户，有无利润分配分回实物直接计入存货等账户，未按同类商品市价或其销售收入计入投资收益的情形。

　　5.审核投资到期收回或中途转让所取得价款高于账面价值的差额，是否计入投资收益，有无挪作他用的情形。

　　6.审核纳税人以非货币性资产对外投资或向投资方分配，是否按销售和投资或销售和分配处理。

　　7.审核纳税人对外投资是否按规定记账，收回的投资收益是否入账，确认对外投资收益金额的准确性。

　　（七）营业外收入的审核

　　1.结合固定资产科目，审核固定资产盘盈、清理的收益是否准确计算入账。

　　2.结合存货、其他应付款、盈余公积、资本公积等科目，审核是否存在营业外收入不入账或不及时入账的情况。

　　3.审核无形资产转让的会计处理及税务处理是否正确，注意转让的是所有权还是使用权。

　　4.审核营业外收入是否涉及需申报增值税或营业税的情况。

　　5.审核非货币性资产交易的会计处理及税务处理是否正确，注意收到补价一方所确认的损益的正确性。

　　6.审核罚款净收入的会计处理及税务处理是否正确，注意纳税人是否将内部罚款与外部罚款区别，是否将行政处罚与违法处罚区别。

　　（八）税收上应确认的其他收入的审核

　　1.税收上应确认的其他收入是指，会计核算不作收入处理，而税法规定应确认收入的除视同销售收入之外的其他收入。

　　2.审核企业因债权人原因确实无法支付的应付款项、应付未付的三年以上应付账款及已在成本费用中列支的其他应付款确认收入。

　　3.审核企业债务重组收益，是否将纳税人重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产金额、股权公允价值的差额确认收入。

　　4.审核企业接受捐赠是否按税法有关规定将有关货币性资产及非货币性资产确认收入。

　　5.审核企业是否将因改组改制或以非货币资产对外投资发生的资产评估增值按规定确认收入。

　　6.审核企业在建工程发生的试运行收入是否按规定并入总收入，是否发生了冲减在建工程成本的情形。

　　7.审核企业取得的保险无赔款优待，是否按税法有关规定确认为收入。

　　8.审核其他除视同销售收入之外税法规定应确认的收入。

　　                                        三、成本费用的审核

（一）成本费用审核的基本方法

　　1.评价有关成本费用的内部控制是否存在、有效且一贯遵守。

　　2.获取相关成本费用明细表，复核计算是否正确，并与有关的总账、明细账、会计报表及有关的申报表等核对。

　　3.审核成本费用各明细子目内容的记录、归集是否正确。

　　4.对大额业务抽查其收支的配比性，审核有无少计或多计业务支出。

　　5.审核会计处理的正确性，注意会计制度与税收规定间在成本费用确认上的差异。

（二）主营业务成本的审核（以工业企业生产成本为例）

　　1.审核明细账与总账、报表（在产品项目）是否相符；审核主营业务收入与主营业务成本等账户及其有关原始凭证，确认企业的经营收入与经营成本口径是否一致。

　　2.获取生产成本分析表，分别列示各项主要费用及各产品的单位成本，采用分析性复核方法，将其与预算数、上期数或上年同期数、同行业平均数比较，分析增减变动情况，对有异常变动的情形，查明原因，作出正确处理。

　　3.采购成本的审核。

（1）审核由购货价格、购货费用和税金构成的外购存货的实际成本。

（2）审核购买、委托加工存货发生的各项应缴税款是否完税并计入存货成本。

　　（3）审核直接归于存货实际成本的运输费、保险费、装卸费等采购费用是否符合税法的有关规定。

　　4.材料费用的审核。

（1）审核直接材料耗用数量是否真实。

　　——审核“生产成本”账户借方的有关内容、数据，与对应的“材料”类账户贷方内容、数据核对，并追查至领料单、退料单和材料费用分配表等凭证资料。

　　——实施截止性测试。

抽查决算日前后若干天的领料单、生产记录、成本计算单，结合材料单耗和投入产出比率等资料，审核领用的材料品名、规格、型号、数量是否与耗用的相一致，是否将不属于本期负担的材料费用计入本期生产成本，特别应注意期末大宗领用材料。

