应试精华第11章第1讲高级会计师应试精华网校讲义.docx
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应试精华第11章第1讲高级会计师应试精华网校讲义
第十一章内部会计控制
第一讲
要求：
应对内部会计控制有完整而系统的认识，掌握内部会计控制的制定原则，能够结合企业的自身状况设计控制要点，并可以评价内部会计控制的效果，最终建立一个适合企业实际情况的内部会计控制系统。
一、内部控制的基本概念
（一）内部控制的定义
是指单位为了提高经营管理效益、保证信息质量真实可靠、保护资产安全完整、促进法律法规有效遵循和发展战略得以实现而由单位治理层、管理层及其员工共同实施的一个权责明确、制衡有力、动态改进的一个管理过程。
内部会计控制规范适用于国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他经济组织（以下统称单位）。
特点:
（1）内控制是一个不断发展、变化、完善的过程。
（2）内控制由单位中各个层次的人员共同实施。
单位负责人对建立健全和有效执行内控制负总责。
（3）内控制在形式上表现为一整套相互监督、制约、联系的控制方法。
（4）内控制为实现上述目标提供合理保证。
（二）内部控制的目标
1.战略目标.促进实现发展战略。
2.经营目标.提高经营管理效率。
3.报告目标.保证单位经营管理信息和财务会计资料的真实、完整。
4.资产目标.保护单位各项资产的安全和完整，防止资产流失。
5.合规目标.保证国家法律、法规在本单位的贯彻执行。
（三）内部控制的组成要素：
包括5要素：
1.控制环境。
控制环境规定企业的纪律与架构，塑造企业文化并影响企业员工的控制意识，是其他内部控制组成要素的基础。
包括6个方面，董事会及单位负责人在塑造良好的内部控制环境中发挥关键作用。
2.风险评估。
风险评估是指分析和辨认实现有关目标可能发生的负面风险，以了解企业所面临的来自内部和外部的各种不同风险，形成确定如何对他们进行管理的依据。
。
3.控制活动。
控制活动是确保管理阶层的决策和指令得以执行的政策和程序，
4.信息与沟通。
信息与沟通指为了使员工能够执行其职责，企业必须搜集、识别、交流各种内部和外部信息。
其内容包括确认和记录有效的经济业务、采用恰当的货币价值计量、在财务报告中恰当揭示等。
企业在其经营过程中，需按某种形式辨识、取得确切的信息，并进行沟通，以使员工能够履行其责任。
信息系统不仅处理企业内部所产生的信息，同时也处理与外部的事项、活动及环境等有关的信息。
企业所有员工必须从最高管理阶层清楚地获取承担控制责任的信息，而且必须有向上级部门沟通重要信息的方法，并对外界顾客、供应商、政府主管机关和股东等做有效的沟通。
5.监控。
监控是由适当的人员评估内部控制的设计和运作情况的过程。
监督活动由持续监督、个别评估所组成，其可确保企业内部控制能持续有效的运作。
（四）内部控制的主要方法（7方面）
1.职责分工控制
（1）不相容职务分离控制的要求，合理设计会计及相关工作岗位，明确职责权限，形成相互制衡机制。
不相容职务主要包括授权批准与业务经办、业务经办与会计记录、会计记录与财产保管、业务经办与稽核检查、授权批准与监督检查等职务。
（2）关键岗位轮换控制。
2.授权批准控制
授权批准按其形式可分为常规性授权和临时性授权。
所谓常规性授权是指对办理常规业务时权力、条件和责任的规定，一般授权时效性较长；而临时性授权是对办理例外业务时权力、条件和责任的规定，一般其时效性较短。
不论采用哪一种授权批准方式，企业必须建立授权批准体系，其中包括：
（1）授权批准的范围，通常企业的所有经营活动都应纳入其范围。
（2）授权批准的层次，应根据经济活动的重要性和金额大小确定不同的授权批准层次，从而保证各管理层有权亦有责。
