中级会计实务 21.docx

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中级会计实务21

第二十一章　事业单位会计

　　1.事业单位会计概述

　　2.事业单位特定业务的核算

　　考情分析

　　本章内容难度不大，2017年本章教材内容未发生实质性变化。

在历年考试中，均以客观题形式出现，通常考2分左右，主要考核事业基金、事业结余、无形资产、固定资产、长期投资等业务的会计处理。

学习本章时，应注意掌握相关基本概念及事业单位特定业务的核算。

　　【重要提示】2015年10月，财政部印发了《政府会计准则——基本准则》，提出政府会计由预算会计和财务会计构成，预算会计一般实行收付实现制，财务会计实行权责发生制。

2016年7月6日，财政部发布了《政府会计准则第1号——存货》、《政府会计准则第2号——投资》、《政府会计准则第3号——固定资产》和《政府会计准则第4号——无形资产》4项具体准则。

　　今后，还将加快政府会计改革，制定发布其他具体准则，完善政府会计制度。

由于政府会计具体准则尚未全部发布，相关会计制度仍处于修订过程之中，本教材仍以2012年发布的、目前仍然实施的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》为基础，介绍事业单位会计的主要内容和特定业务的核算要求。

第一节　事业单位会计概述

　　知识点：

事业单位会计的特点以及会计要素

　　一是会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算采用权责发生制。

二是事业单位会计核算目标是向会计信息使用者提供与事业单位财务状况、事业成果、预算执行等有关的会计信息。

事业单位的会计报表包括资产负债表、收入支出表和财政补助收入支出表。

三是各项财产物资应当按照取得或购建时的实际成本进行计量，除国家另有规定外，事业单位不得自行调整其账面价值。

事业单位会计要素包括：

资产、负债、净资产、收入和支出。

第二节　事业单位特定业务的核算

　　知识点：

国库集中支付业务的核算

　　国库集中收付，是指以国库单一账户体系为基础，将所有财政性资金都纳入国库单一账户体系管理，收入直接缴入国库和财政专户，支出通过国库单一账户体系支付到商品和劳务供应者或用款单位的一项国库管理制度。

实行国库集中支付的事业单位，财政资金的支付方式包括财政直接支付和财政授权支付。

（一）财政直接支付的程序——事业单位应于收到财政国库支付执行机构委托银行转来的“财政直接支付入账通知书”时，按入账通知书中标明的金额确认财政补助收入，同时计入相关支出或增计相关资产。

年度终了，事业单位依据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，确认财政补助收入并增记财政应返还额度；下年度恢复财政直接支付额度后，事业单位在发生实际支出时，作冲减财政应返还额度的会计处理。

　　【例题·计算分析题】20×3年10月9日，某事业单位根据经过批准的部门预算和用款计划，向同级财政部门申请支付第三季度水费105000元。

10月18日，财政部门经审核后，以财政直接支付方式向自来水公司支付了该单位的水费105000元。

10月23日，该事业单位收到了“财政直接支付入账通知书”。

　　账务处理如下：

　　借：

事业支出　　　　　　　　　　　　105000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　　105000

　　【例题·计算分析题】20×3年12月31日，某事业单位财政直接支付指标数与当年财政直接支付实际支出数之间的差额为100000元。

20×4年年初，财政部门恢复了该单位的财政直接支付额度。

20×4年1月15日，该单位以财政直接支付方式购买一批办公用物资（属于上年预算指标数），支付给供应商50000元价款。

　　该事业单位账务处理如下：

（1）20×3年12月31日补记指标

　　借：

财政应返还额度——财政直接支付　100000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　　100000

