会计信息失真的原因及对策研究.docx
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会计信息失真的原因及对策研究
摘要
近些年来，世界各国都出现了严重的会计信息失真问题，会计造假案件频频发生，并且造成了严重后果。
上个世纪末期，我国的会计造假丑闻频繁上演，深圳原野，琼民源，红光实业，云南绿大地生物，银广夏，猴王，黎明股份等不胜枚举这些财务丑闻的一连串发生，使得如何面对及解决会计信息失真现象一度成了全球会计领域乃至整个社会经济领域的热门话题，其被关注程度达到有史以来最高。
本文首先介绍了本文研究的背景和意义、国内外相关研究、主要内容和方法，同时重点讨论会计信息失真的概念和相关理论，并对会计信息失真的涵义进行界定。
其次理论结合实际案例分析得出我国会计信息失真的动因、表现及危害。
最后针对上述问题提出会计信息失真的综合治理对策
关键词：
会计信息；失真；造假：
第一章导论
会计信息是会计单位以财务报表、报告及附注等形式向投资人、债权人和其他相关组织及人员公布的财务状况和经营成果信息。
会计信息是企业财务信息的核心，是反应企业经营状况，预测未来收益的基础。
会计信息，特别是真实的会计信息对于会计单位本身的经营决策,以致国民经济的健康发展都有着重要的意义。
多年来的会计实践表明,会计信息失真一直是国际会计领域的“顽症”,并对经济秩序的正常运行构成了严重的威胁。
1.1研究背景及意义
1.1.1研究背景
在我国,由于会计制度还不够健全,会计信息失真的现象更是屡屡发生。
例如，湖南天润化工发展股份有限公司存在会计凭证缺失、账实不符等问题,虚构销售收入8131万元,其下属企业将货款6439万元存入员工个人存折;南京栖霞建设股份有限公司募集资金3亿元,实际使用情况和报告披露使用情况不一致,也未按规定专户存储。
又如，部分房地产企业存在销售收入不实、多计成本费用、少缴或迟缴税款等问题，恒大地产集团有限公司未将下属57家子公司纳入合并财务报表,并少计长期股权投资2.51亿元、少扣缴个人所得税5033万元。
根据财政部有关文件反映的情况，目前我国会计师事务所内部管理较为薄弱,质量控制存在缺陷,未保持应有的职业怀疑态度,未严格按照执业准则实施审计,审计程序执行不到位,审计证据不充分,专业判断不合理等问题较为突出,执业质量有待进一步提高。
会计信息失真不是我国特有的问题,己经成为一个国际通病。
近年来我国出现的几宗大案,琼民源、蓝田股份、猴王股份、郑百文、银广夏、大庆联谊等会计造假大案,还有2011年云南绿大地会计造假案件层出不穷。
目前,企业会计信息失真问题十分普遍和严重,是投资者、证券管理部门、中介机构所面临的不可回避的问题,已成为理论界和实践界亟待着力研究解决的问题。
1.1.2研究意义
本文在前人研究的基础上,分析了会计信息失真的原因和危害,为有效解决会计信息失真问题提供依据,为认识和治理会计信息失真、提高会计信息质量,开拓一个新的思路,具有重要的理论意义和指导性意义。
从宏观层面上说：
一是有助于控制国有资产的流失和防范偷税漏税、贪污受贿、挪用公款等违法犯罪行为。
有些经营者为了达到个人或其他目的而肆意操作利润,提供不真实的会计信息,侵吞了国家财产,造成国有资产流失,导致国家利益受损。
二是有助于政府更有效的实施宏观调控。
政府进行宏观调控离不开经济信息,而会计信息是经济信息的基础来源,会计信息失真将影响GDP等统计资料的真实性,进而影响到国家的货币政策、财政政策、产业结构调整等宏观调控;有助于发挥市场的资源配置功能。
