房地产开发企业会计核算.docx

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房地产开发企业会计核算

第三讲开发产品成本的核算

一、开发产品成本项目的构成

（一）开发产品成本的内容

开发产品成本，是指房地产开发企业，在房地产开始经营过程中所耗费的对象化的各项费用。

要核算开发产品的成本，首先要弄清开发产品成本的种类和内容。

开发产品成本按其用途，可分为以下四类。

1．土地开发成本

土地开发成本，是指房地产开发企业开发土地（即建设场地）所发生的各项费用支出。

2．房屋开发成本

房屋开发成本，是指房地产开发企业开发各种房屋（包括商品房、出租房、周转房、代建房等）所发生的各项费用支出。

3．配套设施开发成本

配套设施开发成本，是指房地产开发企业开发能有偿转让的大配套设施及不能有偿转让、不能直接计人开发成本的公共配套设施所发生的各项费用支出。

4．代建工程开发成本

代建工程开发成本，是指房地产开发企业接受委托单位的委托，代为开发土地、房屋以外的其他工程，如市政工程等所发生的各项费用支出。

（二）开发产品成本的项目

开发产品成本，在会计核算业务上，将其费用划分为如下六个成本项目。

1．土地征用补偿费

它指因开发房地产而征用土地所发生的各项费用，包括征地费、安置费，以及原有建筑的拆迁补偿费，或采用批租方式取得土地的批租地价。

2．前期工程费

它指土地、房屋开发过程中发生的规划、设计、可行性研究，以及水文地质勘察、测绘、场地平整等费用。

3．基础设施费

它指土地、房屋开发过程中发生的供水、供电、供气、排污、通讯、照明、绿化、环卫设施，以及道路等基础设施费用。

4．建筑安装工程费

它指土地房屋开发项目在开发过程中按建筑安装工程施工图施工所发生的各项建筑安装工程费和设备费。

主要包括建筑工程费（建筑、特殊装修工程费）、设备及安装工程费（给排水、电气照明、电梯、空调、燃气管道、消防、防雷、弱电等设备及安装）以及室内装修工程费等

5．配套设施费．

它指在开发小区内发生，可计入土地、房屋开发成本的不能有偿转让的公共配套设施费用，如锅炉房、水塔、居委会、派出所、幼托、消防、自行车棚、公厕等设施支出。

6．开发间接费

它指房地产开发企业内部独立核算单位及开发现场为开发房地产而发生的各项间接费用，包括现场管理机构人员工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

二、发包开发工程的核算

（一）发包工程内容及价款结算方式

1．发包工程项目的内容

房地产开发企业的基础设施和建筑安装等工程的施工，如不采用自营方式，可以采用发包方式。

对发包的基础设施和建筑安装工程，一般采用招标、议标方式。

通过工程公开招标或邀请施工企业议标，将工程发包给施工企业的，按工程标价进行结算。

开发企业要根据工程承包合同条件的规定，同承包工程的施工企业签订工程承包合同。

承包合同是发包开发企业和承包施工企业为了完成承发包工程，根据批准的设计文件和中标标函内容所签订，明确双方相互权利、义务关系的协议。

它一般应具备以下主要内容：

（1）工程名称和地址；

（2）工程范围和内容；

（3）开、竣工日期；

（4）工程质量、保修期及保修条件；

（5）工程造价；

（6）工程价款的支付、结算及交工验收办法；

（7）设计文件和技术资料提供日期；

（8）材料、设备的供应和进场期限；

（9）双方相互协作事项和违约责任等。

开发企业应将承包合同副本送开户银行作为结算工程价款的依据。

2．发包工程价款结算的方式

开发企业与施工企业在工程承包合同中规定的工程价款的结算，应根据国家有关工程价款结算办法，结合当地的有关规定具体确定。

从目前各个地区所采用的工程价款结算方式来看，归纳起来，主要有如下三种：

（1）按月结算。

就是按照每月实际完成的分部分项工程进行结算。

因为建筑安装工程等虽具有个体性的特点，但不同的工程，都是由一定的分部分项工程构成的。

每一个分部分项工程，都有一定的施工内容、质量标准和统一的计量单位，并在短期内可以完成。

国家为了管理工程造价而制定的工程预算定额和地区预算造价，都是以分部分项工程为基础的。

因此，根据验收合格的各月份已完分部分项工程的工程数量和预算单价等计算的工程造价，就是各月份应结算和支付的工程款。

如果招标发包工程，工程标价与工程造价不同时，应按工程标价占工程预算造价的百分比进行调整计算。

在具体做法上，各个地区也不尽相同，目前一般都实行月中预付、月终结算。

月中预付，指在月中按照当月施工计划所列的工作量一半预付；月终结算，即在月末（实际为下月初）按照各工程当月实际完成工作量（即预算造价或调整计算后的工程标价）扣除月中预付款后进行结算。

