第九章财务收支.docx
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第九章财务收支
第九章财务收支
财务收支是指银行经营过程中发生的、以货币收支形式来实现的那部分经济活动，是资金运动的主要表现形式。
加强对财务收支的控制有利于合理控制银行的资金，保持财务收支的平衡，使商业银行的经营活动顺利进行。
本章主要介绍财务收入、财务支出、所得税费用以及利润的构成及分配的核算。
第一节财务收入
一、收入的含义及其确认
（一）收入的含义
收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
其中“日常活动”是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。
比如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单、商业银行对外贷款等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此产生的经济利益的总流入构成收入。
企业转让无形资产使用权、对外投资（收取的利息、现金股利）等，属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。
企业处置固定资产、无形资产等活动，不是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，也不属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入。
企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。
《企业会计准则第14号——收入》中界定的收入包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三大类。
商业银行的收入主要是让渡资产使用权收入和提供金融服务收入，可分为营业收入（利息收入、手续费收入、汇兑收益、投资收益）和营业外收入。
（二）收入的确认
根据《企业会计准则第14号——收入》第十七条的规定，让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
相关的经济利益很可能流入企业；收入的金额能够可靠地计量。
银行应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：
利息收入金额，按照他人使用本银行货币资金的时间和实际利率计算确定；使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。
二、营业收入
（一）利息收入的处理
设置“利息收入”科目，核算银行确认的利息收入，包括发放的各类贷款（包括银团贷款、贸易融资、贴现和转贴现融出资金、协议透支、信用卡透支、转贷款、垫款等）、与其他金融机构（人民银行、同业等）之间发生资金往来业务、买入返售金融资产等实现的利息收入等。
本科目可按业务类别进行明细核算。
资产负债表日，银行应按合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”等科目，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“贷款——利息调整”等科目。
实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
第九章财务收支〖〗〖〗银行财务会计1.资产负债表日，其会计分录为：
借：
应收利息（按合同约定的名义利率计算确定的应收未收利息）
贷：
利息收入（按贷款等摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）
贷款——利息调整
实际收到利息时，其会计分录为：
借：
吸收存款
贷：
应收利息
2.对于减值贷款利息收入的处理。
贷款发生减值的，应将“贷款”科目（本金、利息调整）余额转入“贷款”科目（已减值），借记“贷款”科目（已减值），贷记“贷款”科目（本金、利息调整）。
在资产负债表日，其会计分录为：
借：
贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）
贷：
利息收入
同时，将按合同本金和合同约定的名义利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。
收：
应收未收利息
收回减值贷款时，应按照“本金、表外应收利息”的顺序收回贷款本金及贷款产生的应收利息。
借：
吸收存款（实际收到的金额）
贷款损失准备（应转销的贷款余额）
贷：
贷款——已减值（应转销的已减值贷款余额）
利息收入（已收回的表外应收利息余额）
如仍有余额，借记或贷记“资产减值损失”科目。
（二）手续费收入的处理
1.设置的会计科目。
设置“手续费及佣金收入”科目，核算银行确认的手续费及佣金收入，包括办理结算业务、咨询业务、担保业务、代保管等代理业务以及办理受托贷款及投资业务等取得的手续费及佣金，如结算手续费收入、佣金收入、业务代办手续费收入、基金托管收入、咨询服务收入、担保收入、受托贷款手续费收入、代保管收入，代理买卖证券、代理承销证券、代理兑付证券、代理保管证券、代理保险业务等代理业务以及其他相关服务实现的手续费及佣金收入等。
本科目可按手续费及佣金收入类别进行明细核算。
银行确认的手续费及佣金收入，按应收的金额，借记“应收手续费及佣金”、“代理承销证券款”等科目，贷记本科目。
实际收到的手续费及佣金，借记“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，贷记“应收手续费及佣金收入”等科目。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
2.发生各项手续费收入时，其会计分录为：
借：
库存现金（或吸收存款）——××户
贷：
手续费及佣金收入——××收入明细账户
3.期末结转利润时，其会计分录为：
借：
手续费及佣金收入——××收入明细账户
贷：
本年利润
（三）汇兑损益的处理
汇兑收益是指银行在经营外汇买卖、外汇结售等业务中因采用不同汇率换算所发生的收入。
与此相对应的则是汇兑损失。
在采用外汇分账制方法的账务处理下，对每一种外汇币种均在“货币兑换”科目下开立明细账户，由于期末汇率与记账汇率的不同，将外币期末余额折合为本币与原币余额比较时就会形成汇兑损益。
设置“汇兑损益”会计科目核算。