三是会计信息还有助于建立公平竞争的市场机制、维护社会主义市场经济秩序。
会计造假给造假者带来利益的同时,给其他利益相关者带来巨大的损失,还会使提供真实会计信息的企业在竞争中处于不利地位,易引发会计造假不正之风。
从微观层面说：
一是有利于完善公司治理结构和内部控制机制,使得企业取得更好的发展。
真实反映公司经营业绩的会计信息有助于合理评价公司管理当局的行为,真实可靠的财务报告有效的降低了外部信息不对称,有效的提高了外部治理;
二是，有利于各利益相关者做出正确的投资决策。
失真的会计信息将误导投资机构、债权人等会计信息利益相关者对企业的生产经营状况做出错误的判断和决策,使其遭受重大的经济损失。
1.2国内外文献综述
1.2.1国外的研究
（1）会计信息失真的定义
Elliott和Jacobson（1986）,他们将财务报告舞弊定义为“通过重大误导的财务报告（欺骗投资者或贷款人）并可能损害投资者和贷款人的一种故意的管理舞弊”。
Schilit（1993）将该定义解读为财务欺骗,定义成“故意隐瞒和扭曲实际的财务绩效和财务状况的行为或遗漏”,强调了通过故意行为对相关财务后果的不实反映,并将财务欺骗分为了七种形式。
Bologna和Lindquist（1995）在其著作的文献中对财务报告舞弊定义是“财务报告舞弊牵涉故意错报财务价值,从而强化获利现象,达到欺骗投资者和信贷提供者的目的”,鲜明地指出了财务报告舞弊的获利性。
Howe（1999）在文章中针对管理舞弊与盈余管理两者的概念来进行比较。
他认为,企业为了获取高额的收益,除了管理舞弊,即通过向信息使用者发布虚假的财务报告外,釆取创造性的会计处理方法,即盈余管理也可以达到获利目的,从而将财务舞弊的范围扩大到盈余管理。
（2）会计信息失真的原因和动机
Albredit提出了著名的舞弊三角理论,该理论认为舞弊产生有三个因素,即压力、机会和借口。
压力因素,是舞弊者的一种行为动机;机会因素,是指企业舞弊行为能够被掩盖起来不被发现而逃避惩罚的可能性,舞弊之所以存在,客观上是因为存在舞弊的机会,即内部控制存在漏洞;借口因素,是指舞弊者舞弊的合适理由。
舞弊者的道德、品质、价值观,会促使其主动犯错,并能为自己的行为找到借口,使之合理化。
Bologna和Wrens（1993）提出了另一著名的管理舞弊理论——GONE理论,G指贪婪greed,O指机会opportunity，N指需要need,E指暴露exposure。
他们认为舞弊因子包括个别风险因子和一般风险因子。
其中个别风险因子包括特定个人的道德品质和动机;一般风险因子包括舞弊的机会,被发现的可能性,发现后受惩罚的性质与程度。
当两种因子结合在一起,且舞弊者认为有利时,舞弊就会发生。
1.3.1研究内容
本文共分为五个部分：
第一部分，导论，从会计信息失真的现象出发介绍了本文研究的背景和意义、国内外相关研究、主要内容和方法。
第二部分，会计信息失真的类型和基本理论，将重点讨论会计信息失真的概念和相关理论。
并对会计信息失真的涵义进行界定,介绍会计信息失真相关基础理论,为之后的探讨作理论铺垫。
第三部分，会计信息失真的相关案例分析，以云南绿大地生物科技股份有限公司舞弊案件为例，对上市公司会计信息失真的主观动机和表现及其客观因素进行分析。
第四部分，我国会计信息失真的动因、表现及危害分析，在前文的基础上选取三个方面的典型案例,理论结合实际,用案例更透彻的分析会计信息失真的手段和危害,并对相关建议。
第五部分，会计信息失真的综合治理对策，进一步分析会计信息失真的危害和对策,分析不同类型的公司会计信息失真的危害并提出相应的对策。
