教案中级财务会计第四章金融资产.docx

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教案中级财务会计第四章金融资产

第四章金融资产

【教学目的与要求】

1．了解：

金融资产的概念及分类。

2．掌握：

（1）交易性金融资产的核算（包括：

初始计量、持有收益的确认、期末计量以及处置）

（2）一般企业应收款项的主要账务处理。

包括应收账款、应收票据、预付账款、其他应收款等。

本章基本内容框架

第一节金融资产及其分类

一、金融资产的内容

金融资产通常是指企业的库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、股权投资、债权投资等资产。

本章以下所指金融资产不包括:

货币资金（第二章）

长期股权投资（第五章）这两项资产。

二、金融资产的分类

（一）分类依据：

企业应当结合自身业务特点、投资策略（目的）和风险管理要求，由管理当局在初始计量时进行分类。

金融资产的分类一经确定，不应随意变更。

（二）分类：

1．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

2．持有至到期投资

3．贷款和应收款项

4．可供出售金融资产

（三）金融资产之间的重分类：

只有第二类可以重分类为第四类

第二节交易性金融资产

一、交易性金融资产概述

第一类“以公允价值计量其变动计入当期损益的金融资产”可进一步分为：

1．交易性金融资产：

满足三个条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产.

2．直接指定为第一类（以．．．．．．）

二、交易性金融资产的会计处理

（一）核算原则

1．企业取得金融资产时所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目。

2．在持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。

3．资产负债表日，交易性金融资产按公允价值计量，交易性金融资产公允价值变动计入当期损益。

4．处置交易性金融资产时，将处置时金融资产的公允价值与账面余额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。

（二）主要核算科目

与交易性金融资产核算有关的会计科目

核算科目

科目

性质

核算内容

交易性金融资产

交易性金融资产—××（成本）【明细分类科目】

资产类

核算企业交易性金融资产的成本

交易性金融资产—××（公允价值变动）【明细分类科目】

资产类

核算交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额

应收股利

资产类

核算企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润

应收利息

资产类

核算企业持有金融资产应收取的利息

投资收益

损益类

核算企业持有金融资产期间取得的投资收益以及处置金融资产实现的损益

公允价值变动损益

损益类

核算企业交易性金融资产、交易性金融负债以及采用公允价值模式计量的投资性房地产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失

（三）主要会计处理

1．核算：

取得时的核算，即初始计量

总账科目：

“交易性金融资产”科目

明细科目：

交易性金融资产-A公司股票（成本）：

反映交易性金融资产的初始确认金额

交易性金融资产-B公司债券（公允价值变动）：

反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额

2．核算原则：

初始计量核算要点

分录

备注

（1）按公允价值计量

借：

交易性金融资产—××（成本）

投资收益

应收股利/应收利息

贷：

银行存款

【公允价值】

【交易费用】

【含..】

（2）相关的交易费用计入当期损益“投资收益”（借方，冲减）

（3）价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目：

“应收股利”或“应收利息”

【例题1·单选题】企业取得交易性金融资产时，支付的手续费，应当记入（）科目。

A．财务费用B．投资收益

C．交易性金融资产D．管理费用

【答案】B

【解析】相关的交易费用借记“投资收益”科目，即冲减“投资收益”。

【例题2·单选题】甲企业以每股4.60元的价格购入M公司股票10000股作为交易性金融资产，并支付交易税费800元。

股票购买价款中包含了每股0.10元的已宣告但尚未发放的现金股利。

该交易性金融资产的初始确认金额为（）元。

A．46000B．46800

C．45000D．45800

【答案】C

【解析】交易性金融资产的初始确认金额＝10000×（4.60－0.10）＝45000（元）

交易税费借记“投资收益”，包含的已宣告但尚未发放的现金股利10000×0.10＝1000（元），应记入“应收股利”科目。

分录为：

借：

交易性金融资产—M公司股票（成本）45000

应收股利1000

投资收益800

贷：

银行存款46800

【例4-1】2×12年12月1日，华夏公司按每股8.20元的价格从二级市场购入A公司每股面值为1元的股票30000股作为交易性金融资产，并支付手续费2000元。

股票购买价格中包含每股0.20元已宣告但尚未发放的现金股利，该现金股利于2×12年12月16日发放。

（1）2×12年12月1日，购入A公司股票的成本为30000×（8.20－0.20）＝240000（元），应收现金股利为30000×0.20＝6000（元），会计处理为：