（2）分段结算。

就是将一个单位工程按形象进度划分为几个阶段（部位），如基础、结构、装饰、竣工等；按照完成阶段，分段验收结算工程价款。

分段结算也可按月预付工程款，即在月中按照当月施工计划工作量预付，于工程完成验收后按分段工程预算造价或调整计算后的工程标价扣除预付款后进行结算。

（3）竣工一次结算。

开发项目或单项工程施工工期在12个月以内，或者工程承包合同价值较小的，可以实行工程价款每月月中预支、竣工后一次结算。

即在工程开工后，每月按当月施工计划所列工作量预付工程款，于工程竣工验收后按工程承包合同价值扣除预付工程款后进行结算。

不论采用何种结算办法，施工期间结算的工程价款一般都不得超过承包工程合同价值的95％。

结算双方可以在5％的幅度内协商确认尾款比例，并在工程承包合同中订明。

尾款应专户存入银行，俟工程竣工验收后清算。

但如承包施工企业已向开发企业出具履约保函或有其他保证的，可以不留工程尾款。

（二）发包开发工程的核算

在会计业务核算中，开发企业与施工企业有关发包工程款和预付备料款、工程款的核算，应在“应付账款——应付工程款”、“预付账款——预付承包单位款”两个账户进行。

1、开发企业按照规定预付给承包施工企业的备料款和工程款，

借：

预付账款——预付承包单位款

贷：

银行存款

2、按照工程价款结算账单应付给承包施工企业的工程款，

借：

开发成本——房屋开发成本

贷：

应付账款——应付工程款

如有扣除应付工程款的预付备料款和预付工程款时，应将扣回的预付备料款和预工程款贷记“预付账款——预付承包单位款”，“应付账款——付工程款”科目，仅记减去扣回预付备料款和预付工程款后

应付账款。

借：

开发成本——房屋开发成本

贷：

预付账款——预付承包单位款

贷：

应付账款——应付工程款

3、支付工程款时，

借：

应付账款——应付工程款

贷：

银行存款

例1：

某开发企业的青山大厦发包工程年度合同总值为6000万元。

按照合同规定开工前应付预付备料款1500万元，在用银行存款支付时，应作如下会计分录：

借：

预付账款——预付承包单位款15000000

贷：

银行存款15000000

9月份根据施工企业当月施工计划所列工作量的二分之一即350万元，用银行存款预付工程款时，作会计分录：

借：

预付账款——预付承包单位款3500000

贷：

银行存款3500000

10月初根据施工企业提出9月份工程价款结算账单中的已完工程价值为750万元，减去应扣回预付备料款180万元。

月中预付工程款350万元，尚应支付工程款220万元（750万-180万-350万），应作会计分录如下：

借：

开发成本或生产成本7500000

贷：

预付账款——预付承包单位款5300000

应付账款——应付工程款2200000

用银行存款支付应付工程款时，应作会计分录：

借：

应付账款——应付工程款2200000

贷：

银行存款2200000

三、开发间接费用的核算

（一）开发间接费用的构成

开发间接费用，是指房地产开发企业内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用。

这些费用也属于直接为房地产开发而发生的费用，但它不能确定其为某项开发产品所应负担，因而无法将它直接记人各项开发产品成本。

为了简化核算手续，将它先记入“开发间接费用”账户，然后按照适当分配标准，将它分配记入各项开发产品成本。

开发间接费用的列支项目主要有以下方面：

（1）工资。

指开发企业内部独立核算单位现场管理机构行政、技术、经济、服务等人员的工资、奖金和津贴。

（2）福利费。

指按上项人员工资总额的一定比例（目前为14％）提取的职工福利费。

（3）折旧费。

指开发企业内部独立核算单位使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等提取的折旧费。

（4）修理费。

指开发企业内部独立核算单位使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等发生的修理费。

（5）办公费。

指开发企业内部独立核算单位各管理部门办公用的文具、纸张、印刷、邮电、书报、会议、差旅交通、烧水和集体取暖用煤等费用。

（6）水电费。

指开发企业内部独立核算单位各管理部门耗用的电费。

（7）劳动保护费。

指用于开发企业内部独立核算单位员工的劳动保护用品的购置、摊销和修理费，供员工保健用营养品、防暑饮料、洗涤肥皂等物品的购置费用或补助费，以及工地上员工洗澡、饮水的燃料等。