期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
当发生了汇兑收益时，其会计分录为：
借：
货币兑换——××币种
贷：
汇兑损益——××币种
期末结转利润时，其会计分录为：
借：
汇兑损益——××币种
贷：
本年利润
【例9-1】某银行2005年12月31日货币兑换科目中美元账户余额如表9-1所示。
货币兑换科目分户帐
表9.1货币：
美元
2005年
摘要
买入
卖出
余额
月
日
外币
（贷方）
汇率
人民币
（借方）
外币
（借方）
汇率
人民币
（贷方）
借或贷
外币
借或贷
人民币
3
5
买入
100
8.2
820
贷
100
借
820
12
8
卖出
50
8.4
420
贷
50
借
400
12
31
调整
15
借
415
假如决算日美元汇率为$1.00=￥8.30
人民币余额=50×8.3=415（元），其会计分录为：
借：
货币兑换——美元户￥15
贷：
汇兑损益￥15
【例9-2】某银行2005年12月31日外汇买卖科目英镑户的余额如表9-2所示。
货币兑换科目分户帐
表9.2货币：
英镑
2005年
摘要
买入
卖出
余额
月
日
外币
（贷方）
汇率
人民币
（借方）
外币
（借方）
汇率
人民币
（贷方）
借或贷
外币
借或贷
人民币
2
18
卖出
200
12
2400
借
200
贷
2400
8
25
买入
100
11
1100
借
100
贷
1300
12
31
调整
100
贷
1400
假如决算日英镑汇率￡1.00=￥14.00
人民币余额=100×14=1400（元），其会计分录为：
借：
汇兑损益￥100
贷：
货币兑换——英镑户￥100
（四）投资净收益的处理
设置“投资收益”会计科目，核算银行根据长期股权投资准则确认的投资收益或投资损失。
银行处置交易性金融资产、交易性金融负债、指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债、可供出售金融资产实现的损益、持有至到期投资和买入返售金融资产在持有期间取得的投资收益和处置损益，也在本科目核算。
本科目应当按照投资项目进行明细核算。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，本科目结转后应无余额。
1.长期股权投资采用成本法核算的，银行应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本银行的部分：
借：
应收股利
贷：
投资收益
属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额，应作为投资成本的收回：
借：
应收股利
贷：
长期股权投资
2.长期股权投资采用权益法核算的，资产负债表日，应按根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额：
借：
长期股权投资——损益调整
贷：
投资收益
被投资单位发生亏损、分担亏损份额超过长期股权投资账面价值，以其实质上构成对投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失的：
借：
投资收益
贷：
长期股权投资——损益调整
发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，银行计算的应享有的份额，如有未确认投资损失的，应先弥补未确认的投资损失，弥补损失后仍有余额的，如原按投资合同或协议约定确认了投资损失，同时作为预计负债的，应首先冲减预计负债的余额，剩余部分：
借：
长期股权投资——损益调整
贷：
投资收益
3.处置长期股权投资时，应按实际收到的金额：
借：
吸收存款（实际收到的金额）
长期股权投资减值准备（已计提的减值准备）
贷：
长期股权投资（其账面余额）
应收股利（尚未领取的现金股利或利润）
投资收益
处置采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的比例结转原记入“资本公积——其他资本公积”科目的金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记本科目。
三、营业外收入
设置“营业外收入”会计科目，核算银行发生的与其经营活动无直接关系的各项净收入，主要包括处置非流动资产利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项、捐赠利得、盘盈利得等。
本科目应当按照营业外收入项目进行明细核算。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
营业外收入发生时，其会计分录为：
借：
库存现金（或固定资产清理等相关科目）
贷：
营业外收入
第二节财务支出
商业银行的财务支出包括利息支出、手续费支出、营业支出、营业外支出以及所得税费用。
一、利息支出
利息支出是商业银行成本中最大的一项支出。
设置“利息支出”会计科目，核算银行发生的利息支出，包括吸收的各种存款、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生资金往来业务、卖出回购金融资产等产生的利息支出。
本科目可按利息支出项目进行核算。
资产负债表日，银行应按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用金额，借记本科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记“吸收存款——利息调整”等科目。
实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
资产负债表日，其会计分录为：
借：
利息支出（按金融工具确认和计量准则计算确定的各项利息费用）
贷：
应付利息（按合同约定的名义利率计算确定）
或卖出回购金融资产款项
二、手续费支出
手续费支出是商业银行委托其他单位代办金融业务而支付的手续费。
比如代办储蓄手续费。
设置“手续费及佣金支出”会计科目，核算银行发生的与其经营活动相关的各项手续费、佣金等支出。
本科目可按支出类别进行明细核算。
银行发生的与其经营活动相关的手续费、佣金等支出，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”、“存放同业”、“库存现金”、“应付手续费及佣金”等科目。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
资产负债表日，其会计分录为：