借：

交易性金融资产—A公司股票（成本）240000

应收股利6000

投资收益2000

贷：

银行存款248000

（2）2×12年12月16日，收到发放的现金股利时的会计处理为：

借：

银行存款6000

贷：

应收股利6000

【例4-2】2×12年7月1日，华夏公司支付价款66800元从二级市场购入乙公司于2×12年1月1日发行的面值60000元、期限为3年、票面利率为5%、每年1月1日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产，并支付交易费用200元。

债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息1500元。

在本例中，2×12年7月1日购入乙公司债券的成本为66800－1500＝65300（元），会计处理为：

借：

交易性金融资产—乙公司债券（成本）65300

应收利息1500

投资收益200

贷：

银行存款67000

典型练习：

一、单选题

1．企业以每股3.6元的价格购入G公司股票20000股作为交易性金融资产,并支付交易税费300元。

股票的买价中包括了每股0.2元已宣告但尚未派发的现金股利。

该交易性金融资产的初始入账金额为（）。

A．68000元B．68300元

C．72000元D．72300元

初始入账金额=（3.6-0.2）×20000=68000元

因此选A

【小结】

1、初始计量时，交易费用冲减“投资收益”；

2、明细科目分为“（成本）”、“（公允价值变动）”

【作业】

指导书P35，单项选择第1题

指导书P49，四、计算及账务处理题，第1题

复习：

交易性金融资产初始计量时，交易费用应计入哪个科目？

；交易性金融资产明细科目有哪两个？

2．交易性金融资产持有收益的核算

1．核算原则

后续计量核算要点

分录

（1）持有期间：

收益的确认

借：

应收股利/应收利息

贷：

投资收益

A．被投资方宣告发放现金股利或收到股利时。

（股票）,确认投资收益：

贷记“投资收益”。

B．资产负债表日或付息日计算应收利息（债券），确认投资收益：

贷记“投资收益”。

【例题4·单选题】交易性金融资产在持有期间，获得的现金股利收益，应记入（）科目。

A．冲减财务费用B．投资收益

C．其他业务收入D．资本公积

【答案】B

【解析】交易性金融资产在持有期间，获得的现金股利收益，应确认为投资收益：

贷记“投资收益”。

3．交易性金融资产的期末计量

后续计量核算要点

分录

备注

（２）期末计量：

资产负债表日按公允价值计量，其变动计入当期损益的“公允价值变动损益”。

借:

交易性金融资产—××（公允价值变动）贷:

公允价值变动损益

价值上升

借:

公允价值变动损益

贷:

交易性金融资产—××（公允价值变动）

价值下跌

【例题3·单选题】交易性金融资产在持有期间，公允价值的变动记入（）科目。

A．资本公积B．公允价值变动损益

C．营业外支出D．投资收益

【答案】B

【解析】交易性金融资产在持有期间，公允价值的变动记入当期损益，科目为“公允价值变动损益”。

4．交易性金融资产的处置

处置核算要点

分录

备注

（1）售价与账面价值（余额）的差记入“投资收益”。

（尚有未收回的现金股利或利息,贷计“应收股利/应收利息”。

借:

银行存款

贷:

交易性金融资产—××（成本）

交易性金融资产—××（公允价值变动）

投资收益

　应收股利/应收利息

【实收金额】

【可借】

【差，可借】

（2）将持有期间累计的“公允价值变动损益”转入“投资收益”,确认为处置当期的投资收益。

（均为损益类科目,不影响当期损益）。

目的：

为了保证“投资收益”数据的正确。

借:

公允价值变动损益

贷:

投资收益

或相反分录

【例题5·单选题】企业将作为交易性金融资产的N公司股票出售，实际收到价款100000元。

出售日，该交易性金融资产科目余额为：

“交易性金融资产—N公司股票（成本）”80000元、“交易性金融资产—N公司股票（公允价值变动）”贷方余额5000元、“应收股利”余额3000元（）科目。

处置该股票时，应确认的处理损益为（）元。

A．22000B．5000

C．17000D．20000

【答案】C

【解析】处置时分录如下，可得“投资收益”＝22000－5000＝17000（元）

（1）

借：

银行存款100000

交易性金融资产—N公司股票（公允价值变动）5000

贷：

交易性金融资产—N公司股票（成本）80000

应收股利3000

投资收益22000

（2）结转持有期间，“公允价值变动损益”的累计发生额。

借：

投资收益5000

贷：

公允价值变动损益【原科目余额在借方，因此贷方转出】5000

【例4-6】华夏公司将持有的B公司债券售出，实际收到价款85000元。

债券售出日，华夏公司对该债券已计提但尚未收到的利息1600元，账面价值为82500元（包括成本85000元，已确认的公允价值变动损失为2500元）。

（1）处置金融资产时计算的处置损益为85000－82500－1600＝900（元），会计处理为：

借：

银行存款85000

交易性金融资产—B公司债券（公允价值变动）2500

贷：

交易性金融资产—B公司债券（成本）85000

应收利息1600

投资收益900

（2）结转债券持有期间公允价值累计变动净损益时的会计处理为：

借：

投资收益2500

贷：

公允价值变动损益2500

【小结】

1、后续计量按公允价值，其变动计入“公允价值变动损益”，

2、处置时，切记将持有期间的“公允价值变动损益”转入“投资收益

复习：

1、后续计量按公允价值，其变动计入“公允价值变动损益”，

2、处置时，切记将持有期间的“公允价值变动损益”转入“投资收益。

第三节持有至到期投资

一、持有至到期投资概述

持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

1．指到期日固定，回收金额固定或可确定，企业有明确的意图和能力（指财务能力）持有至到期的非衍生金融资产。

2．主要是：

债权性投资，如：

（1）固定利率国债

（2）浮动利率的金融债券

例如：

5年期，面值100万，票面利率6%，到期一次还本付息的企业债券。

二、持有至到期投资的会计处理

（一）核算原则

持有至到期投资的会计处理，强调该金融资产的持有者打算“持有至到期”，未到期前通常不会出售或重分类。

1．持有至到期投资初始确认时，应当按照公允价值和相关交易费用之和作为初始入账金额，实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。

２.企业应当采用实际利率法，按照摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。

３.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日可供出售金融资产按公允价值进行计量，公允价值与账面价值的差额记入资本公积。

４.处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与持有至到期投资账面价值之间的差额计入当期损益。

（二）主要核算科目

与持有至到期投资核算有关的会计科目

核算科目

科目

性质

核算内容

持有至到期投资

持有至到期投资—××（成本）

资产类

核算持有至到期投资的面值

持有至到期投资—××（利息调整）

资产类

核算持有至到期投资初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销该差额后的摊余金额

持有至到期投资—××（应计利息）

资产类

核算应收取的利息（到期一次还本付息方式）

应收利息

资产类

核算应收取的利息（分期付息方式）

投资收益

损益类

核算企业持有金融资产期间取得的投资收益以及处置金融资产实现的损益

资本公积—其他资本公积

所有者权益类

核算直接计入所有者权益的利得和损失

（三）主要会计处理

1．持有至期投资取得时的核算

初始计量核算要点

分录

备注

（1）按公允价值＋交易费用计量

其中，交易费用倒挤在“持有至到期投资-利息调整”。

借：

持有至到期投资—××（成本）

应收利息

持有至到期投资—××（利息调整）

贷：

银行存款

【面值】

【含..】

【差,交易费用倒挤至此,可贷】

（2）实际支付的价款中，如果包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目“应收利息”。

2．持有至到期投资确认利息收入的核算

后续计量核算要点

两个利息的差计入（利息调整），

利息收入＝摊余成本×实际利率计入“投资收益”科目

应收利息＝面值×票面利率（名义利率）

差记入“持有至到期投资—××（利息调整）”

注：

应收利息涉及科目：

A．“应收利息”:

分期付息，到期还本

B．“持有至到期投资—××（应计利息）”:

到期一次还本付息债券

分录

备注

A．分期付息，到期还本债券

借：

应收利息

贷：

投资收益

持有至到期投资—××（利息调整）

【面值×票面利率】

【摊余成本×实际利率】

【差，可借】

B．到期一次还本付息债券

借：

持有至到期投资—××（应计利息）

贷：

投资收益

持有至到期投资—××（利息调整）

【面值票×面利率】

【摊余成本×实际利率】

【差，可借】

3．持有至到期投资重分类

在四类金融资产中，只有第二类持有至到期投资在满足一定的条件，才可重分类为第四类可供出售金融资产。

其他各类都不能相互重分类。

如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。

企业将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日按公允价值，借记“可供出售金融资产”，按其账面余额，贷记“持有至到期投资—成本、应计利息”等科目，按其差额，贷记或借记“资本公积—其他资本公积”科目。

已计提减值准备的，还应同时结转减值准备，借记“持有至到期投资减值准备”。

【例题7·单选题】2×12年7月3日，甲公司将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，在重分类日该债券的公允价值为100万元，账面余额为93万元。

不考虑其他因素，可供出售金融资产的入账金额是（）万元。

A．93B．107

C．100D．103

【答案】C

【解析】企业将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日按公允价值100万元，借记“可供出售金融资产”。

4．持有至到期投资的处置

处置核算要点

分录

备注

售价与账面价值的差记入“投资收益”。

借:

银行存款

持有至到期投资减值准备

贷:

持有至到期投资-XX（成本）

持有至到期投资-XX（利息调整）

持有至到期投资-XX（应计利息）/应收利息

投资收益

【可借】

【差，可借】

【小结】

1、持有至到期投资初始计量按“公允价值+交易费用”；

2、后续计量两个利息差计入“（利息调整）”

3、出售处置时，售价与账面价值的差，计入“投资收益”

【作业】

指导书P50，第四题中的（7）

复习：

1、持有至到期投资初始计量按“公允价值+交易费用”；

2、后续计量两个利息差计入“（利息调整）”

3、出售处置时，售价与账面价值的差，计入“投资收益”

第四节贷款和应收款项

一、定义：

贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

商业银行：

贷款业务：

“贷款”科目（不在本书讲解）

一般企业：

应收款项：

包括“应收账款”、“应收票据”、“长期应收款”、“其他应收款”等

二、一般企业应收款项的会计处理

（一）应收账款

1．科目“应收账款”

价款：

出售商品、材料、提供劳务等。

2．入账价值：

增值税

代垫款项：

（代购货方）代垫的运杂费等

注：

应当考虑有关的折扣因素。

（1）商业折扣：

量。

折扣销售，先折扣后销售，在交易发生时即确定。

以折扣后的金额确定。

（2）现金折扣：

早。

为了鼓励购买方早日付款。

表达方式：

2/10，1/20，N/30

我国允许采用：

总价法，计入科目：

“财务费用”

应收款项减值损失的计量（以“应收账款”为例）

3．应收款项的减值损失—以应收账款为例

应收款项减值损失的计量（以“应收账款”为例）

（1）、只介绍非金融企业的应收款项，应定期或至少于每年年度终了，进行减值测试，分析可能发生的减值损失。

对于无法收回（撤销、破产、资不抵债、现金流严重不足）根据权限，报批作为坏账，转销应收款项。

（2）、坏账准备计提：

余额百分比法

计提方法：

账龄分析法

科目：

“资产减值损失”

“坏账准备”

（3）核算

A、计提：

借：

资产减值损失

贷：

坏账准备

B、无法收回，预以转销：

借：

坏账准备

贷：

应收账款

C、已转销的以后又部分或全部收回：

a、冲销原分录：

借：

应收账款

贷：

坏账准备

b、收回：

借：

银行存款

贷：

应收账款

【简化方法：

直接做一个分录】

借：

银行存款

贷：

坏账准备

思考：

哪一种方法更能详细地记录企业的应收款项转销后又收回来？

2×08年初假设甲公司应收乙公司100000元，2×09年3月份甲确认此款已无法收回予以转销，2×12年6月份，乙公司又将此款支付给甲公司。

借助丁字账户：

第一种方法第二种方法

应收账款—乙公司应收账款—乙公司

2×08年初100000100000

2×09年3月100000100000

2×12年6月①（冲）100000

100000②收回

00

通过丁字账户，不难看出，采用第一种方法能详细地记录应收乙公司的100000元，转销后又收回来的每一个环节，而第二种方法只能反映出应收的100000元无法收回已转销的记录；因此在实务中建议采用第一种方法。