（8）周转房摊销。

指不能确定为某项开发项目安置拆迁居民周转使用的房屋计提的摊销费。

（9）利息支出。

指开发企业为开发房地产借人资金所发生而不能直接计入某项开发成本的利息支出及相关的手续费，但应冲使用前暂存银行而发生的利息收入。

开发产品完工以后的借款利息，应作为财务费用，计入当期损益。

（10）其他费用。

指上述各项费用以外的其他开发间接费用

（二）开发间接费用的归集与分配

1．开发间接费用的归集

开发间接费用的归集，在“开发间接费用”账户进行归集。

企业所属各内部独立核算单位发生的各项开发间接费用时：

借：

开发问接费用

贷：

应付工资、应付福利费、累计折旧、递延资产、

长期待摊费用、银行存款、周转房——周转房摊销

例2：

某开发公司西湖大厦施工现场本月份发生以下经济业务：

①将本月已发放工资16000元，结转开发间接费用时，

借：

开发间接费用16000

贷：

应付工资16000

②根据发放工资总额计提员工福利费，计提比例14％。

借：

开发间接费用2240

贷：

应付福利费2240

③本月计提固定资产折旧费，会计分录如下：

借：

开发间接费用20000

贷：

累计折旧20000

④摊销周转房费用，会计分录如下：

借：

开发间接费用21000

贷：

长期待摊费用21000

⑤购置办公用品及劳保用品，由支票转账，会计分录如下：

．借：

开发间接费用16460

贷：

银行存款16460

⑥摊销固定资产大修理费用，作会计分录如下：

借：

开发间接费用7000

贷：

待摊费用7000

开发间接费用的明细分类核算，一般要按所属内部独立核算单位设置“开发间接费用明细分类账”，将发生的开发间接费用按明细项目分栏登记。

必须指出，如果开发企业不设置现场管理机构而由企业（即公司本部）定期或不定期地派人到开发现场组织开发活动，其所发生的费用，除周转房摊销外，其他开发间接费可记入企业的管理费用。

2．开发间接费用的分配

每月终了，应对开发间接费用进行分配，按实际发生数计入有关开发产品的成本。

开发间接费用的分配方法，企业可根据开发经营的特点自行确定。

不论土地开发、房屋开发、配套设施和代建工程，均应分配开发间接费用。

为了简化核算手续并防止重复分配，对应计入房屋等开发成本的自用土地和不能有偿转让的配套设施的开发成本，均不分配开发间接费用。

这部分开发产品应负担的开发间接费用，可直接分配计入有关房屋开发成本。

也就是说，企业内部独立核算单位发生的开发间接费用，可仅对有关开发房屋、商品性土地、能有偿转让配套设施及代建工程进行分配。

开发间接费用的分配标准，可按月份内各项开发产品实际发生的直接成本（包括土地征用及拆迁补偿费或批租地价、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设施费）进行，即：

某项开发产品成本分配的开发间接费=月份内该项开发产品实际发生的直接成本×（本月实际发生的开发间接费用÷应分配开发间接费用的各开发产品实际发生的直接成本总额）

例3：

某房地产开发企业某内部独立核算单位在2003年5月份共发生了开发间接费用83200元，应分配开发间接费用的各开发产品实际发生的直接成本如下：

开发产品编号名称直接成本

101商品房100000

102商品房240000

151出租房150000

181周转房140000

201大配套设施——商店160000

301商品性土地250000

合计1040000

根据上列公式，即可为各开发产品算得5月份应分配的开发间接费：

101商品房：

100000×83200÷1040000×100％

=100000×8％=8000（元）

102商品房：

240000×8％=19200（元）

151出租房：

150000×8％=12000（元）

181周转房：

140000×8％=11200（元）

201大配套设施：

160000×8％=12800（元）

301商品性土地：

250000×8％=20000（元）

根据上面计算，就可编制开发间接费用分配表。

开发间接费用分配表

2003年5月单位：

元

开发项目编号名称

直接成本

分配开发间接费

101商品房

102商品房

151出租房

181周转房

201大配套设施

301商品性土地

100000

240000

150000

140000

160000

250000

8000

19200

12000

11200

12800

20000

合计

1040000

83200

根据开发间接费用分配表，可将各开发产品成本分配的开发间接费记入各开发产品成本核算对象的“开发间接费用”成本项目，并将它记人“开发成本”二级账户的借方和“开发间接费用”账户的贷方，作如下分录：