（3）授权批准的程序，应规定每一类经济业务审批程序，以便按程序办理审批，以避免越级审批、违规审批的情况发生。
（4）授权批准的责任，应当明确被授权者在履行权力时应对哪些方面负责，应避免责任不清，一旦出现问题又难咎其责的情况发生。
单位内部的各级管理层必须在授权范围内行使相应职权，经办人员也必须在授权范围内办理经济业务。
3.会计系统控制
会计系统是指单位为了汇总、分析、分类、记录、报告单位交易，并保持对相关资产与负债的受托责任而建立的方法和记录。
4.预算控制
预算控制的内容涵盖了单位经营活动的全过程。
预算控制应抓好以下环节：
（1）预算体系的建立，包括预算项目、标准和程序。
（2）预算的编制和审定。
（3）预算指标的下达及相关责任人或部门的落实。
（4）预算执行的授权。
（5）预算执行过程的监控。
（6）预算差异的分析与调整。
（7）预算业绩的考核。
全面预算是集体性工作，需要企业内各部门人员的相互合作。
为此，有条件的企业应设立预算委员会，组织领导企业的全面预算工作，确保预算的执行。
企业应该加强预算编制、执行、分析、考核等环节的工作，明确预算项目，建立预算标准，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，及时分析和控制预算差异，采取改进措施，确保预算的执行。
预算内资金实行责任人限额审批，限额以上资金实行集体审批。
严格控制无预算的资金支出。
5.财产保全控制
包括：
（1）限制直接接触。
限制直接接触主要指严格限制无关人员对实物资产的直接接触，只有经过授权批准的人员才能够接触资产。
限制直接接触的对象包括限制接触现金、其他易变现资产与存货。
（2）定期盘点。
建立资产定期盘点制度，并保证盘点时资产的安全性。
通常可采用先盘点实物，再核对账册来防止盘盈资产流失的可能性，对盘点中出现的差异应进行调查，对盘亏资产应分析原因、查明责任、完善相关制度。
（3）记录保护。
应对企业各种文件资料（尤其是资产、财务、会计等资料）妥善保管，避免记录受损、被盗、被毁的可能。
对某些重要资料应留有后备记录，以便在遭受意外损失或毁坏时重新恢复，这在当前计算机处理条件下尤为重要。
（4）财产保险，通过对资产投保（如火灾险、盗窃险、责任险或一切险）增加实物受损补偿机会，从而保护实物的安全。
6.运营分析控制
运营分析控制要求单位建立运营情况分析制度，管理层应当综合运用生产、购销、投资、融资、财务等方面的信息，通过因素分析、对比分析、趋势分析等方法，定期开展运营情况分析，发现存在的问题，及时查明原因并加以改进。
7.绩效考评控制
绩效考评控制要求单位科学设置考核指标体系，对单位内部各职能部门和全体员工的业绩进行定期考核和客观评价，并将考评结果作为确定员工薪酬以及职务晋升、评优、降级、调岗和辞退等的依据。
二、内部会计控制制度设计
（一）内部会计控制制度设计的原则
1.合法性原则2.全面性原则3.重要性原则4.有效性原则5.制衡性原则6.适应性原则7.成本效益原则
（二）有关方面在内部控制中的职责作用
单位负责人对建立健全和有效执行内控制负总责。
（三）内部会计控制制度设计的基本要求
1.以预防控制为主、查处为辅。
预防控制为主要求明确规定业务活动的规则和程序，制定相应的规章制度，保证业务活动有条不紊地进行，尽量避免错误、舞弊等现象。
查处为辅要求在坚持预防为主的前提下采取内部稽核、内部审计等方式，加大对不法或无效率行为的查处力度，多方面、多渠道堵塞漏洞。
预防式控制，是指为防止错误和非法行为的发生，或尽量减少其发生机会所进行的一种控制。
它主要解决“如何能够在一开始就防止错弊的发生”这个问题。
例如对业务人员事先作出明确的指示和实施严格的现场监督，就能避免误解指令和发生错弊。
查处为辅，查处式控制，又称侦察式控制，是指为及时查明已发生的错误和非法行为或增强发现错弊机会的能力所进行的各项控制。
它主要是解决“如果错弊仍然发生，如何查明”的问题。
