第十七章借款费用Word文档格式.docx
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（2）公司债的实际利息=公司债的票面利息+/-折、溢价摊销
2、汇兑差额
3、辅助费用
（二）借款的范围
借款包括专门借款和一般借款。
（三）符合资本化条件的资产
符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。
【要点提示】掌握借款费用的内容及符合资本化条件的资产类别。
17.2.1借款费用的归属方向
1、符合资本化条件的记入“在建工程”、“投资性房地产”和存货等资产；
2、不符合资本化条件而且属于筹建期内发生的部分则计入“管理费用”；
3、既不符合资本化条件又未发生在筹建期内的部分则计入各期损益列为“财务费用”。
17.2.2借款费用符合资本化的必备条件
（一）各项借款费用资本化条件对比表
项目
条件
辅助费用
外币专门借款汇兑差额
利息费用
专门借款
一般借款
自开始资本化之日起
√
截止至停止资本化之日
需结合资产支出来计算资本化认定额
【要点提示】对比掌握这三种借款费用的资本化条件。
（二）开始资本化日的确认
开始资本化日应选择以下三个时点的最晚点：
1.资产支出发生日
确认资产支出点，应以是否真正为工程付出了代价为准，即是否真正垫付了钱。
垫钱方式有三种：
（1）支付货币资金,即用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出；
（2）转移非现金资产，指企业将自已的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产；
（3）承担带息债务，即企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项。
当该带息债务发生时，视同资产支出已经发生。
应选择资产支出的最早点作为认定开始资本化日的参照点。
2.借款费用发生日，一般而言，借款日即为借款费用发生日。
3.工程正式开工日，即为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动开始的日期。
【基础知识题】
备注：
如果当初赊购水泥时签发了带息票据，则最早的资产支出日就是2010.1。
1，相应的开始资本化日就变成了2010.2.2日。
（三）停止资本化日的确认?
D?
D总的原则是固定资产达到预定可使用状态时即可停止资本化。
一般而言，具备以下三条件之一的即可停止资本化：
1.实体建造已经全部完成或实质上已经全部完成；
2.与设计要求基本相符，即使有极个别与设计或者合同要求不相符的，但不影响其正常使用；
3.资金已经全部支付。
另外，试运行或试生产只要能出合格品或能正常运转，就可以停止资本化，而不出管它是否达到设计要求的生产能力。
最后，对于分批完工的要按以下原则来认定停止资本化点：
1.分批完工，分别投入使用的，则分别停止资本化
2.分批完工，最终一次投入使用的，则最终完工时认定停止资本化点。
（四）借款费用暂停资本化的条件
当同时满足以下两个条件时，应暂停资本化：
1.非正常停工；
2.连续停工超过三个月。
【要点提示】掌握开始资本化日及停止资本化日的确认方法。
典型例题【多选题】下列有关借款费用资本化的表述中，正确的有（
）。
A．所建造固定资产的支出基本不再发生，应停止借款费用资本化
B．固定资产建造中发生正常中断且连续超过3个月的，应暂停借款费用资本化
C．固定资产建造中发生非正常中断且连续超过1个月的，应暂停借款费用资本化
D．所建造固定资产基本达到设计要求，不影响正常使用，应停止借款费用资本化
【答案】AD
【解析】本题考核的是借款费用停止资本化的判断。
选项B应是非正常中断；
选项C应是3个月。
17.3.1辅助费用资本化的实务认定
对于企业发生的专门借款辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化；
在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用状态或者可销售状态之后所发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
【要点提示】掌握辅助费用资本化的会计处理原则。
17.3.2外币专门借款汇兑差额资本化的实务认定
由于企业取得外币借款日、使用外币借款日和会计结算日往往不一致，而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。