借：

开发成本——房屋开发成本50400

——配套设施开发成本12800

——商品性土地开发成本20000

贷：

开发间接费用83200

四、土地开发成本的核算

（一）土地开发支出划分和归集的原则

1、土地开发支出划分

房地产开发企业开发的土地，按其用途可将它分为如下两种：

一种是为了转让、出租而开发的商品性土地（也叫商品性建设场所）；另一种是为开发商品房、出租房等房屋而开发的自用土地。

前者是企业的最终开发产品，其费用支出单独构成土地的开发成本；而后者则是企业的中间开发产品，其费用支出应计入商品房、出租房等有关房屋开发成本。

2、土地开发支出归集的原则

现行会计制度中设置的“开发成本——土地开发成本”账户，它的核算内容，与企业发生的土地开发支出并不完全对口，原则上仅限于企业开发各种商品性土地所发生的支出。

企业为开发商品房、出租房等房屋而开发的土地，其费用能分清负担对象的，应直接计人有关房屋开发成本，在“开发成本——房屋开发成本”账户进行核算。

如果企业开发的自用土地，分不清负担对象，应由两个或两个以上成本核算对象负担的，其费用可先通过“开发成本——土地开发成本”账户进行归集，待土地开发完成投入使用时，再按一定的标准（如房屋占地面积或房屋建筑面积等）将其分配计人有关房屋开发成本。

如果企业开发商品房、出租房用的土地属于企业开发商品性土地的一部分，则应将整块土地作为一个成本核算对象，在“开发成本——土地开发成本”账户中归集其发生的全部开发支出，计算其总成本和单位成本，并于土地开发完成时，将成本结转到“开发产品”账户。

待使用土地时，再将使用土地所应负担的开发成本，从“开发产品”账户转入“开发成本——房屋开发成本”账户，计入商品房、出租房等房屋的开发成本。

（二）±地开发成本核算对象的确定和成本项目的设置

1．土地开发成本核算对象的确定

为了既有利于土地开发支出的归集，又有利于土地开发成本的结转，对需要单独核算土地开发成本的开发项目，可按下列原则确定土地开发成本的核算对象。

（1）对开发面积不大、开发工期较短的土地，每一个独立的开发项目都可作为成本核算对象。

（2）对开发面积较大、开发工期较长、分区域开发的土地，可以以一定区域作为土地开发成本核算对象。

成本核算对象应在开工之前确定，一经确定就不能随意改变，更不能相互混淆。

2．土地开发成本项目的设置

企业开发的土地，因其设计要求不同，开发的层次、程度和内容都不相同，有的只是进行场地的清理平整，如原有建筑物、障碍物的拆除和土地的平整；有的除了场地平整外，还要进行地下各种管线的铺设、地面道路的建设等。

因此，就各个具体的土地开发项目来说，它的开发支出内容是不完全相同的。

企业要根据所开发土地的具体情况和会计制度规定的成本项目，设置土地开发项目的成本项目。

对于会计制度规定的、企业没有发生支出内容的成本项目，如建筑安装工程费、配套设施费，可不必设置。

根据土地开发支出的一般情况，企业对土地开发成本的核算，可设置如下几个成本项目：

（1）土地征用及拆迁补偿费或土地批租费；

（2）前期工程费；，

（3）基础设施费；

（4）开发间接费。

其中，土地征用及拆迁补偿费是指按照城市建设总体规划进行土地开发所发生的土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费，及有关地上、地下物拆迁补偿费等，但对拆迁旧建筑物回收的残值应估计人账并冲减有关成本。

开发土地如通过批租方式取得的，应列入批租地价。

前期工程费是指土地开发项目前期工程发生的费用，包括规划、设计费，项目可行性研究费，水文、地质堪察、测绘费，场地平整费等。

基础设施费是指土地开发过程中发生的各种基础设施费，包括道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯等设施费用。

开发间接费指应由商品性土地开发成本负担的开发间接费用。

土地开发项目如要负担不能有偿转让的配套设施费，还应设置“配套设施费”成本项目，用以核算应计入土地开发成本的配套设施费。

（三）土地开发成本的核算

企业在土地开发成本过程中发生的各项支出，除可将直接计入房屋开发成本的自用土地开发支出在“开发成本——房屋开发成本”账户核算外，其他土地开发支出均应通过“开发成本——土地开发成本”账户进行核算。