借：
手续费及佣金支出
贷：
库存现金（或存放中央银行款项、存放同业）
三、营业支出
商业银行的营业支出包括营业税金及附加、业务及管理费、资产减值损失三大类。
（一）营业税金及附加
设置“营业税金及附加”会计科目，核算银行经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。
房产税、车船使用税、土地使用税、印花税在“业务及管理费”科目核算，但与投资性房地产相关的房产税、土地使用税在本科目核算。
银行应按规定计算确定的与经营活动相关的税费，借记本科目，贷记“应交税费”科目。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
银行应按规定计算确定的与经营活动相关的税费，其会计分录为：
借：
营业税金及附加
贷：
应交税费
收到返还的消费税、营业税时，其会计分录为：
借：
存放中央银行款项
贷：
营业外收入
（二）业务及管理费
1.费用的确认。
（1）商业银行应支付职工的工资，应当根据规定的工资标准等资料，计算职工工资，计入成本费用。
银行按规定给予职工的各种工资性质的补贴，也应计入各工资项目。
其中职工福利费按照工资总额的14%计提、职工教育经费按照工资总额的1.5%计提、工会经费按照工资总额的2%计提。
（2）商业银行在经营过程中所发生的其他各项费用，应当以实际发生数计入成本费用。
凡应当由本期负担而尚未支出的费用，作为预提费用计入本期成本费用；凡已支出，应当由本期和以后各期负担的费用，应当作为待摊费用，分期摊入成本费用。
银行的业务宣传费、委托代办手续费、防灾费、业务招待费一律据实列支，不得预提。
（3）商业银行必须分清本期营业成本、营业费用和下期营业成本、营业费用的界限，不得任意预提和摊销费用。
（4）下列开支不得计入成本：
购置和建造固定资产、无形资产和其他资产的支出；对外投资支出及分配给投资者的利润，包括支付的优先股股利和普通股股利；被没收的财物，支付的滞纳金、罚款、罚息、违约金、赔偿金，以及企业赞助、捐赠支出；国家法律、法规规定以外的各种付费；国家规定不得在成本中开支的其他支出。
2.业务及管理费的账务处理。
设置“业务及管理费”科目，核算银行在业务经营和管理过程中所发生的各项费用，包括折旧费、业务宣传费、业务招待费、电子设备运转费、钞币运送费、安全防范费、邮电费、劳动保护费、外事费、印刷费、职工工资及福利费、差旅费、水电费、职工教育经费、工会经费、会议费、诉讼费、公证费、咨询费、无形资产摊销、长期待摊费用摊销、取暖降温费、聘请中介机构费、技术转让费、绿化费、董事会费、财产保险费、劳动保险费、待业保险费、住房公积金、物业管理费、研究费用、提取保险保障基金等。
本科目应当按照费用项目进行明细核算。
发生费用时，其会计分录为：
借：
业务及管理费
贷：
吸收存款（累计折旧、应付职工薪酬等科目）
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
（三）资产减值损失
设置“资产减值损失”科目，核算银行计提各项资产减值准备所形成的损失。
本科目可按资产减值损失的项目进行明细核算。
银行的长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“贷款损失准备”等科目。
在建工程、工程物资、商誉、抵债资产、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。
银行计提各种减值准备后，其相关资产的价值以后又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
四、营业外支出
营业外支出是指商业银行发生的与其经营业务活动无直接关系的各项支出。
设置“营业外支出”科目，核算处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。
银行确认处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失，比照“固定资产清理”、“无形资产”等科目的相关规定进行处理。
盘亏、盘损的资产发生的净损失，按管理权限报经批准后，借记本科目，贷记“待处理财产损益”科目。
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
发生各种营业外支出时，其会计分录为：
借：
营业外支出
贷：
待处理财产损益
库存现金或吸收存款
固定资产清理
期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
第三节所得税费用
按照税法规定，商业银行取得的利润应先向国家交纳企业所得税。
企业所得税无论从其属性上讲，还是从收入与费用配比原则上讲，都应看做是商业银行的一项费用。
一、所得税费用的相关概念
（一）计税基础
银行在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。
资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。
1.资产的计税基础。
资产的计税基础是指银行收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。
在通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。
比如，交易性金融资产的公允价值变动。
按照《企业会计准则》规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益；税法规定交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳所得额，即计税基础保持不变，这就产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。
假定某银行持有一项交易性金融资产，成本为1000万元，期末公允价值为1500万元，如果税法规定对于交易性金融资产，持有时间公允价值的变动不计入应纳税所得额，即计税基础仍维持1000万元不变，该计税基础与其期末市价1500万元之间的差额500万元即为应纳税暂时性差异。
2.负债的计税基础。
负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
一般来说，吸收存款、向中央银行借款、卖出回购证券、其他应付款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。