例如，通过账账核对、实物盘点，以发现记账错误和货物短缺等。
2.注重选择关键控制点。
内部会计控制的重点是避免和减少差错和舞弊、效率低下、违法乱纪行为的发生。
选择关键控制点应考虑的因素有：
哪一个控制点能够最好地衡量业绩；哪一个控制点能够反映重要的偏差；哪一个控制点能以最小的代价去纠正偏差；哪一个控制点最为有效。
3.注重相互牵制。
在横向关系上，一项业务至少要经过彼此独立的两个或多个部门或人员，以使该部门或人员的工作能够接受另一个部门或人员的检查和制约。
在纵向关系上，一项业务至少也要经过互不隶属的两个或两个以上的岗位和环节，以使上下级相互监督。
4.设立补救措施。
有效的内部会计控制制度应该能够防止意外事件或不良后果的产生，具有及时发现和揭示出已经产生的差错、舞弊和其他不规范行为的能力，确保及时采取适当的纠正措施。
补救措施，即是指补救性控制，它是与主导性控制相对应的。
主导性控制，是指为实现某项控制目标而首先实施的控制。
如凭证连续编号可以保证所有业务活动都得到记录和反映，因此，凭证连续号对于保证业务记录的完整性就是主导性控制。
在正常情况下，主导性控制能够防止错弊的发生，但如果主导性控制存在缺陷，不能正常运行时，就必须有其它的控制措施进行补充。
补救性控制，就是指能够全部或部分弥补主导性控制缺陷的控制。
就上例而言，如果凭证没有连续编号，有些业务活动就可能得不到记录。
这时，实施凭证、账证、账账之间的严格核对，就可以基本上保证业务记录的完整性，避免遗漏重大的业务事项。
因此，“核对”相对于凭证“连续编号”来说，就是保证业务记录完整性的一项补偿性控制。
内部会计控制制度设计的程序
（四）设计程序：
1.对单位内部结构和外部环境进行深入细致的调查。
重点是单位的经营性质、经营规模、经营方式、组织体系、机构设置、人员、资金、物资、设备、技术信息沟通情况以及经营管理的状况，单位所处的外部政治、经济、法律环境等。
2.按照系统理论和方法的要求划分单位内部结构。
（1）行政领导体系，包括行政领导的设置、各个职能部门和分支机构设置等。
（2）构成要素体系，包括人、财、物资、设备、技术、信息沟通的所属系统。
（3）经营体系，包括采购、生产、销售、储存、运输等系统。
（4）管理体系，包括会计、统计、审计、电子信息和网络监控等系统。
3.确定所属系统运行过程中的关键环节。
根据划分的各个所属控制系统，确定系统运行过程中的关键环节，作为内部会计控制要点，同时制定每一个关键环节控制要点的有效方法和操作规范。
4.形成内部会计控制制度的文本规定。
即把内部会计控制的各项原则贯彻到各个有关控制系统的程序、方法和规范中，用文字形式分别在有关的内部会计控制制度中予以说明。
三、内部会计控制制度的评价
（一）内部会计控制制度评价的内容
1.单位组织结构与财务会计职责分工的健全状况。
2.各项内部会计控制制度及相关措施是否健全、规范，是否与单位内部的组织管理相吻合。
3.会计工作中的业务处理与记录程序是否规范、经济，其执行是否有效。
4.各项业务工作中的授权、批准、执行、记录、核对、报告等手续是否完备。
5.各岗位的职权划分是否符合不相容岗位相互分离的原则，其职权履行是否得到有效控制。
6.是否有严格的岗位责任制度和奖惩制度。
7.关键控制点是否均有必要的控制措施，其措施执行是否有效。
8.内部会计控制制度在执行中受管理当局的影响程度。
（二）内部会计控制制度评价的程序
A.评价机构的建立
1.建立内部会计控制评价机构。
应根据单位的经营规模、机构设置、经营性质、
制度状况等设置评价机构，并考虑以下原则：
（1）能独立行使对内部会计控制系统建立与运行过程及结果进行监督的权力。
（2）具备监督与评价内部会计控制系统相适应的权威性。
（3）与单位其他职能机构在监督与评价内部会计控制系统方面进行协调，在工作中能够相互配合、相互制约、相互促进。
