财务与会计第十三章流动负债.docx
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财务与会计第十三章流动负债
第十三章 流动负债
一、本章概述
本章系统阐述了应付账款、应付票据、应交税费、短期借款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、其他应交款、以现金结算的股份支付、交易性金融负债和其他应付款等流动负债的界定及主要会计处理。
二、关键考点
1.应付账款的现金折扣处理；
2.应交增值税的会计处理；
3.应交消费税的会计处理，特别是委托加工应税消费品的会计处理；
4.预收账款的报表列示方法；
5.应付职工薪酬的内容、费用归属科目及非货币性福利的会计处理；
6.以现金结算的股份支付的会计处理；
7.交易性金融负债的会计处理。
三、知识点精讲
知识点 短期借款
短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下（含一年）的各种借款。
主要账务处理如下：
1.借入时：
借：
银行存款
贷：
短期借款
2.提取利息时：
借：
财务费用
贷：
应付利息
3.归还本息时：
借：
短期借款
应付利息
贷：
银行存款
知识点 应付及预收账款
（一）应付账款
1.应付账款指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。
2.应付账款的入账时间
应以与所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。
3.应付账款的入账金额
按将来的应付金额入账。
4.如果存在现金折扣，则入账金额按总价法确认，将来因早交款而享有的现金折扣计入付款当期的“财务费用”。
【基础知识题】甲公司销售商品给乙公司，售价100万元，增值税率17%，成本80万元，执行现金折扣条件:
2/10；1/20；n/30，乙公司于第9天结付了款项。
甲公司
借：
应收账款 117
贷：
主营业务收入 100
应交税费
---应交增值税（销项税额） 17
乙公司
借：
库存商品 100
应交税费
---应交增值税（进项税额）17
贷：
应付账款 117
甲公司
借：
银行存款 117×98%
财务费用 117×2%
贷：
应收账款 117
乙公司
借：
应付账款 117
贷：
银行存款 117×98%
财务费用 117×2%
5.无法偿付或无需支付的应付账款的会计处理：
借：
应付账款
贷：
营业外收入
【关键考点】重点记住应付账款现金折扣的会计处理和无法偿付的应付账款的会计处理。
（二）预收账款
预收账款是买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款向供应方而发生的一项负债。
①借：
银行存款 10
贷：
预收账款 10
②借：
应收账款 107
预收账款 10
贷：
主营业务收入 100
应交税费
---应交增值税（销项税额）17
②借：
预收账款 117
贷：
主营业务收入 100
应交税费
---应交增值税（销项税额）17
③借：
银行存款 107
贷：
预收账款 107
1.“预收账款”的双重性。
企业在收到预收款项时，先列入“预收账款”的贷方，此时该项目表现为一项负债；等到企业发出商品时，按总的价税款列入“预收账款”的借方，由于预收款会小于实际价税款，在企业发出商品后“预收账款”的余额一般为借方，其本质为应收的性质，等同于“应收账款”。
在期末列报时，如果截至期末“预收账款”为借方余额则应列入应收账款项，如为贷方余额则列入预收账款项。
如果企业在预收账款业务不多时，可用“应收账款”来代替，其列报方式等同。
2.“预收账款”的列报方法
根据“应收账款”和“预收账款”明细账的借方余额之和再减去“坏账准备”，记入“应收账款”项，而根据明细账的贷方余额之和记入“预收账款”项。
【关键考点】掌握预收账款的列报方法。
知识点 应付票据
（一）带息应付票据的会计处理
1.签发并承兑票据时：
借：
材料采购
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：
应付票据
2.6月30日、12月31日计提利息时：
借：
财务费用
贷：
应付利息
3.偿付票据本息时：
借：
应付票据
应付利息
贷：
银行存款
（二）不带息应付票据的会计处理
1.签发并承兑票据时：
借：
材料采购
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：
应付票据
2.偿付票款时：
借：
应付票据
贷：
银行存款
知识点 应付职工薪酬
一、职工和职工薪酬的范围及分类
（一）职工的概念
职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。
具体包括：
1.与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工
2.未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等。
3.在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。
（二）职工薪酬的概念及分类
1.职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或终止劳动合同关系而给予的各种形式的报酬。
企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
2.职工薪酬的内容
（1）短期薪酬
是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿（属辞退福利）除外。
短期薪酬具体包括：
①职工工资、奖金、津贴和补贴；
②职工福利费
a.为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，包括职工因公赴外地就医费用、职工疗养费用、防暑降温费等；
b.企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用
c.发放给在职职工的生活困难补助以及按规定发生的其他职工福利支出，如丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独生子女费等。
③医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；
④住房公积金；
⑤工会经费和职工教育经费；
⑥短期带薪缺勤；
指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等；
⑦短期利润分享计划
指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议；
⑧非货币性福利；
⑨其他短期薪酬；
（2）离职后福利
是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，属于短期薪酬和辞退福利的除外；
按其特征可分为：
①设定提存计划
是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。
即养老保险费和失业保险费。
②设定受益计划
是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。
（3）辞退福利
是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿；
（4）其他长期职工福利。
是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。
【关键考点】掌握职工薪酬的内容。
二、短期薪酬的确认和计量
（一）货币性短期薪酬
1.货币性短期薪酬的范围
①职工工资、奖金、津贴和补贴
②大部分的职工福利费
③医疗保险费、工伤保险费和生育保险费
④住房公积金
⑤工会经费和职工教育经费