但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。
比如应付职工薪酬中的实际支付额超过了税法规定允许税前扣除的标准，超过部分不允许在发生当期税前扣除，在以后期间也不允许税前扣除。
银行应于资产负债表日，分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础，两者之间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税费用。
银行合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应于购买日比较其入账价值与计税基础，按照《企业会计准则第18号——所得税》规定计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。
（二）暂时性差异
暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。
未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。
按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
1.应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，从而增加应纳所得税金额，在应纳税暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。
2.可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，从而减少未来期间的应纳所得税金额，在可抵扣暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税资产。
按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确定递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。
假定某银行一项交易性金融资产期末市价大于其账面价值500万元，该银行适用的所得税税率为33％，递延所得税资产和负债不存在期初余额，对于交易性金融资产产生的500万元的应纳税暂时性差异，应确认165万元的递延所得税负债。
如果该银行预计负债产生的可抵扣暂时性差异100万元，应确认33万元的递延所得税资产。
那么，该银行当期应确认的递延所得税费用为132万元。
确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。
银行在确定未来期间很可能取得的应纳税所得额时，包括未来期间正常经营活动实现的应纳税所得额，以及在可抵扣暂时性差异转回期间因应纳税暂时性差异的转回增加的应纳税所得额，并应提供相关的证据。
（三）应纳税所得
应纳税所得是指按所得税法规定计算的应该交纳所得税的收益，银行经营所得和其他所得包括来源于中国境内、境外所得。
银行所得税应按银行当期的应纳税所得额（以下简称纳税所得）及适用税率计算求得。
纳税所得是以税前会计利润为基础计算的，但与税前会计利润又不完全一致。
因此，在计算所得税时应按所得税法规定将税前会计利润调整为纳税所得。
应纳税所得额=税前会计利润+税法规定应予调增的金额-税法规定应予调减的金额
二、所得税费用的确认
银行应将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。
存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。
（一）递延所得税负债
负债除下列交易中产生的递延所得税负债以外，银行应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：
（1）商誉的初始确认。
非同一控制下的企业合并中，银行合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。
因会计与税收的划分标准不同，按照税法规定作为免税合并的情况下，计税时不认可商誉的价值。
会计准则中规定这种暂时性差异不确认与其相关的递延所得税负债，原因是如果确认该部分暂时性差异产生的递延所得税负债，则意味着购买方在企业合并中获得的可辨认净资产的价值量下降，银行应增加商誉的价值，商誉的账面价值增加以后，银行又会很快计提减值准备，而且商誉账面价值的增加会进一步产生应纳税暂时性差异，使得递延所得税负债和商誉价值量的变化不断循环，导致会计信息可靠性降低；
（2）对外投资所产生的应纳税暂时性差异投资方能够控制暂时性差异转回的时间，并且该暂时性差异可预见的未来很可能不会转回；（3）除银行合并以外的其他交易或事件中，如果该项交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额所产生的应纳税暂时性差异。
（二）递延所得税资产
同递延所得税负债的确认相同，有关交易或事项发生时，对税前会计利润或是应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整；有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的，确认的递延所得税资产也应计入所有者权益；银行合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异，其所得税影响相应调整合并中确认的商誉或是应计入合并当期损益的差额。
三、所得税费用的计量与账务处理
（一）当期所得税
当期所得税是指银行按照所得税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务机关的所得税金额，即应交所得税，计算公式如下：
应纳税所得额=会计利润+按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用±计入利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的费用金额之间的差额-税法规定的不征税收入±其他需要调整的因素
当期应交所得税=应纳税所得额×适用的所得税税率
（二）递延所得税
递延所得税是指按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的余额
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