（2）20×4年1月15日使用上年预算指标购买办公用品

　　借：

存货　　　　　　　　　　　　　　50000

　　　　贷：

财政应返还额度——财政直接支付　　　50000

　　【例题·判断题】在财政直接支付方式下，事业单位应在收到财政部门委托财政零余额账户代理银行转来的财政直接支付入账通知书时，确认财政补助收入（　）。

『正确答案』√

『答案解析』本题考核对财政直接支付方式的会计处理。

　　【例题·判断题】年度终了，事业单位对本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，不做处理。

（　）

『正确答案』×

『答案解析』年度终了，事业单位依据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，确认财政补助收入并增记财政应返还额度。

（二）财政授权支付的程序——事业单位应于收到代理银行盖章的“授权支付到账通知书”时，按照通知书标明的数额确认财政补助收入，并增记零余额账户用款额度，支用额度时作冲减零余额账户用款额度的会计处理。

　　年度终了，事业单位依据代理银行提供的对账单注销额度时，增记财政应返还额度，并冲减零余额账户用款额度；如果单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数，根据两者的差额，确认财政补助收入并增记财政应返还额度。

下年年初恢复额度或下年度收到财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度时，作冲减财政应返还额度的会计处理。

　　【例题·计算分析题】20×3年3月，某科研所根据经过批准的部门预算和用款计划，向同级财政部门申请财政授权支付用款额度180000元。

4月6日，财政部门经审核后，以财政授权支付方式下达了170000元用款额度。

4月8日，该科研所收到了代理银行转来的“授权支付到账通知书”。

　　账务处理如下：

　　借：

零余额账户用款额度　　　　　　　　170000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　170000

　　【例题·计算分析题】20×3年12月31日，某事业单位经与代理银行提供的对账单核对无误后，将150000元零余额账户用款额度予以注销。

另外，本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数，未下达的用款额度为200000元。

20×4年度，该单位收到代理银行提供的额度恢复到账通知书及财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度。

（1）注销额度

　　借：

财政应返还额度——财政授权支付　150000

　　　　贷：

零余额账户用款额度　　　　　　　150000

（2）补记指标数

　　借：

财政应返还额度——财政授权支付　200000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　200000

　　（3）恢复额度

　　借：

零余额账户用款额度　　　　　　　150000

　　　　贷：

财政应返还额度——财政授权支付　150000

　　（4）收到财政部门批复的上年末未下达的额度

　　借：

零余额账户用款额度　　　　　　　200000

　　　　贷：

财政应返还额度——财政授权支付　200000

　　【例题·多选题】某事业单位2015年度收到财政部门批复的2014年年末未下达零余额账户用款额度300万元，下列会计处理中，正确的有（　）。

　　A.货记“财政补助收入”300万元

　　B.借记“财政补助结转”300万元

　　C.货记“财政应返还额度”300万元

　　D.借记“零余额账户用款额度”300万元

『正确答案』CD

『答案解析』事业单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数的，下年度受到财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度时，借记“零余额账户用款额度”，贷记“财政应返还额度”。