（4）在效率上能够满足单位对内部会计控制系统进行监督与评价所提出的有关要求。
（5）能够得到单位负责人的支持，并采取有效措施保证内部会计控制系统评价工作的有效开展。
B.评价的步骤
2.对内部会计控制制度的建立和执行情况进行调查。
通过审阅相关的规章制度、
现场询问有关人员、实地观察等调查了解内都会计控制制度的建立和执行的详细
情况，并做出初步评价。
3.对内部会计控制制度进行符合性测试。
重点是测定内部会计控制各组成部分是否按规定的控制步骤、方法运行，测试各控制环节运行与其内容是否相符，检查各控制环节和控制点的内容、程序、方法等是否正常运行以及相互之间协调配合情况等。
4.对内部会计控制制度进行评价。
主要是对内部会计控制中的具体问题，特别是对差错、浪费、损失、非授权使用或滥用职权等敏感问题进行评价，找出失控的原因，提出相应的改进、补救措施。
5.编写内部会计控制制度评价报告。
主要说明内部会计控制程序是否符合国家有关规定，是否符合单位管理方针和政策，是否满足单位经营管理的需要，是否有利于单位经营目标的实现，内部会计控制制度在运行中存在的漏洞或缺陷，改进的措施及具体计划和进度安排等。
内部会计控制制度评价报告主要包括制度情况、执行情况、改进意见等内容。
例:
资料：
自财政部颁布《内部会计控制——基本规范（试行）》以来，一共颁布了7个正式的规范，另外还有征求意见稿，在社会上引起了良好的反响。
美华公司是一家大型国有机械制造企业，主营业务是起重机、挖掘机等工业用机械和农用机械的生产和销售。
由于一些历史原因，美华公司存在包袱沉重、机制欠灵活等问题。
近年来一系列管理人员贪污舞弊案件，也暴露出公司内部控制制度的不足。
为了改变这个局面，借助财政部《内部会计控制规范》颁布的时机，2007年6月，美华公司领导班子专门就公司的内部控制制度开会研究，商量对策。
经过两天的会议，美华公司领导班子发布了《关于在美华公司内加强内部会计控制制度建设的决定》的内部文件，文件全文如下：
为了响应国家财政部门的号召，建立健全公司内部会计控制制度，经公司董事会研究决定，针对公司货币资金、销售与收款、采购与付款、对外投资、担保、存货、固定资产、工程项目等业务存在的内部会计控制缺陷，做出以下决定：
一、公司成立以公司总经理为首的内部会计控制领导小组，负责本单位的内部会计控制制度的建立和健全。
其中领导小组成员包括董事长、总经理、副总经理以及各个部门经理。
二、公司在遵守《会计法》、《内部会计控制规范》的基础上，结合公司实际情况，建立健全公司的内部会计控制制度。
三、公司内部会计控制制度的建设，是关系到公司发展的大事，各部门要在领导小组的领导下，将内部会计控制落实到公司生产经营的每一个环节，以杜绝一切错误舞弊的可能性。
四、针对目前公司货币资金业务存在的无发票报销，及以复印发票、不合格发票、白条下账等情况，建立控制合理的货币资金支付制度，包括支付申请、支付审批、支付审核、办理支付四个环节，重点是严格审核支付凭证，禁止不具备合格凭证的支付。
为了提高公司货币资金业务的效率，在特定情况下，副总经理以上人员可以先办理支付手续，以后补齐凭证。
五、针对目前公司采购与付款业务存在的不相容岗位混乱的情况，确立以下不相容岗位：
（一）请购与审批；
（二）询价与确定供应商；（三）采购与验收；（四）付款审批与付款执行，并保证以上不相容岗位的分离。
六、针对目前公司销售与收款业务存在的销售折扣混乱问题，建立以下销售折扣制度：
（一）普通销售人员有权在5％的范围内给客户提供折扣；
（二）销售组长有权在10％的范围内给客户提供折扣；（三）销售部经理有权在15％的范围内给客户提供折扣；（四）总经理有权在20％的范围内给客户提供折扣；（五）超过20％的折扣，必须由董事长、总经理、销售部经理参加的管理层会议集体决定。
七、针对目前公司对外投资管理混乱问题，建立对外投资报告制度。