相应地，在借款费用资本化期间内，为购建固定资产而专门借入的外币借款所产生的汇兑差额，是购建固定资产的一项代价，应当予以资本化，计入固定资产成本。
在资本化期间内，外币专门借款本金及其利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。
而除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。
【要点提示】掌握外币专门借款汇兑差额资本化的会计处理原则。
17.3.3借款利息资本化金额的确定
一）专门借款利息费用资本化的计算过程（案例解析见教材）
1.计算原理
利息资本化额=发生在资本化期间的专门借款所有利息费用-闲置专门借款派生的利息收益或投资收益
【要点提示】掌握专门借款利息费用资本化的实务计算方法。
【例题】甲公司为建造一条生产线，于2008年1月1日借入一笔长期借款，本金为3000万元，年利率为8%，期限为5年，每年末支付利息，到期还本。
工程采用出包方式，于2008年1月1日开工，工程期为2年，2008年相关资产支出如下：
1月1日支付工程预付款1400万元；
7月1日支付工程进度款300万元；
8月1日因工程事故一直停工至12月1日，12月1日支付了工程进度款100万元。
闲置资金因购买国债可取得0.3%的月收益。
则2008年专门借款利息资本化额为（ ）。
A、160 B、123.7C、36.6 D、240
【答案】B
【解析】
①2008年1－7月和12月为资本化期间；
②2008年专门借款在工程期内产生的利息费用＝3000×
8%×
8/12＝160（万元）；
③2008年专门借款全年因投资国债而创造的收益＝1600×
0.3%×
6+1300×
1+1200×
1＝36.3（万元）；
④2008年专门借款利息费用资本化额＝160－36.3＝123.7（万元）。
2.一般会计分录
（1）长期借款筹款方式
借：
财务费用
在建工程
应收利息（或银行存款）（闲置资金创造的收益）
贷：
应付利息
（2）公司债筹款方式
在建工程
财务费用
应收利息（或银行存款）（闲置资金创造的收益）
应付债券－－利息调整
贷：
应付债券－－利息调整
应付债券?
D应计利息
或应付利息
（二）占用的一般借款利息费用资本化的计算过程（案例解析见教材）
1.累计支出加权平均数＝Σ（累计支出额超过专门借款的部分×
每笔资产支出实际占用的天数/会计期间涵盖的天数）
2.一般借款加权资本化率的计算
资本化率的确定原则为：
企业为购建或生产符合资本化条件的资产只占用了一笔一般借款，如为银行借款则其资本化率为该项借款的利率，如为公司债方式还需测定一下其实际利率；
如果企业为购建或生产符合资本化条件的资产占用了一笔以上的一般借款，资本化率为这些借款的加权平均利率。
加权平均利率的计算公式如下：
加权平均利率=一般借款当期实际发生的利息之和/一般借款本金加权平均数×
100%
一般借款本金加权平均数=Σ（每笔一般借款本金×
每笔一般借款实际占用的天数/会计期间涵盖的天数）
3.认定当期资本化额
每一会计期间一般借款利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数×
一般借款加权资本化率
4.一般账务处理
【要点提示】掌握一般借款利息费用资本化的实务计算方法。
5.案例解析如下：
【基础知识题1】A公司为工程建设动用了于2005年12月1日借入一笔银行借款1000万元，年利率为10%，期限为5年，每年末付息，到期还本。
工程开工日为2006年1月1日，工程期为3年，2006年有关支出如下表：
日期
支付金额
1月1日
100万元
4月1日
7月1日
10月1日
100
则2006年借款利息费用的资本化额为多少？
【答案及解析】
①认定开始资本化日为2006年1月1日；
②当年累计支出加权平均数＝100×
12/12+100×
9/12+100×
6/12+100×
3/12＝250（万元）；
③当年资本化率为借款利率10%；
④当年利息费用资本化额＝250×
10%＝25（万元）；
⑤当年总的利息费用＝1000×
10%＝100（万元）；
⑥当年计入财务费用的利息费用＝100-25＝75（万元）；
⑦会计分录如下：
在建工程25
财务费用75
应付利息100
【基础知识题2】
（续上例）A公司2007年第一季度有关支出如下表：
2月1日
3月1日
则2007年第一季度借款利息费用的资本化额为多少？
①本季度累计支出加权平均数＝400×
3/3+100×
2/3+100×
1/3＝600（万元）；
③当季度资本化率为借款利率2.5%（＝10%×
3/12）；
④当季度利息费用资本化额＝600×
2.5%＝15（万元）；