2.货币性短期薪酬的会计处理原则
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资产成本的除外。
一般会计分录如下：
借：
生产成本（一线工人薪酬）
制造费用（生产管理人员薪酬）
管理费用（行政人员薪酬）
销售费用（销售人员薪酬）
研发支出（从事研发人员的薪酬）
在建工程（从事工程建设人员的薪酬）
贷：
应付职工薪酬
【关键考点】记住薪酬的费用归属方向。
【基础知识题】2×15年6月，甲公司当月应发工资1560万元，其中：
生产部门直接生产人员工资1000万元，生产部门管理人员工资200万元，公司管理部门人员工资360万元。
根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%和8%计提医疗保险费住房公积金，缴纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。
公司分别按照职工工资总额的2%和1.5%计提工会经费和职工教育经费。
假定不考虑所得税影响。
【解析】甲公司应作如下账务处理：
借：
生产成本［1000+1000×（10%+8%+2%+1.5%）］1215
制造费用［200+200×（10%+8%+2%+1.5%）］ 243
管理费用［360+360×（10%+8%+2%+1.5%）］ 437.4
贷：
应付职工薪酬---工资 1560
---医疗保险费 156
---住房公积金 124.8
---工会经费 31.2
---职工教育经费 23.4
（二）带薪缺勤
1.带薪缺勤的内容
①累积带薪缺勤
是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用；
②非累积带薪缺勤
是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。
我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。
2.累积带薪缺勤的会计处理
企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
【基础知识题】乙公司共有1000名职工从2×15年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。
该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未使用的权利作废；职工休年休假时，首先使用当年可享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假中扣除；职工离开公司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。
2×15年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。
乙公司预计2×16年有950名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余50名职工每人将平均享受6天半年休假，假定这50名职工全部为总部管理人员，该公司平均每名职工每个工作日工资为300元。
【解析】乙公司在2×15年12月31日预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债即为75天（50×1.5天）的年休假工资金额22500元（75×300），并作如下账务处理：
借：
管理费用 22500
贷：
应付职工薪酬—累积带薪缺勤 22500
3.非累积带薪缺勤的会计处理
企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
即非累积带薪缺勤发生时视为全勤，按正常全勤状态进行会计处理。
（三）短期利润分享计划
1.利润分享计划的确认
同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬：
（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务；
（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可靠估计。
【备注】属于下列三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：
①在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额；
②该短期利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式；
③过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。
2.职工只有在企业工作一段特定期间才能分享利润的，企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离职而无法享受利润分享计划福利的可能性。
3.如果企业在职工为其提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内，不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬，该利润分享计划应当适用其他长期职工福利的有关规定。
【基础知识题】丙公司有一项利润分享计划，要求丙公司将其至2×15年12月31日止会计年度的税前利润的指定比例支付给在2×15年7月1日至2×16年6月30日为丙公司提供服务的职工。
该奖金于2×16年6月30日支付。
2×15年12月31日止财务年度的税前利润1000万元人民币。
如果丙公司在2×15年7月1日至2×16年6月30日期间没有职工离职，则当年的利润分享支付总额为税前利润的3%。
丙公司估计职工离职将使支付额降低至税前利润的2.5%（其中，直接参加生产的职工享有1%，总部管理人员享有1.5%），不考虑个人所得税影响。
2×16年6月30日，丙公司的职工离职使其支付的利润分享金额为2×15年度税前利润2.8%（直接参加生产的职工享有1.1%，总部管理人员享有1.7%）。
【解析】
①2×15年12月31日的财务处理如下：
借：
生产成本 （10000000×50%×1%）50000
管理费用 75000（10000000×50%×1.5%）
贷：
应付职工薪酬---利润分享计划（10000000×50%×2.5%）125000
②2×16年6月30日的账务处理如下：
借：
生产成本（10000000×1.1%-50000）60000
管理费用（10000000×1.7%-75000）95000
贷：
应付职工薪酬---利润分享计划（10000000×2.8%-125000）155000
（四）非货币性福利
企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。
公允价值不能可靠取得的，可以采用成本计量。
1.企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值和相关税费，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，相关收入、成本的处理与正常商品销售相同；
一般账务处理：
①借：
××费用（以产品的价税合计认定）
贷：
应付职工薪酬
②借：
应付职工薪酬
贷：
主营业务收入
应交税费---应交增值税（销项税额）
③借：
主营业务成本
贷：
库存商品
2.购买商品发放给职工作为福利
①以商品的价税合计认定福利费用
借：
生产成本、制造费用或管理费用等
贷：
应付职工薪酬
②购买商品时
借：
××存货
应交税费---应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款
③发放时
借：
应付职工薪酬
贷：
××存货
应交税费---应交增值税（进项税额转出）