为了分清转让、出租用土地开发成本和不能确定负担对象自用土地开发成本，对土地开发成本应按土地开发项目的类别，分别设置“商品性土地开发成本”和“自用土地开发成本”两个二级账户，并按成本核算对象和成本项目设置明细分类账。

1、对发生的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费等土地开发支出，可直接记入各土地开发成本明细分类账，

借：

开发成本——商品性土地开发成本

开发成本——自用土地开发成本

贷：

银行存款

应付账款——应付工程款

2、发生的开发间接费用，应先在“开发间接费用”账户进行核算，于月份终了再按一定标准，分配计入有关开发成本核算对象。

应由商品性土地开发成本负担的开发间接费。

借：

开发成本——商品性土地开发成本”

贷：

开发间接费用

例4：

某房地产开发企业在本月份内，共发生了下列有关土地开发支出：

30]351

商品性土地自用土地

支付征地拆迁费156000元144000元

支付承包设计单位前期工程款40000元36000元

应付承包施工单位基础设施款50000元36000元

分配开发间接费20000元

合计266000元216000元

（1）用银行存款支付征地拆迁费时，作会计分录如下：

借：

开发成本——商品性土地开发成本156000

开发成本——自用土地开发成本144000

贷：

银行存款300000

（2）用银行存款支付设计单位前期工程款时，作会计分录如下：

借：

开发成本——商品性土地开发成本40000

开发成本——自用土地开发成本36000

贷：

银行存款76000

（3）将应付施工企业基础设施工程款人账时，作会计分录如下：

借：

开发成本——商品性土地开发成本50000

开发成本——自用土地开发成本36000

贷：

应付账款——应付工程款86000

（4）分配应记入商品性土地开发成本的开发间接费用时，作会计分录如下：

借：

开发成本——商品性土地开发成本20000

贷：

开发间接费用20000

同时应将各项土地开发支出分别记入商品性土地开发成本、自用土地开发成本明细分类账。

现列示土地开发成本明细分类账

土地开发成本明细分类账

项目编号名称：

30l商品性土地单位：

元

2003

年

凭

借方

贷方

借方

明细科目借方发生额

月日

证

号

数

摘要

金额

金额

余额

土地征用

及拆迁

补偿费

前期

工程费

基础

设施费

开发

间接费

4、30

本年累计

支付征地拆迁费

支付前期工程费

支付基础设施工

程款

分配开发间接费

156000

40000

50O00

20000

1738000

1894000

193400c

1986000

2004000

1018O0O

156O00

220000

40000

330000

50000

170000

20000

（四）已完土地开发成本的结转

已完土地开发成本的结转，应根据已完成开发土地的用途，采用不同的成本结转方法。

1、为转让、出租而开发的商品性土地，在开发完成并经验收后，应将其实际成本自“开发成本——商品性土地开发成本，，账户的贷方转入“开发产品——土地”账户的借方。

假如上述开发企业商品性土地经开发完成并验收，加上以前月份开发支出共2004000元，作会计分录如下：

借：

开发产品——土地2004000

贷：

开发成本——商品性土地开发成本2004000

2、为本企业房屋开发用的土地，应于开发完成把土地投入使用

时，将土地开发的实际成本结转计人有关房屋的开发成本。

借：

开发成本——房屋开发成本

贷：

开发成本——自用土地开发成本

结转计入房屋开发成本的土地开发支出，可采用分项平行结转法或归类集中结转法。

分项平行结转法是指将土地开发支出的各项费用

按成本项目分别平行转入有关房屋开发成本的对应成本项目。

归类集中结转法是指将土地开发支出归类合并为“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”和“基础设施费”两个费用项目，然后转入有关房屋开发成本的“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”和“基础设施费”成本项目。

凡与土地征用及拆迁补偿费或批租地价有关的费用，均转入有关房屋开发成本的“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”项目；对其他土地开发支出，包括前期工程费、基础设施费等，则合并转入有关房屋开发成本的“基础设施费”项目。

经结转的自用土地开发支出，应将它自“开发成本——自用土地开发成本”账户的贷方转入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方。

例5：

假如上述开发企业自用土地在开发完成后，加上以前月份开发支出1080000元，共计1296000元。

这块