⑤当季度总的利息费用＝1000×
10%×
3/12＝25（万元）；
⑥当季度计入财务费用的利息费用＝25-15＝10（万元）；
在建工程15
财务费用10
应付利息25
【基础知识题3】（续上例）A公司2007年第二季度有关支出如下表：
200万元
5月1日
并于当日再次挪用一般借款2000万元，该笔借款假定于当日借入，年利率为12%，期限为5年，每年末付息，到期还本。
6月1日
则2007年第二季度借款利息费用的资本化额为多少？
①本季度累计支出加权平均数＝700×
3/3+200×
2/3+200×
1/3＝1100（万元）；
③当季度资本化率为两笔借款的加权利率，即加权资本化率＝
④当季度利息费用资本化额＝1100×
2.79%＝30.69（万元）；
3/12+2000×
12%×
2/12＝65（万元）；
⑥当季度计入财务费用的利息费用＝65-30.69＝34.31（万元）；
在建工程30.69
财务费用34.31
应付利息65
【基础知识题4】（续上例）A公司2007年第三季度、第四季度有关支出如下表：
8月1日因地震停工长达4个月，至2007年12月1日才重新开工。
12月1日
则2007年第三季度、第四季度借款利息费用的资本化额为多少？
（1）第三季度借款利息资本化计算过程如下：
①由于非正常停工且连续停工超过三个月，所以在计算累计支出加权平均数时不能再包括停工期间，即本季度累计支出加权平均数＝1300×
1/3+100×
1/3≈467（万元）；
④当季度利息费用资本化额＝467×
2.83%＝13.22（万元）；
3/12＝85（万元）；
⑥当季度计入财务费用的利息费用＝85-13.22＝71.78（万元）；
在建工程13.22
财务费用71.78
应付利息85
（2）第四季度借款利息资本化计算过程如下：
①本季度累计支出加权平均数＝1400×
1/3＝500（万元）；
④当季度利息费用资本化额＝500×
2.83%＝14.15（万元）；
⑥当季度计入财务费用的利息费用＝85-14.15＝70.85（万元）；
在建工程14.15
财务费用70.85
（三）混合占用时
原则上，先计算专门借款利息资本化，再计算一般借款利息资本化。
（案例解析见教材）
【要点提示】掌握专门借款与一般借款混合使用时利息费用资本化的实务计算方法。
典型例题【2007年单选题】甲公司20×
7年1月1日发行面值总额为l0000万元的债券，取得的款项专门用于建造厂房。
该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票面年利率为l0％，每年12月31日支付当年利息。
该债券年实际利率为8％。
债券发行价格总额为10662．10万元，款项已存入银行。
厂房于20×
7年1月1日开工建造，20×
7年度累计发生建造工程支出4600万元。
经批准，当年甲公司将尚未使用的债券资金投资于国债，取得投资收益760万元。
20×
7年12月31日工程尚未完工，该在建工程的账面余额为（
A．4692．97万元
B．4906．21万元
C．5452．97万元
D．5600万元
【答案】A
【解析】专门借款的借款费用资本化金额＝10662.10×
8％－760＝92.97（万元），在建工程的账面余额＝4600+92.97＝4692.97（万元）。
补充：
B公司为筹措生产线的建设资金于2008月1月1日发行了公司债1000万元，面率为10%，期限3年，发行价为1030万元，每年末付息，到期还本，另支付给券商发行费用2万元，假定无其他税费。
工程采用出包方式，开工日为2008年1月1日，于2009年12月31日达到预定可使用状态。
有关工程款的支付状况如下：
2008年资产支出如下：
日期
支付金额
2008年1月1日
100万元
2008年4月1日
2008年10月1日
2009年3月1日
300万元
2009年6月1日
2009年12月1日
400万元
由于所筹专门借款无法满足工程开支的需要，B公司挪用了于2006年初借入的一笔长期借款，该借款本金为300万元，年利率为9%，期限为4年，每年末付息到期还本。
另，闲置专门借款资金用于国债投资，月收益率为0.5%。
要求：
根据以上资料计算当年资本化额。
（i＝8.82%）
答案：
（1）每年利息费用的推算表：
年初本金
当年利息费用
当年还款额
当年还本额
2008年
1030.00
90.85
100.00
9.15
2009年
1020.85
90.04
9.96
2010年
1010.89
89.16
1100.00
1010.84
（2）2008年辅助费用资本化的会计处理：
借：
在建工程2
贷：
银行存款
2
