中级会计实务笔记9金融资产Word文件下载.docx

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按公允价值计量，变动计入当期损益

持有至到期投资

按公允价值计量，交易费用计入初始入账金额。

采用实际利率法，按摊余成本计量

贷款和应收款项

可供出售金融资产

按公允价值计量,变动计入所有者权益

（二）实际利率及摊余成本

　　企业对持有至到期投资、贷款和应收款项应当采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量。

　　1.实际利率法

　　实际利率法——是指按金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入和利息费用的方法。

（1）实际利率——是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

（2）实际利率的确定——企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

　　分期付息：

　　年利息×

（P/A，r，n）＋面值×

（P/F，r，n）＝债券取得时公允价值＋相关费用

　　●在确定实际利率时，应当考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前偿还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不考虑未来信用损失。

　　●金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。

　　2.摊余成本

　　【小资料】摊余成本

　　金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

　　期末金融资产的摊余成本＝期初摊余成本＋实际利息收入（期初摊余成本×

实际利率）－应收未收利息（分期付息债券面值×

票面利率）－减值准备－本期偿还本金

　　●注意：

　　如果有客观证据表明该金融资产或金融负债的实际利率与名义利率相计算的各期利息收入或利息费用相差很小，也可采用名义利率摊余成本进行后续计量。

多选题】

（2008年）下列各项中，影响持有至到期投资摊余成本因素的有（）。

　　A.确认的减值准备

　　B.分期收回的本金

　　C.利息调整的累计摊销额

　　D.对到期一次付息债券确认的票面利息

　　【正确答案】ABCD

　　【答案解析】持有至到期投资的摊余成本与其账面价值相同，上述四项都会影响持有至到期投资的账面价值（摊余成本），所以都应选择。

　　（三）金融资产相关利得和损失的处理

　　●可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑损益——应当计入当期损益；

　　●采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息——应当计入当期损益；

　　●可供出售权益工具投资的现金股利——应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

多选题】下列与金融资产相关利得和损失，应直接计入当期损益的有（）。

　　A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产其公允价值变动形成的利得或损失

　　B.可供出售金融资产其公允价值变动形成的利得或损失

　　C.可供出售金融资产按实际利率法计算的利息

　　D.可供出售权益工具投资取得的现金股利

　　【正确答案】ACD

　　【答案解析】可供出售金融资产其公允价值变动开成的利得或损失，应当直接计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。

2.以摊余成本计量的金融资产——在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入当期损益。

但是，该金融资产被指定为被套期项目的，相关的利得或损失的处理，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。

三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

　　1.科目：

交易性金融资产——成本

　　——公允价值变动

　　2.账务处理：

（1）企业取得交易性金融资产时：

　　借：

交易性金融资产——成本（公允价值）

　　应收股利或应收利息（买价中所含的现金股利或已到付息期尚未领取的利息）

　　投资收益（交易费用）

　　贷：

银行存款等（实际支付的金额）

（2）交易性金融资产持有期间取得的现金股利或债券利息：

应收股利或应收利息

投资收益

　　（3）资产负债表日

　　交易性金融资产的公允价值高于其账面余额：

交易性金融资产——公允价值变动

公允价值变动损益

　　公允价值低于其账面余额——做相反分录。

　　（4）处置该金融资产

　　处置金融资产时——其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时将“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

会计分录如下：

银行存款（实际收到的金额）

交易性金融资产——成本

　　——公允价值变动（账面余额）

　　投资收益（差额）

　　同时：

将原计入“交易性金融资产——公允价值变动”的金额转出：

　　（或做相反分录）

（2009年）2008年7月1日，甲公司从二级市场以2100万元（含已到付息日但尚未领取的利息100万元）购入乙公司发行的债券，另发生交易费用10万元，划分为交易性金融资产。

当年12月31日，该交易性金融资产的公允价值为2200万元。

假定不考虑其他因素，当日，甲公司应就该资产确认的公允价值变动损益为（）万元。

　　A.90B.100　C.190D.200

　　【正确答案】D

　　【答案解析】甲公司应就该资产确认的公允价值变动损益＝2200－（2100－100）＝200（万元）。

注意交易性金融资产发生的交易费用直接计入投资收益。

　　四、持有至到期投资的会计处理

　　持有至到期投资的会计处理——主要是该金融资产实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间利息收益的确认和处置时损益的处理。