1.3.2研究方法
本文从传统的理论出发,釆用规范研究法、比较分析法讨论了会计信息失真的概念和相关理论、分析了会计信息失真的诱因和表现,通过实际案例分析呈现会计信息失真的手段和过程,对会计信息失真的危害进行了阐述并提出针对性的建议。
1.4研究创新点
本文在对会计信息失真问题的研究进行了公司分类,对违法性会计信息失真问题进行重点研究,采用理论结合实际案例的方法,总结出防范会计信息失真行为的建议和对策。
第二章会计信息失真的类型和基本理论
会计信息是会计规则执行人根据一定的会计规则而产生出来的。
真实性是会计信息最根本的要求,而由于各种原因未能揭示出真实的经济活动或经济内容就是会计信息失真。
2.1会计信息失真的类型
根据不同的原则,目前对于会计信息失真有很多的分类方式。
吴联生（2003）把会计信息失真分为以下三类:
当环境有所变化时,我国会计核算的规定不能灵活改变。
这必然会导致会计信息反映的误差和失真即规则性失真。
治理和防范会计信息规则性失真,提高会计规范的质量是会计理论界和实务界艰巨任务。
具体而言,对于会计原则和会计方法要尽量采用能够反映物本身以及物之间技术转化关系,会计规则要尽可能合理反映社会和经济事实。
会计信息行为性失真是由于会计人员的主观判断错误或经验不足导致会计信息不能真实的反映出来。
对于会计信息行为性失真的治理重点是不断的促使会计人员的再学习再教育,使其能够强化和更新会计知识以胜任会计工作。
另外,可以广泛应用计算机技术并赋予会计软件检查功能来核查会计人员在工作中的失误。
这两种情况均非恶意造成,而是由于制度和人类活动的有限性导致。
而违规性会计信息失真是目前最为棘手的问题,也是本文所要研究的重点问题。
2.2会计信息失真问题研究的理论基础
2.2.1委托理论
委托理论产生于20世纪60年代末70年代初,其创始人包括威尔森、斯宾塞、罗斯、莫里斯,霍姆斯特朗、格罗斯曼等。
现代公司契约理论认为,公司是一系列契约的集合,这种契约是由各种利益相关者合作关系形成的。
所有权与经营权的分离形成了投资者和管理者之间的委托代理关系。
委托代理关系是一种典型的契约关系,契约当事人一方是资产所有者即投资者或委托人,另一方是资产使用者即经营者或受托人。
委托者以契约形式将资产使用权转让给受托人,受托人依据掌握的资源使委托人资产增值最大化,实现企业价值最大化。
在企业运营中,股东和潜在的投资者决定投资、撤资的重要依据就是会计信息。
由于委托代理双方之间可能会存在某些不一致的因素,而各方是不同的利益主体,追求自身利益最大化,因此就可能出现利益冲突。
企业所有者“让代理人拿最少的钱干最多的事”的目标与企业经营者“拿最多的钱做最少的事”的理想相恃。
于是,委托代理问题就导致了委托人与代理人之间的博弃。
提供的会计信息的数量和质量甚至虚实均由是否满足经营者效用最大化来决定。
这时,会计信息作为谋求私利的工具,其真实性则遭受巨大的挑战。
企业经营者能够影响和改变会计信息,自然会采取一定的手段进行盈余管理或者财务舞弊,操纵会计信息。
治理委托代理问题的根本在于委托人如何制约代理人以达到自身的效益最优化。
委托-代理理论挖掘了会计信息失真的经济学根源,为深入研究企业内部利益方之间的相互关系提供了理论依据,也是本文的一个重要理论基础。
2.2.2信息不对称理论
信息不对称是指经济活动中信息的分布是不均匀的,在同一经济活动中的各交易主体所持有的信息可能是不等的。
信息不对称的出现使会计信息违规性失真进一步成为可能。
在企业运营的过程中,企业所有者没有实际参与企业的生产运营和日常管理活动,所以不容易或不完全看到经营者的行为。