对各种投资书面文件，制定统一的格式标准，由专人统一保管，以便查阅。
为了准确掌握对外投资的增减变动，应建立报告制度。
对于重大的对外投资的增减变动，应由负责人形成书面报告，依次向上报告；对于不重要的对外投资增减变动，可以由负责人口头报告。
八、针对目前公司对外担保业务屡屡失败的情况，建立担保评估制度。
公司在提供担保业务前，必须由公司专门人员对被担保单位是否符合担保政策进行审查，并且对被担保单位的资产质量、偿债能力、财务信用及申请担保事项的合法性进行评估，形成书面评估报告。
评估报告应当全面反映评估人员的意见，并经评估人员签章。
评估人员应参加对担保的审议，以对评估结果作出合理解释。
九、针对目前公司销售费用畸高现象，建立标准成本制度。
公司根据销售产品、销售模式、销售业绩、市场竞争度、物价水平等因素，为每位销售人员确定销售费用预算，销售人员应按照预算来支出费用。
将销售费用支出合理性与销售人员的奖金挂钩，如果销售费用超出预算过多，则扣销售人员奖金；在完成销售目标的前提下，节约销售费用，可给予相应的奖励。
十、针对公司目前存货非正常损耗过高现象，建立存货保管制度。
存货验收入库，应由仓库保管人员确定数量、质量，形成验收报告。
任何人都必须在仓库保管人的陪同下进入仓库，存货出库要有提货单、领料单等正式凭证，形成存货出库报告，由提货人员和仓库保管人员共同签名。
仓库保管人员要对存货的增减变动做好记录。
要定期盘点存货，与会计账簿记录核对。
十一、为了保证公司内部会计控制制度的有效执行，填补制度漏洞，公司将定期对内部会计控制制度进行评价。
鉴于总经理事务繁多，公司对内部会计控制制度的评价由公司主管人事的副总经理负责，领导各部门经理一同形成内部会计控制评价报告，由董事会和总经理审阅后存档。
本着成本效益原则，对内部会计控制评价主要由评价小组进行调查，最后形成评价报告。
要求：
从内部控制目标、内部控制原则、内部控制方法、内部控制内容、内部控制评价五个方面对美华公司的《关于在美华公司内加强内部会计控制制度建设的决定》文件进行分析。
分析与提示：
本案例是一个综合性很强的题目，主要考察内部控制的目标、原则、方法、内容、评价五个方面。
1.内部控制目标
分析《关于在美华公司内加强内部会计控制制度建设的决定》（以下简称《决定》）后发现，美华公司的内部控制目标并不明确，仅仅是确立在“为了响应国家财政部门的号召，建立健全公司内部会计控制制度”的基础上，没有涉及到内部会计控制目标的本质。
内部会计控制目标包括：
1.战略目标.促进实现发展战略。
2.经营目标.提高经营管理效率。
3.报告目标.保证单位经营管理信息和财务会计资料的真实、完整。
4.资产目标.保护单位各项资产的安全和完整，防止资产流失。
5.合规目标.保证国家法律、法规在本单位的贯彻执行。
2.内部会计控制原则
分析《决定》后发现，美华公司的内部会计控制制度违反了以下三个原则：
（1）单位负责人负责原则。
《内部会计控制——基本规范（试行）》规定单位负责人对本单位内部会计控制的建立健全及有效实施负责。
在一个公司内部，单位负责人是指公司董事长，而不是总经理。
因此，美华公司应该成立以董事长为首的内部会计控制领导小组。
（2）成本效益原则。
内部会计控制应当遵循成本效益原则。
以合理的控制成本达到最佳的控制效果。
而《决定》文件中要求“将内部会计控制落实到公司生产经营的每一个环节，以杜绝一切错误舞弊的可能性”，这样会导致控制成本过高，而控制收益增加不多，不符合成本效益原则。
（3）全面性原则。
内部会计控制应当约束单位内部涉及会计工作的所有人员，任何人都不得拥有超越内部会计控制的权力。
但在建立货币资金内部会计控制时，允许“在特定情况下，副总经理以上人员可以先办理支付手续，以后补齐凭证”，这样副经理以上人员就不受内部会计控制的约束，越过了控制，容易产生贪污舞弊。
3.内部会计控制方法