（2）确认材料计价是否正确。

　　——实际成本计价条件下：

了解计价方法，抽查材料费用分配表、领料单等凭证验算发出成本的计算是否正确，计算方法是否遵循了一贯性原则。

　　——计划成本计价条件下：

抽查材料成本差异计算表及有关的领料单等凭证，验证材料成本差异率及差异额的计算是否正确。

　　（3）确认材料费用分配是否合理。

核实材料费用的分配对象是否真实，分配方法是否恰当。

　　5.辅助生产费用的审核。

（1）抽查有关凭证，审核辅助生产费用的归集是否正确。

（2）审核辅助生产费用是否在各部门之间正确分配，是否按税法的有关规定准确计算该费用的列支金额。

　　6.制造费用的审核。

（1）审核制造费用中的重大数额项目、例外项目是否合理。

（2）审核当年度部分月份的制造费用明细账，是否存在异常会计事项。

　　（3）必要时，应对制造费用实施截止性测试。

　　（4）审核制造费用的分配标准是否合理。

必要时，应重新测算制造费用分配率，并调整年末在产品与产成品成本。

　　（5）获取制造费用汇总表，并与生产成本账户进行核对，确认全年制造费用总额。

　　7.审核“生产成本”、“制造费用”明细账借方发生额并与领料单相核对，以确认外购和委托加工收回的应税消费品是否用于连续生产应税消费品，当期用于连续生产的外购消费品的价款数及委托加工收回材料的相应税款数是否正确。

　　8.审核“生产成本”、“制造费用”的借方红字或非转入产成品的支出项目，并追查至有关的凭证，确认是否将加工修理修配收入、销售残次品、副产品、边角料等的其他收入直接冲减成本费用而未计收入。

　　9.在产品成本的审核。

（1）采用存货步骤，审核在产品数量是否真实正确。

（2）审核在产品计价方法是否适应生产工艺特点，是否坚持一贯性原则。

　　——约当产量法下，审核完工率和投料率及约当产量的计量是否正确；

　　——定额法下，审核在产品负担的料工费定额成本计算是否正确，并将定额成本与实际相比较，差异较大时应予调整；

　　——材料成本法下，审核原材料费用是否在成本中占较大比重；

　　——固定成本法下，审核各月在产品数量是否均衡，年终是否对产品实地盘点并重新计算调整；

　　——定额比例法下，审核各项定额是否合理，定额管理基础工作是否健全。

　　10.完工产品成本的审核。

（1）审核成本计算对象的选择和成本计算方法是否恰当，且体现一贯性原则。

（2）审核成本项目的设置是否合理，各项费用的归集与分配是否体现受益性原则。

　　（3）确认完工产品数量是否真实正确。

　　（4）分析主要产品单位成本及构成项目有无异常变动，结合在产品的计价方法，确认完工产品计价是否正确。

　　11.审核工业企业以外的其他行业主营业务成本，应参照相关会计制度，按税法的有关规定进行。

　　（三）其他业务支出的审核

　　1.审核材料销售成本、代购代销费用，包装物出租成本、相关税金及附加等其他业务支出的核算内容是否正确，并与有关会计账表核对。

　　2.审核其他业务支出的会计处理与税务处理的差异，并作出相应处理。

　　（四）视同销售成本的审核

　　1.审核视同销售成本是否与按税法规定计算的视同销售收入数据的口径一致。

　　2.审核企业自己生产或委托加工的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等，是否按税法规定作为完工产品成本结转销售成本。

　　3.审核企业处置非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等，是否按税法规定将实际取得的成本结转销售成本。