　　1.会计科目：

　　持有至到期投资——成本

　　——利息调整

　　——应计利息

　　2.账务处理

（1）企业取得持有至到期投资时：

持有至到期投资——成本（面值）

　　借（或贷）持有至到期投资——利息调整（差额）

　　应收利息（支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）

（2）资产负债表日，计提债券利息时

　　①持有至到期投资为分期付息，一次还本债券投资：

应收利息（债券面值×

票面利率）

　　借（或贷）：

持有至到期投资——利息调整（差额）

投资收益（持有至到期投资期初摊余成本×

实际利率）

　　②持有至到期投资为一次还本付息债券投资：

持有至到期投资——应计利息（债券面值×

　　（3）处置持有至到期投资时

　　处置持有至到期投资时——应将所取得的价款与持有至到期投资账面价值之间的差额，计入当期损益。

银行存款（实际收到的价款）

　　持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备）

持有至到期投资——成本（账面余额）

　　——利息调整（账面余额）

　　——应计利息（账面余额）

　　贷（或借）投资收益（差额）

五、应收款项的会计处理

　　1.应收账款的会计处理

　　应收账款通常应按实际发生额计价入账。

企业代垫的包装费、运杂费也应通过“应收账款”科目核算。

（1）发生应收账款时

应收账款

主营业务收入

　　应交税费――应交增值税（销项税额）

（2）收到款项时

　　财务费用（现金折扣）

应收帐款（账面余额）

　　2.应收票据的会计处理

（1）收到票据时

应收票据（面值）

（2）到期收款

银行存款

应收票据

　　（3）未到期的商业汇票办理贴现

　　符合《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》有关金融资产终止确认条件的（如银行承兑汇票贴现），其贴现时的会计处理如下：

银行存款（实收金额）

　　财务费用（贴现息）

应收票据（账面价值）

　　不符合《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》有关金融资产终止确认条件的（如商业承兑汇票贴现），其贴现时的会计处理如下：