　　知识点：

长期投资的核算

　　事业单位长期投资增加和减少时，应相应调整非流动资产基金，长期投资账面余额应与对应的非流动资产基金（明细是长期投资）账面余额相等。

（一）长期投资的取得

　　1.以货币资金取得的长期投资：

　　借：

长期投资（购买价款以及税金、手续费等相关税费）

　　　　贷：

银行存款

　　借：

事业基金

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资

　　2.以固定资产取得长期股权投资：

　　借：

长期投资（评估价值加上相关税费）

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资

　　借：

其他支出（发生的相关税费）

　　　　贷：

银行存款等

　　借：

非流动资产基金——固定资产（投出固定资产对应的非流动资产基金）

　　　　累计折旧（投出固定资产已计提折旧）

　　　　贷：

固定资产（投出固定资产的账面余额）

　　3.以已入账无形资产取得的长期股权投资

　　借：

长期投资（评估价值加上相关税费）

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资

　　借：

其他支出（发生的相关税费）

　　　　贷：

银行存款等

　　借：

非流动资产基金——无形资产（投出无形资产对应的非流动资产基金）

　　　　累计摊销（投出无形资产已计提摊销）

　　　　贷：

无形资产（投出无形资产的账面余额）

　　4.以未入账无形资产取得的长期股权投资

　　借：

长期投资（评估价值加上相关税费）

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资

　　借：

其他支出（发生的相关税费）

　　　　贷：

银行存款等

（二）长期投资持有期间的收益

　　事业单位长期投资在持有期间采用成本法核算，

　　收到利润或者利息时，按实际收到金额：

　　借：

银行存款等

　　　　贷：

其他收入——投资收益

　　（三）长期投资的处置

　　1.对外转让或到期收回长期债券投资：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

长期投资

　　　　　　其他收入——投资收益

　　借：

非流动资产基金——长期投资

　　　　贷：

事业基金

　　2.事业单位转让或核销长期股权投资：

（1）转入待处理资产时

　　借：

待处置资产损溢

　　　　贷：

长期投资

（2）实际转让或报经批准予以核销时

　　借：

非流动资产基金——长期投资

　　　　贷：

待处置资产损溢

　　转让长期股权投资过程中取得的净收入，应当按照国家有关规定处理。

　　【例题·计算分析题】20×3年7月1日，某事业单位以银行存款购入5年期国债100000元，年利率为3%，按年分期付息，到期还本，付息日为每年7月1日，最后一年偿还本金并付最后一次利息。

该事业单位账务处理如下：

（1）20×3年7月1日购入国债

　　借：

长期投资　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　100000

　　同时，

　　借：

事业基金　　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资　　　100000

（2）20×4年～20×7年（前四年），每年7月1日收到利息时

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　　3000

　　　　贷：

其他收入——投资收益　　　　　　　3000

　　（3）20×8年7月1日（第五年），收回债券本息

　　借：

长期投资　　　　　　　　　　　103000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　100000

　　　　　　其他收入——投资收益　　　　　　　3000

　　同时，

　　借：

非流动资产基金——长期投资　　100000

　　　　贷：

事业基金　　　　　　　　　　　100000

　　【例题·计算分析题】20×3年5月15日，某事业单位出资100万元投资了一家三产企业甲企业，占甲企业20%的股份。

20×3年底，甲企业实现利润10万元。

20×4年3月5日，甲企业宣告分派利润5万元。

该事业单位于20×4年4月20日收到甲企业分配的利润。

（1）20×3年5月15日投资甲企业

　　借：

长期投资　　　　　　　　　　1000000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　1000000