美华公司在建立本单位内部会计控制时，运用了不相容职务相互分离控制、授权批准控制、会计系统控制、预算控制、财产保全控制、风险控制、内部报告控制7种控制方法，分述如下：
（1）不相容职务相互分离控制。
对涉及会计及相关工作的授权批准的范围、权限、程序、责任等内容，单位内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任，经办人员也必须在授权范围内办理业务。
美华公司在建立采购与付款业务的内部会计控制，就是运用不相容职位相互分离控制，将采购与付款的不相容岗位，如请购与审批相分离。
（2）授权批准控制。
对涉及会计及相关工作的授权批准的范围、权限、程序、责任等内容，单位内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任，经办人员也必须在授权范围内办理业务。
美华公司建立销售折扣制度，采用了授权批准制度。
美华公司明确规定了不同级别人员能够给予的销售折扣范围，各级人员只能在规定范围内为客户提供销售折扣，这样避免了销售人员随意提供销售折扣，保证了公司利益。
（3）会计系统控制。
依据《会计法》和国家统一的会计制度，制定适合本单位的会计制度，明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，建立和完善会计档案保管和会计工作交接办法，实行会计人员岗位责任制，充分发挥会计的监督职能。
美华公司在建立单位货币资金内部会计控制时，运用了会计系统控制方法。
限制无发票报销，及以复印发票、不合格发票、白条下账等作法，即通过规范会计核算来堵住错误舞弊发生的可能。
（4）预算控制。
加强预算编制、执行、分析、考核等环节的控制，明确预算项目，建立预算标准，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，及时分析和控制预算差异，采取改进措施，确保预算的执行。
预算内资金实行责任人限额审批，限额以上资金实行集体审批。
严格控制无预算的资金支出。
美华公司建立销售费用内部会计控制制度，采用了预算控制方法。
通过合理确定每位销售人员销售费用预算，来避免销售费用失控，堵住其中的舞弊行为。
（5）财产保全控制。
限制XX的人员对财产的直接接触，采取定期盘点、财产记录、账实核对、财产保险等措施，确保各种财产的安全完整。
美华公司建立存货保管制度，采用了财产保全控制方法。
通过规范存货的出、入库和保管过程，及通过定期盘点与会计账簿记录核对等方法来防止存货的非正常损失。
（6）风险控剑。
针对各个风险控制点，建立风险管理系统，通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施，对财务风险和经营风险进行全面防范和有效控制。
美华公司对外担保业务评估制度采用了风险控制方法，通过在担保前对被担保单位就担保政策、资产质量、偿债能力、财务信用及申请担保事项的合法性等进行评估，以最大可能控制担保业务的风险，避免公司不必要的损失。
（7）内部报告控制。
建立内部报告制度，全面反映经济活动情况，及时提供业务活动中的重要信息，增强内部管理的时效性和针对性。
美华公司建立对外投资报告制度，采用了内部报告控制方法。
通过统一标准管理对外投资文件，保证了对投资业务情况的了解。
通过建立报告制度，能够及时掌握对外投资业务的变动，便于作出决策，避免投资损失。
4.内部会计控制内容
美华公司建立的内部会计控制，仍然存在以下几个方面的缺陷：
（1）货币资金支付制度为副总经理以上人员留下了特权，使得这些人能够绕过内部会计控制，容易用虚假发票进行报销，贪污公司资金。
（2）《采购与付款》规定，采购与付款业务不相容岗位至少包括：
请购与审批；询价与
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