经营者的付出程度只有自己知道,而企业所有者难以观察到。
第三章会计信息失真的相关案例分析
云南绿大地生物科技股份有限公司在2010年涉及虚设资产、虚增收入、虚增利润,涉嫌违规披露以及不披露重要的会计信息。
自2007年底挂牌以来,公司连换两届财务总监,三次更换会计师事务所,四次变更业绩预告,高管频繁离职,股东忙于套现，然而其股价却连续上涨。
最终,绿大地欺诈发行案在2011年末告一段落,上市公司以欺诈发行等罪责,被处400万元罚金,公司多名高管被判处两至三年不等的有期徒刑。
而在这个过程中,公司股价几经波折,从2011年初1月4日的开盘价28元,直回落至27日收盘价10.78元,市值缩水超过六成。
根据公司的公告显示,2005年至2007年,被告人绿大地前董事长何学葵等人共同策划被告单位发行股票并上市。
由被告人赵海丽、赵海艳登记注册一批关联公司,这些关联公司或直接由“绿大地”掌握或掌握银行账户。
他们利用相关银行账户进行虚增业务、虚增资产、虚增收入的操作。
为此,在2010年年报披露时,会计师事务所对上市公司出具了非标准性审计意见。
而由于业绩有太大的不确定性,公司年内还被披露戴帽。
回望绿大地案件,我们不禁怀疑,绿大地是如何在2007年得以上市的?
绿大地作为一家上市公司,为了上市、掩饰其经营不善和避免企业资产缩水,不惜以虚设资产、虚报利润、漏报重要的财务信息、披露虚假的财务信息欺骗社会公众以骗取投资。
从根源上讲,这是委托代理问题、信息不对称以及制度的缺失造成的,也暴露出其在公司治理方面存在的严重的亟待解决的问题。
大股东急于套现行为严重侵害了小股东的利益,使社会财富分配不公,其社会责任心亟待加强。
本例也反映出中国资本市场财务造假与欺诈上市成本太低,导致部分上市公司、高管以及中介机构敢于挺而走险。
本例极其鲜明的揭示了上市公司会计信息失真的一般动因及手段。
作为上市公司,做到信息透明、保障企业赢利持续增长以便回馈投资者是市场对其的基本要求,而企业进行财务造假进而导致会计信息失真,向社会披露虚假的会计信息,欺骗广大投资者,对社会的影响极坏。
云南绿大地生物科技股份有限公司采用欺诈发行股票的手段进行财务造假来欺诈广大投资人和相关利益者。
原因在于委托代理问题和信息不对称,同时也暴露出公司治理有待加强,内部控制制度有待完善、法制的不健全、社会监督力有待提升。
第四章上市公司会计信息失真的动因及表现
由于上市公司需要在公开市场募集资金或者避免退市,因此还存在更多导致会计信息失真的原因。
4.1为融资而粉饰会计报表
企业的两个主要融资渠道是发行股票和银行贷款。
由于政府对公司上市制定了很多指标,如入市前三年要连续盈利等。
公司为了获取上市资格便虚构企业利润、资产等制造虚假会计信息,也就构成了会计信息失真。
甚至为了获得理想的募集资金,在盈利预算报表上做手脚。
类似于国有企业,上市公司为取得银行借款须具备的条件也会粉饰其财务报表,使银行在评估其财务状况、经营业绩和现金流量时符合借款条件。
另外，根据深沪两地证券交易所的《股票上市规则》,如果上市公司上市后财务状况和经营状况恶化会导致被特别处理ST、暂停交易PT、甚至退市。
上市公司一旦被特别处理、暂停上市乃至退市,公司相关利益者的利益将会受到损失。
于是,上市公司可能会操纵其会计信息,做出“好看”的财务报表。
4.2资本市场不发达致使外部控制缺位
资本市场不发达是导致公司外部治理效率低下进而影响会计信息质量的重要原因。
我国的资本市场还是一个“卖方市场”,远未达到完善。