【例题10·单选题】甲公司年末应收账款余额300000元，坏账提取比率2﹪，计提坏账准备前，“坏账准备”科目原有余额为贷方2000元，甲企业当年应计提的坏账准备金额为（）元。

A．6000B．4000

C．2000D．8000

【答案】B

【解析】甲公司当年应计提坏账准备的金额＝300000×2﹪－2000＝4000（元），以下借助丁字账户：

坏账准备

2000余额

4000【6000-2000】当年应计提金额

6000　　　【300000×2﹪】期末减值金额，先定下来！

【例题11·单选题】甲公司年末应收账款余额300000元，坏账提取比率2﹪，计提坏账准备前，“坏账准备”科目原有余额为借方2000元，甲企业当年应计提的坏账准备金额为（）元。

A．6000B．4000

C．2000D．8000

【答案】D

【解析】甲公司当年应计提坏账准备的金额＝300000×2﹪－（－2000）＝6000＋2000＝8000（元），以下借助丁字账户：

坏账准备

余额2000

8000【6000＋2000】当年应计提金额

6000　　　【300000×2﹪】期末减值金额，先定下来！

【小结】

1、坏账准备的计提方法，先定下“坏账准备”科目的余额，然后减去其原有余额；

2、实务中对于已转销的以后又部分或全部收回的应收账款，一般采用第一种方式，以真实地反映业务往来。

【作业】

指导书P48：

【单项选择题—8】

【单项选择题—9】

指导书P50：

四、计算及账务处理题，第2题

复习：

1、坏账准备的计提方法，先定下“坏账准备”科目的余额，然后减去其原有余额；

2、实务中对于已转销的以后又部分或全部收回的应收账款，一般采用第一种方式，以真实地反映业务往来。

（二）应收票据

1．应收票据概述

（1）定义：

应收票据是指企业持有的还没有到期、尚未兑现的商业汇票。

（2）商业汇票的分类

银行承兑汇票

按承兑人不同

商业承兑汇票

带息商业汇票：

涉外业务，到期值=面值+利息

按是否带息

不带息商业汇票：

我国一般使用这一种

2．核算：

科目：

“应收票据”

（1）、收到票据时：

借：

应收票据

贷：

主营业务收入

应交税费-应交增值税（销项税额）

（2）、贴现：

票据到期值＝票据面值＋票据利息

贴现息＝票据到期值×贴现率×贴现期【票据贴现期为贴现日至到期日的时间】

贴现额（实收额）＝票据到期值－贴现息

贴现期

出票日贴现日到期日

【例题】某企业4.29售给M公司产品一批,货款10万,17%,M交来一张出票日为5.1日,面值为11.7万,期限为3个月的银行承兑汇票（无息）,该企业于6.1日到银行贴现,贴现率12%.

贴现期

出票日贴现日到期日

5.16.18.1

贴现息=117000X12%X2÷12=2340

贴现额=117000-2340=114660

借:

银行存款114660

财务费用2340

贷:

短期借款/应收票据　117000

（3）、如到期,正常收回款项,存入银行:

借:

银行存款117000

贷:

应收票据117000

如背书转让:

借:

原材料100000

应交税费-应交增值税（进项税额）17000

贷：

应收票据117000

（4）、如到期未收回款项:

转入“应收账款”

借：

应收账款117000

贷：

应收票据117000

（三）预付账款-核算

预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。

无论采用哪个科目，核算的原则是自始至终均要采用该科目。

（1）预付时：

借：

预付账款

贷：

银行存款

（2）收到发票：

借：

原材料

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：

预付账款

（3）