（3）2008年利息费用资本化的计算过程及会计分录
①首先判定开始资本化日为2008年1月1日，停止资本化日为2009年12月31日；
②2008年专门借款利息费用发生额为90.85万元；
③2008年专门借款用于国债投资部分派生的收益=900×
0.5%×
3+800×
6+700×
3=48（万元）；
④2008年利息费用资本化额=90.85-48=42.85（万元）。
⑤会计分录如下：
在建工程42.85
应收利息48
应付债券——利息调整9.15
财务费用27
贷：
应付利息
127
（5）2009年利息费用资本化的计算过程
①2009年专门借款利息费用发生额为90.04万元；
②2009年专门借款用于国债投资部分派生的收益=700×
2+400×
3+100×
6=16（万元）；
③2009年专门借款利息费用资本化额=90.04-16=74.04（万元）；
④2009年一般借款利息费用资本化额=300×
9%×
1/12=2.25（万元）；
⑤2009年利息费用资本化额=74.04+2.25=76.29（万元）。
⑥会计分录如下：
在建工程76.29
应收利息16
应付债券——利息调整9.96
财务费用24.75
127
本章测试
一、单项选择题
1.甲股份有限公司为建造某固定资产于2006年1月1目按面值发行3年期每年末付息到期还本的公司债券，债券面值为12000万元（不考虑债券发行费用），票面年利率为3％。
该固定资产建造采用出包方式。
2007年甲股份有限公司发生的与该固定资产建造有关的事项如下：
l月1日，工程动工并支付工程进度款1117万元；
4月1日，支付工程进度款1000万元；
4月19日至8月7日，因进行工程质量和安全检查停工；
8月8日重新开工；
9月1日支付工程进度款1599万元，该工程至2007假定借款费用资本化金额按年计算，每月按30天计算，未发生与建造该固定资产有关的其他借款，另假定甲公司筹措的专门借款在闲置期间未创造收益，则2007年度甲股份有限公司应计入
该固定资产建造成本的利息费用金额为（
）万元。
A、37.16
B、52.95C、72
D、360
D
题目解析：
①2003年1月1日为开始资本化日，整个2003年均处于资本化期间；
②由于公司债券为面值发行，而且利息于每年支付，该债券的票面利率即为其实际
利率；
③4月19日至8月7日的停工属于正常停工，不影响资本化的计算；
④由于专门借款的闲置资金未创造收益，则专门借款2003年全年利息均应资本化，
即当年资本化额＝12000×
3%＝360（万元）。
2.M公司于2004年1月1日从银行取得一笔专门用于工程建设的长期借款，本金1000万元，年利率为10%，期限3年，每年末付息，到期还本。
工程开工日为2005年1月1日，2005年资产支出如下：
①1月1日支出100万元；
②4月1日支出100万元；
③10月1日支
出100万元。
闲置资金因购买国债可取得0.2%的月收益，则2005年资本化额为（ ）万元。
A、19.2B、72．18C、100D、80．8
①2005年全年处于资本化期间；
②2005年专门借款利息费用＝1000×
③2005年闲置资金创造的收益＝900×
0.2%×
3＝19.2（万元）；
④2005年专门借款利息资本化额＝100－19.2＝80.8（万元）。
3.根据《企业会计准则----借款费用》的规定，下列有关借款费用停止资本化时点的表述中，正确的是（
）
A、固定资产交付使用时停止资本化
B、固定资产办理竣工决算手续时停止资本化
C、固定资产达到预定可使用状态时停止资本化
D、固定资产建造过程中发生中断时停止资本化
略
4.以下哪种情况导致固定资产购置或建造过程的中断超过3个月时可以继续资本化（
A、劳动纠纷B、施工技术要求C、发生安全事故D、资金周转困难
B
只有备选答案B是正常停工原因。
5.甲公司为建造一条生产线，于2006年1月1日借入一笔长期借款，本金为2000万元，年利率为8%，期限为5年，每年末支付利息，到期还本。
工程采用出包方式，于2006年7月1日开工，工程期为2年，2006年相关资产支出如下：
7月1日支付工程预付款1500万元；
10月1日支付工程进度款800万元；
12月1日支付工程进度款300万元，闲置资金因购买国债可取得0.2%的月收益。
因专门借款不足，甲公司动用了两笔一般借款，一笔借款于2005年1月1日借入，本金为500万元年利率为9%，期限为6年，每年末付息，到期还本；
另一笔借款于2006年7月1日借入，本金为400，年利率为6%，期限为4年，每年末
付息到期还本。
则2006
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