短期借款

　　（4）将持有的商业汇票背书转让购买所需物资时：

材料采购（或原材料、库存商品等）（取得物资的成本）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

应收票据（商业汇票的票面金额）

银行存款（差额）

六、可供出售金融资产的会计处理

（一）可供出售金融资产与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的相同点和不同点：

相同点

都是按公允价值进行后续计量

不同点

（1）金融资产取得时发生的交易费用处理不同

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产——计入当期损益

可供出售金融资产——计入初始入账金额

（2）后续计量时公允价值变动的处理不同

可供出售金融资产——计入所有者权益

（二）可供出售金融资产的会计处理

　　1.会计科目

　　可供出售金融资产——成本

　　——利息调整

　　——应计利息

　　——公允价值变动

（1）企业取得金融资产

　　①企业取得的可供出售金融资产为股票投资的

可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和）

　　应收股利（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）

　　②企业取得的可供出售金融资产为债券投资的

可供出售金融资产——成本（债券面值）

　　应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）

　　借或贷：

可供出售金融资产——利息调整（差额）

（2）资产负债表日，可供出售债券投资应计提利息：

　　①可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资

投资收益（期初摊余成本×

　　②可供出售金融资产为一次还本付息债券投资

可供出售金融资产——应计利息（面值×

　　（3）资产负债表日，确认可供出售金融资产的公允价值变动

　　①可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额

可供出售金融资产——公允价值变动

资本公积——其他资本公积

　　②公允价值低于其账面余额的差额——做相反的会计分录

　　（4）出售可供出售金融资产

　　①借：

银行存款等（实际收到的金额）

可供出售金融资产——成本（账面余额）

　　贷（或借）：

投资收益（差额）

　　②借（贷）：

资本公积——其他资本公积（公允价值累计变动额）

　　贷（借）：

计算分析题】甲股份有限公司（以下简称甲公司）有关资料如下：

（1）2008年2月5日，甲公司以银行存款从二级市场购入B公司股票100000股，划分为可供出售金融资产，每股买价12元，同时支付相关税费10000元。

（2）2008年4月10日，B公司宣告发放现金股利，每股0.5元。

　　（3）2008年4月20日，收到B公司发放的现金股利50000元。

　　（4）2008年12月31日，B公司股票市价为每股14元。

　　（5）2009年12月31日，B公司股票市价发生暂时性下跌，市价为每股13元。

　　（6）2010年1月18日，甲公司出售B公司股票100000股，取得价款146万元（已扣除相关税费）。

　　要求：

根据上述经济业务编制甲公司的有关会计分录。

　　【答案及解析】丙公司应编制的会计分录如下：

（1）2008年2月5日，甲公司以银行存款从二级市场购入B公司股票100000股，划分为可供出售金融资产，每股买价12元，同时支付相关税费10000元。

可供出售金融资产——B公司股票——成本1210000

银行存款1210000

应收股利50000

投资收益50000

银行存款50000

可供出售金融资产——B公司股票——公允价值变动190000

资本公积——其他资本公积190000

资本公积——其他资本公积100000

可供出售金融资产——B公司股票——公允价值变动100000

银行存款1460000

　　——公允价值变动90000

　　投资收益160000

资本公积——其他资本公积90000

投资收益90000

（2007年）下列可供出售金融资产的表述中，正确的有（）。

　　A.可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益

　　B.可供出售金融资产的公允价值变动应计入当期损益

　　C.取得可供出售金融资产发生的交易费用应直接计入资本公积

　　D.处置可供出售金融资产时，以前期间因公允价值变动计入资本公积的金额应转入当期损益

　　【正确答案】AD

　　【答案解析】本题考核的是可供出售金融资产的核算问题。

选项B应是计入资本公积；

选项C取得可供出售金融资产时发生的交易费用应是直接计入可供出售金融资产成本。

（2008年）甲公司2007年12月25日支付价款2040万元（含已宣告但尚未发放的现金股利60万元）取得一项股权投资，另支付交易费用10万元，划分为可供出售金融资产。

2007年12月28日，收到现金股利60万元。

2007年12月31日，该项股权投资的公允价值为2105万元。

假定不考虑所得税等其他因素。

甲公司2007年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额为（）万元。

　　A.55B.65　　C.115D.125

　　【正确答案】C

　　【答案解析】甲公司2007年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额＝2105－（2040－60＋10）＝115（万元）

七、金融资产之间重分类的处理

　　1.企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的——应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。

重分类日，该投资的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。

　　2.企业因持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于企业会计准则所允许的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的——企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。

重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。

　　相关会计处理如下：

可供出售金融资产（金融资产的公允价值）

　　持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备）

持有至到期投资——成本（账面余额）

　　——利息调整（账面余额）

　　——应计利息（账面余额）

　　贷或借：

资本公积——其他资本公积（差额）

计算分析题】

（2009年）甲股份有限公司为上市公司（以下简称甲公司），有关购入、持有和出售乙公司发行的不可赎回债券的资料如下：

（1）2007年1月1日，甲公司支付价款1100万元（含交易费用），从活跃市场购入乙公司当日发行的面值为1000万元、5年期的不可赎回债券。

该债券票面年利率为10%，利息按单利计算，到期一次还本付息，实际年利率为6.4%.当日，甲公司将其划分为持有至到期投资，按年确认投资收益。

2007年12月31日，该债券未发生减值迹象。

（2）2008年1月1日，该债券市价总额为1200万元。

当日，为筹集生产线扩建所需资金，甲公司出售债券的80%，将扣除手续费后的款项955万元存入银行；

该债券剩余的20%重分类为可供出售金融资产。

（1）编制2007年1月1日甲公司购入该债券的会计分录。

（2）计算2007年12月31日甲公司该债券投资收益、应计利息和利息调整摊销额，并编制相应的会计分录。

　　（3）计算2008年1月1日甲公司出售该债券的损益，并编制相应的会计分录。

　　（4）计算2008年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊余成本，并编制重分类为可供出售金融资产的会计分录。

（答案中的金额单位用万元表示）

　　答案：

（1）2007年1月1日甲公司购入该债券的会计分录：

持有至到期投资——成本　1000

　　持有至到期投资——利息调整100

银行存款　1100

　　计算2007年12月31日甲公司该债券投资收益、应计利息和利息调整摊销额：

　　2007年12月31日甲公司该债券投资收益＝1100×

6.4%＝70.4（万元）

　　2007年12月31日甲公司该债券应计利息＝1000×

10%＝100（万元）

　　2007年12月31日甲公司该债券利息调整摊销额＝100－70.4＝29.6（万元）

　　会计处理：

持有至到期投资——应计利息　100

持有至到期投资——利息调整　29.6

　　投资收益70.4

　　2008年1月1日甲公司出售该债券的损益＝955－（1100＋70.4）×

80%＝18.68（万元）

银行存款955

持有至到期投资——成本　800（1000×

80%）

　　——利息调整　56.32[（100－29.6）×

80%]

　　——应计利息　80（100×

　　投资收益18.68

　　2008年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊余成本＝1100＋70.4－936.32＝234.08（万元）

　　将剩余持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的账务处理：

可供出售金融资产240（1200×

20%）

持有至到期投资——成本　200（1000×

　　——利息调整　14.08[（100－29.6）×

20%]

　　——应计利息　20（100×

　　资本公积——其他资本公积5.92

八、金融资产的减值

　　1.持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

（1）持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本进行后续计量，其发生减值时——应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

　　计算持有至到期投资、贷款和应收款项的减值时，将账面价值与未来现金流量现值进行比较，这种方法称为未来现金流量折现法。

　　以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。

对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时