　　同时，

　　借：

事业基金　　　　　　　　　　1000000

　　　　贷：

非流动资产基金—长期投资　　　1000000

（2）20×4年4月20日收到利润10000元，（50000×20%）

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　　10000

　　　　贷：

其他收入——投资收益　　　　　　　10000

　　【例题·计算分析题】20×3年5月，某事业单位以一项固定资产对外投资，该项固定资产的账面余额为180000元，按照财务制度规定，该类固定资产不计提折旧。

该项固定资产的评估价值为160000元。

发生相关税费8000元，以银行存款支付。

（1）以固定资产对外投资时，

　　借：

长期投资　　　　　　　　　　　168000

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资　　　168000

（2）按照发生的相关税费，

　　借：

其他支出　　　　　　　　　　　　8000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　8000

　　（3）同时

　　借：

非流动资产基金——固定资产　　180000

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　　180000

　　【例题·计算分析题】20×3年12月15日，某事业单位经上级主管部门批准，以一项专利权投资某企业，取得该企业10%的股份。

专利权的原价为5万元，已提取摊销1万元，评估价为200万元。

　　借：

长期投资　　　　　　　　　　2000000

　　　　贷：

非流动资产基金——长期投资　　　2000000

　　同时，

　　借：

非流动资产基金——无形资产　　　40000

　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　　10000

　　　　贷：

无形资产　　　　　　　　　　　　　50000

　　【例题·判断题】事业单位长期投资在持有期间应采用成本法核算，除非追加或收回投资，其账面价值应一直保持不变。

（　）

『正确答案』√

『答案解析』本题考核长期投资的核算。

　　知识点：

固定资产的核算

　　事业单位的固定资产也有对应的非流动资产基金。

一般采用双分录的形式。

购置固定资产的支出，在实际支付购买价款时确认为当期支出或减少专用基金中的修购基金，同时增加固定资产原值和非流动资产基金。

在计提折旧时，逐期减少固定资产对应的非流动资产基金。

处置固定资产时，相应减少非流动资产基金。

（一）固定资产的取得

　　1.购入固定资产扣留质量保证金的会计处理：

　　借：

固定资产（按照确定的成本）

　　　　贷：

非流动资产基金——固定资产

（1）如取得固定资产全款发票

　　借：

事业支出（构成资产成本的全部支出金额）

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款（按照实际支付金额）

　　　　　　其他应付款或长期应付款（扣留的质量保证金）

　　※质保期满支付质量保证金时：

　　借：

其他应付款或长期应付款（扣留质量保证金）

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

　　【例题·计算分析题】20×3年1月8日，某事业单位购入一批办公用电脑，价款为80万元，扣留质量保证金5万元，质保期为9个月。

该单位以财政直接支付的方式支付了75万元并取得了全款发票。

20×3年10月8日质保期满，该单位以财政直接支付的方式支付了质量保证金5万元。

假设不考虑其他相关税费。

　　借：

固定资产　　　　　　　　　　　　800000

　　　　贷：

非流动资产基金——固定资产　　　　　800000

　　借：

事业支出　　　　　　　　　　　　800000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　　　750000

　　　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　　50000

　　20×3年10月8日质保期满支付质量保证金时，

　　借：

其他应付款　　　　　　　　　　　　50000

　　　　贷：

财政补助收入　　　　　　　　　　　　　50000

（2）取得的发票金额不包括质量保证金的

　　借：

事业支出等（按照不包括质量保证金的支出金额）

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等

　　※质保期满支付质量保证金时

　　借：

事业支出等（按照实际支付的金额）

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

　　【例题·计算分析题】20×3年3月18日，某事业单位购入一台不需安装就能投入使用的检测专用设备，设备价款为90万元，发生的运杂费5000元，该单位以财政授权支付的方式支付了价款及运杂费。

假设不考虑其他相关税费。

　　借：

固定资产　　　　　　　　　　　　905000

　　　　贷：

非流动资产基金——固定资产　　　　　905000

　　同时，

　　借：

事业支出　　　　　　　　　　　　905000

　　　　贷：

零余额账户用款额度　　　　　　　　　905000

　　2.融资租入固定资产——成本按照租赁协议或者合同确定的租赁价款、相关税费以及固定资产交付使用前所发生的可归属于该项资产的运输费、途中保险费、安装调试费等确定。

　　借：

固定资产

　　　　贷：

长期应付款（按照租赁协议或者合同确定的租赁价款）

　　非流动资产基金——固定资产（差额）

　　借：

事业支出、经营支出等（实际支付的相关税费、运输费、途中保险费、安装调试费等）

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等

　　※定期支付租金时，按照支付的租金金额：

　　借：

事业支出、经营支出等

　　　　贷：

财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款

　　同时：

　　借：

长期应付款

　　　　贷：

非流动资产基金——固定资产

　　【提示】融资租入固定资产未付清租赁费时，固定资产净值和“非流动资产基金——固定资产”金额不相等。

　　【例题·计算分析题】20×3年3月1日，某事业单位融资租入专用设备一台，租赁合同确定的租赁价款为60万元，分3年付清，每年支付20万元，第一笔租金于20×4年3月1日以银行存款转账支付；该单位以银行存款支付运费和保险费6000元，假设不考虑其他相关税费。