在这个“卖方市场”上，企业上市资格是个不低的门槛，企业只要能够获得上市资格，即使新股的发行价格较高，也能顺利进行发行。
因此，无论是经营业绩较好的企业，还是经营业绩稍差的企业甚至有亏损的企业，只要拿到上市资格，就能够募集到资金。
经营业绩稍差的企业为了获得上市资格，从而能够在资本市场上募集资金，脱离企业困境，选择提供虚假财务报告似乎是理所当然的必行的捷径。
经营业绩较好的企业来说，如果能够将企业上市前三年平均每股收益提高哪怕几分钱，那么企业在资本市场上得到的也是惊人的回报。
面对这种超额收益的诱惑，经营业绩较好的企业也难免会提供虚假会计信息以牟取暴利。
因此，在资本市场尤其股票市场中，当投资者预见到或发现企业经营出现问题时，他们就会采取“用脚投票”的方式来影响股价，使企业被接管的危险性增加，并使管理层得到一定程度的惩戒。
然而在这方面，我国目前的资本市场，还不能充分发挥其应有的作用，而且在资本市场上，试图通过上市达到“圈钱”的目的，以求突破困境的思想还很普遍，企业通过虚构利益等方法“包装上市”，欺骗中小投资者的行为，严重影响到会计信息的质量。
4.3公司治理的内部监控机制失效
在企业内部，由于股东大会、董事会、监事会和经理人员之间关系不够规范，各机构之间就达不到相互制衡的效果，也不能充分有效地发挥出各机构应有的作用。
董事会要么与经理层的职能高度重合，使得二者之间的制衡作用失效；要么由于种种原因致使董事并不能有效履行其职能。
监事会则由于监事自身能力不足、激励机制缺乏等原因而不能正常发挥其效用。
内部监控机制失效使得公司治理效益不高，运作效率下降，企业的经理人员得不到有效监控，致使其不能有效行使对公司财务的检查职权，从而使会计信息严重失真。
4.4对会计违法行为的处罚力度不够
我国目前对会计信息失真的惩处手段以行政处罚和刑事处罚为主，对存在会计信息失真的企业，采取的惩罚方式主要是罚款、通报批评和警告等行政处罚。
其实，采用行政处罚的手段很难达到处罚目的，也达不到预期的效果。
对于那些已经追究了法律责任的，也仅仅是追究被处罚者的刑事责任，在我国因为会计信息失真而承担民事赔偿责任的企业案例目前几乎没有。
追究刑事责任并不适合作为日常的监督力量存在，要使监督机制日常化，必须依靠民事责任的追究，这正是我国目前惩罚手段所不足的。
4.5注册会计师审计不够规范，会计信息质量得不到保证
现代公司治理结构中一项重要的制度安排就是注册会计师审计，它在一定程度上使得会计信息的可信度得到提高，使会计信息的质量得到保证。
但是，在我国，注册会计师这个职业目前依然不够成熟，注册会计师审计的独立性还依然得不到有效保证，另外还存在从业人员职业素质普遍不高、应有的法律责任意识和风险意识依然不够等问题，更有甚者，注册会计师在竞争中为了争取业务，不惜违背职业道德，屈从于客户管理当局的意图，出具不实审计报告，联合欺骗投资者。
当然，也有其他外部原因存在。
比如，财政、税务、证券市场监管等部门由于种种原因缺乏对企业强有力的监督等。
第五章治理会计信息失真的对策研究
5.1施行股权分置改革,合理分散股权,优化股权结构
股权结构决定着公司控制权的分布，决定着所有者和经营者委托代理关系的性质，是影响公司治理健康有效的重要因素。
当前国有企业改制中一个突出的问题是股权单一化，国有股一股独大，并且这种状况多是国有独资公司。
现代公司治理结构是建立在一个多元、分散、可以流动的股权结构上的组织形态。
单一化的股权结构难以形成制衡，而且往往导致内部人控制问题。
为了进一步完善公司治理结构，必须力求在股权多元化上取得重大突破，彻底解决国有股“一股独大”所引发的问题，对企业来说，实现投资主体多元化的途径主要有：