3.企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。
一般账务处理如下：
①借：
××费用（如为企业自有资产则以折旧费用认定费用标准；如为企业经营租入的，则以租金认定费用标准）
贷：
应付职工薪酬
②借：
应付职工薪酬
贷：
累计折旧（企业自有资产的折旧计提）
银行存款或其他应付款
（企业经营租入房屋等资产支付或应付的租金）
4.难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬；
5.向职工提供企业支付了补贴的商品或服务
①如果合同规定职工在取得住房等商品或服务后至少应提供服务的年限，企业应将出售商品或服务的价格与其成本间的差额，作为长期待摊费用处理，在合同规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。
②如果合同没有规定职工在取得住房等商品或服务后至少应提供服务的年限，企业应将出售商品或服务的价格与其成本间的差额，作为对职工过去提供服务的一种补偿，直接计入向职工出售商品或服务当期的损益。
【基础知识题】2016年初甲公司为稳定管理队伍，与10名中层管理人员签订如下协议：
（1）以每套50万元的价格售予每位管理人员一套公寓；
（2）每位管理人员必须自协议签订之日起服务10年，如违约则由公司无偿收回公寓。
此协议于2016年初生效并当即执行。
甲公司在2015年11月以每套80万元的价格购入10套公寓，假定不考虑相关税费。
【解析】甲公司的会计处理如下：
①2015年11月购入公寓时：
借：
固定资产 800
贷：
银行存款 800
②2016年初执行协议时：
借：
银行存款 500
长期待摊费用 300
贷：
固定资产 800
③2016年分摊长期待摊费用时：
借：
管理费用 30
贷：
长期待摊费用 30
④假如协议并未要求服务年限及其他附加条件，则2016年初执行协议时：
借：
银行存款 500
管理费用 300
贷：
固定资产 800
三、离职后福利的确认与计量
1.离职后福利的概念
离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，属于短期薪酬和辞退福利的除外。
2.离职后福利的内容
（1）设定提存计划，是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划；
（2）设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。
3.设定提存计划的会计处理
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。
根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后十二个月内支付全部应缴存金额的，应当参照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。
【基础知识题】甲企业为管理人员设立了一项企业年金：
每月该企业按照每个管理人员工资的5%向独立于甲企业的年金基金缴存企业年金，年金基金将其计入该管理人员个人账户并负责资金的运作。
该管理人员退休时可以一次性获得其个人账户的累积额，包括公司历年来的缴存额以及相应的投资收益。
公司除了按照约定向年金基金缴存之外不再负有其他义务，既不享有缴存资金产生的收益，也不承担投资风险。
因此，该福利计划为设定提存计划。
2015年，按照计划安排，该企业向年金基金缴存的金额为1000万元。
账务处理如下：
借：
管理费用 1000
贷：
应付职工薪酬 1000
借：
应付职工薪酬 1000
贷：
银行存款 1000
四、辞退福利
1.辞退福利的会计处理原则
（1）企业向职工提供辞退福利的，应当在下列两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益：
①企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时。
②企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。
（2）企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬。
辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后十二个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定；辞退福利预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，应当适用关于其他长期职工福利的有关规定。
（3）辞退福利的会计处理
借：
管理费用
贷：
应付职工薪酬
五、其他长期职工福利
1.企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定提存计划条件的，应当设定提存计划相同的原则进行处理。
2.企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定受益计划条件的，应当适用关于设定受益计划的有关规定，确认和计量其他长期职工福利净负债或净资产。
3.在报告期末，企业应当将其他长期职工福利产生的职工薪酬成本确认为下列组成部分：
①服务成本；
②其他长期职工福利净负债或净资产的利息净额；
③重新计量其他长期职工福利净负债或净资产所产生的变动。
为简化相关会计处理，上述项目的总净额应计入当期损益或相关资产成本。
4.长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，企业应当在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；长期残疾福利与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。
知识点 以现金结算的股份支付
1.股份支付的概念
股份支付，是以“股份为基础的支付”的简称，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
股份支付可分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。
以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。
以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。
2.现金结算的股份支付的会计处理原则
【案例引入】2012年11月，B公司董事会批准了一项股份支付协议。
协议规定，2013年1月1日，公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务3年，即可自2015年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。
该股票增值权应在2017年12月31日之前行使完毕。
B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票增值权现金支出额如下表所示。
年份
公允价值（元）
支付现金（元）
2013
14
2014
15
2015
18
16
2016
21
20
2017
25
第一年有20名管理人员离开B公司，B公司估计三年中还将有15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。
假定：
第三年末有70人行使了股份增值权，第四年末有50人行使了股份增值权，第五年末剩余35人全部行使了股份增值权。
（1）费用和应付职工薪酬计算过程见下表
年份
负债计算
支付现金
当期费用
2
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