　　4.审核企业对外进行来料加工装配业务节省留归企业的材料，是否按海关审定的完税价格计算销售成本。

　　（五）营业外支出的审核

　　1.审核营业外支出是否涉及税收规定不得在税前扣除的项目。

重点审核：

（1）违法经营的罚款和被没收财物的损失；

（2）各种税收的滞纳金、罚金和罚款；

　　（3）自然灾害或者意外事故损失的有赔偿部分；

　　（4）用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠；

　　（5）各项赞助支出；

　　（6）与生产经营无关的其他各项支出；

　　（7）为被担保人承担归还所担保贷款的本息；

　　（8）计提的固定资产减值准备，无形资产减值准备、在建工程减值准备。

　　2.审核营业外支出是否按税法规定准予税前扣除。

（1）审核固定资产、在建工程、流动资产非正常盘亏、毁损、报废的净损失是否减除责任人赔偿，保险赔偿后的余额是否已经主管税务机关认定。

（2）审核存货、固定资产、无形资产、长期投资发生永久性或实质性损失，是否已经过主管税务机关认定。

　　（3）审核处置固定资产损失、出售无形资产损失、债务重组损失，是否按照税法规定经过税务机关认定审批。

　　（4）审核捐赠是否通过民政部门批准成立的非营利性公益组织、社会团体、国家机关进行，捐赠数额是否超过税法规定限额。

　　（5）审核企业遭受自然灾害或意外事故损失，是否扣除了已经赔偿的部分。

　　3.审核大额营业外支出原始凭证是否齐全，是否符合税前扣除规定的要求。

　　4.抽查金额较大的营业外支出项目，验证其按税法规定税前扣除的金额。

　　5.审核营业外支出是否涉及将自产、委托加工、购买的货物赠送他人等视同销售行为是否缴纳相关税金。

　　（六）税收上应确认的其他成本费用的审核

　　1.审核资产评估减值等其他特殊财产损失税前扣除是否已经过主管税务机关认定。

　　2.审核其他需要主管税务机关认定的事项。

　　（七）销售（营业）费用的审核

　　1.分析各月销售（营业）费用与销售收入比例及趋势是否合理，对异常变动的情形，应追踪查明原因。

　　2.审核明细表项目的设置，是否符合销售（营业）费用的范围及其有关规定。

　　3.审核企业发生的计入销售（营业）费用的佣金，是否符合税法的有关规定。

　　4.审核从事商品流通业务的企业购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用按税法规定计入营业费用后，是否再计入销售费用等科目重复申报扣除。

　　5.审核从事邮电等其他业务的企业发生的营业费用已计入营运成本后，是否再计入营业费用等科目重复申报扣除。

　　6.审核销售（营业）费用明细账，确认是否剔除应计入材料采购成本的外地运杂费、向购货方收回的代垫费用等。

　　7.涉及到进行纳税调整事项的费用项目，应按相关的纳税调整事项审核要点进行审核，并将审核出的问题反映在相关的纳税调整事项审核表中。

　　（八）管理费用的审核

　　1.审核是否把资本性支出项目作为收益性支出项目计入管理费。

　　2.审核企业是否按税法规定列支实际发生的合理的劳动保护支出，并确认计算该项支出金额的准确性。

　　3.审核企业是否按税法规定剔除了向其关联企业支付的管理费。

　　4.审核计入管理费的总部经费（公司经费）的具体项目是否符合税法的有关规定，计算的金额是否准确。

　　5.审核企业计入管理费用的差旅费、会议费、董事会费是否符合税法的有关规定，有关凭证和证明材料是否齐全。

　　6.涉及到进行纳税调整事项的费用项目，应按相关的纳税调整事项审核要点进行审核，并将审核中发现的问题反映在相关的纳税调整事项审核表中。

　　（九）财务费用的审核

　　1.利息支出的审核参见纳税调整审核中利息支出的审核，并将审核中发现的问题反映在利息支出审核表中。

　　2.审核利息收入项目。

（1）获取利息收入分析表，初步评价计息项目的完整性。

（2）抽查各银行账户或应收票据的利息通知单，审核其是否将实现的利息收入入账。

期前已计提利息，实际收到时，是否冲转应收账款。

　　（3）复核会计期间截止日应计利息计算表，审核其是否正确将应计利息收入列入本期损益。

　　3.审核汇兑损益项目。

（1）审核记账汇率的使用是否符合税法规定。

（2）抽样审核日常外汇业务，审核折合记账本位币事项的会计处理的准确性。

　　（3）抽查期末（月、季或年）汇兑损益计算书，结合对外币现金、外币银行存款、对外结算的外币债权债务项目，审核计算汇兑损益项目的完整性、折算汇率的正确性、汇兑损益额计算的准确性、汇兑损益会计处理的适当性。

　　4.抽查金额较大的手续费或其他筹资费用项目相关的原始凭证，判断该项费用的合理性。

                         　                       四、资产及负债的审核

（一）货币资产的审核

　　1.评价有关货币资金的内部控制是否存在、有效且一贯遵守。

　　2.审核货币资金日记账，并与总账、明细账核对确认余额是否相符。

　　3.获取截止日银行存款对账单及决算日银行存款调节表，复核并分析是否需要进一步审核。

　　4.函证银行存款户（含其他存款户，如外币存款，银行汇票存款等）的年末余额（含零余额）。

　　5.审核银行存款对账单。

对金额较大的收支业务，应审核其原始凭证和银行存款日记账。

　　6.会同会计主管人员盘存库存现金，获取库存现金盘点表和现金证明书。

　　7.审核现金、银行存款、其他货币资金的记账汇率的确认及汇兑损益的计算是否符合税法规定。

　　8.进行货币资金收支的截止性测试，以确定是否存在跨期事项。

　　9.获取货币资金收支明细表，与有关的收入、费用、资产项目的金额勾稽核对。

必要时，应抽查相关凭证，以佐证货币资金的金额是否正确，与相关记录是否一致。

　　10.抽查银行存款日记账部分记录和往来账、费用账、收入明细账等。

（二）存货的审核

　　1.评价有关存货的内部控