吸收各地方实体和战略投资者投资作为股东；通过债权转股权等方式形成多元股东；在企业并购、技改、搬迁过程中，通过多种方式实现投资主体多元化；与建立企业高层管理人员的激励约束机制相结合，实行高层管理人员持股；通过境内外上市、中外合资、法人相互持股，实现投资主体多元化。
股权分置改革,可以消除非流通股和流通股的流通制度差异,股权合理分散,股权结构优化,从而使现有权利构成的不合理状态得以改变,形成有效的监督制衡机制。
要使董事会成为真正的国有产权主体的代表，成为企业真正的所有者,使其切实担负起监督企业的职责,对管理层实施有效地监督与约束,最终保证不再出现会计信息失真问题。
5.2进一步完善独立董事制度,切实发挥独立董事的作用
董事会独立性制度安排包括加大独立董事的数量，减少内部董事的比例；董事会人员与经理层人员相分离；定期召开没有经理层人员参加的董事会，对管理层人员的工作进行评价。
完善独立董事制度，一方面要提高独立董事的职业道德，增强责任感，防止被同化；另一方面要扩大中小股东在选聘独立董事问题上的发言权。
在独立董事制度的推行过程中，还要进一步强化对审计委员会的建设和管理，对会计师事务所的聘用、续聘、收费等事项要由独立的审计委员会决定，注册会计师在审计中发现的重大问题可以直接与企业审计委员会沟通,有利于重大事项的及时解决，有利于注册会计师的独立性的发挥,有利于防范会计信息失真的发生。
5.3进一步完善会计监督体系
企业的会计监督机制是现代公司治理结构的重要组成部分，其作用体现在两个方面，一方面可以有助于维系法人治理结构中的各机构之间的相互制衡关系，促进企业内部形成左右协调、上下沟通的合力；另一方面可以确保企业披露的会计信息是可靠相关的，从而使企业利益相关者的权益得到最大限度的保护。
5.4建立有效的外部约束机制
完善的约束机制包括外部约束和内部约束两个部分。
内部控制和内部审计是内部约束机制的主要约束形式，必要时也辅以董事会更换经理人、实行职工监督等形式。
外部约束主要通过市场机制来实现,包括产权市场、资本市场、经理人市场、产品市场和劳动力市场等。
活跃的经理人市场不仅能够为企业提供大量的经营者后备军，同时也为这些经理人的身份做出合理评定。
规范经理人市场，在对经理人进行选择、考评、推荐、跟踪监督、信用管理、声誉评价方面形成一个完善的体系，将不合格者及劣迹较多者逐出经理人市场，这样，一个具有较高水平的职业经理人阶层就会逐步形成，从而也为企业提供更多更好的选择。
规范的职业经理人市场的形成，能有效地限制经理人的不当行为，使他们不得不放弃其短期行为，不再为攫取眼前利益选择提供虚假会计信息违法行为，而是致力于对长远利益的追求和对企业长期发展的筹划。
5.6强化政府监管
政府主要是从法规制度层面对企业的公司治理进行监督，而执行法规必须通过一系列的市场中介，主要有资本市场、银行和会计师事务所等。
一个健全的公司外部治理结构的建立，离不开健全的相关法规。
目前我国针对会计信息失真的问题，已经出台了一系列法规，主要有《公司法》、《证券法》、《反不正当竞争法》等。
政府主要制订了信息披露制度、内部交易管制、市场操纵管制等措施对资本市场进行管制，在很大程度上影响着公司治理结构的运作。
影响之一就是尽可能减少企业内外部信息不对称问题的发生。
为更有效地监督公司治理状况，内部人必须公布企业真实的会计信息。
同时政府还明确规定并要求严格执行会计信息披露和审计标准，给失真会计信息的提供者施以足够的外部压力。
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