（1）20×3年3月1日融资租入专用设备时，

　　借：

固定资产　　　　　　　　606000

　　　　贷：

长期应付款　　　　　　　　　600000

　　　　　　非流动资产基金——固定资产　　6000

　　同时，

　　借：

事业支出　　　　　　　　　6000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　6000

（2）20×4年3月1日支付第一笔租金时，

　　借：

事业支出　　　　　　　　200000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　200000

　　同时，

　　借：

长期应付款　　　　　　　　200000

　　　　贷：

非流动资产基金——固定资产　200000

（二）计提固定资产折旧——事业单位对固定资产

　　计提折旧时，应当按月计提，按照实际计算金额，借记“非流动资产基金——固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。

　　（三）固定资产的处置

　　1.固定资产转入待处置资产时：

　　借：

待处置资产损溢

　　　　累计折旧

　　　　贷：

固定资产

　　2.固定资产报经批准予以处置时：

　　借：

非流动资产基金——固定资产

　　　　贷：

待处置资产损溢

　　3.发生清理费用时：

　　借：

待处置资产损溢

　　　　贷：

银行存款

　　4.收到残料变价收入时：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

待处置资产损溢

　　5.结转固定资产处置净收入：

　　借：

待处置资产损溢

　　　　贷：

应缴国库款

　　【例题·计算分析题】20×3年4月2日，某事业单位有一项固定资产使用期满，申请报废，该项固定资产账面余额为20万元，按照财务制度规定，该类固定资产不计提折旧，经批准予以处置时，该事业单位以银行存款支付清理费用5000元，并收到残料变卖收入7500元，根据国家有关规定，处置净收入应当缴入国库。

假设不考虑其他相关税费。

（1）固定资产转入待处置资产时，

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　　　200000

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　200000

（2）固定资产报经批准予以处置时，

　　借：

非流动资产基金——固定资产　　200000

　　　　贷：

待处置资产损溢　　　　　　　　200000

　　（3）发生清理费用时，

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　　　5000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　5000

　　（4）收到残料变价收入时，

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　7500

　　　　贷：

待处置资产损溢　　　　　　　　　7500

　　（5）结转固定资产处置净收入，

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　　　2500

　　　　贷：

应缴国库款　　　　　　　　　　　2500

　　【例题·计算分析题】20×3年12月末，某事业单位对固定资产进行盘点，盘亏笔记本电脑一台，账面余额为12000元，已提折旧2000元，报经批准后按照正常盘亏处理。

该事业单位的账务处理如下：

（1）固定资产转入待处置资产时

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　10000

　　　　累计折旧　　　　　　　　　2000

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　12000

（2）固定资产报经批准予以核销时

　　借：

非流动资产基金——固定资产10000

　　　　贷：

待处置资产损溢　　　　　　　　　10000

　　知识点：

无形资产的核算

取得时

购入的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及归属于该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

摊销时

对无形资产计提摊销的，应当按月计提，按照实际计提金额，借记“非流动资产基金——无形资产”科目，贷记“累计摊销”科目。

处置时

处置包括转让、无偿调出、对外捐赠无形资产。

通过“待处置资产损溢”科目核算。

　　【提示】委托软件公司开发软件视同外购无形资产进行会计处理，在支付开发费用时，按照实际支付的金额作为无形资产成本入账。

自行开发并按照法律程序申请取得的无形资产，按照依法取得时发生的注册费用、聘请律师费用作为无形资产的成本入账，依法取得前所发生的研究开发支出不作为无形资产的成本，应于发生时直接计入当期支出。

　　【例题·单选题】下列关于事业单位对非经营用无形资产摊销的会计处理中，正确的是（　）。

　　A.增加事业支出

　　B.增加其他支出

　　C.减少事业基金

　　D.减少非流动资产基金

『正确答案』D

『答案解析』事业单位无形资产计提摊销的处理是：

　　借：

非流动资产基金——无形资产

　　　　贷：

累计摊销

　　【例题·计算分析题】20×3年9月18日，某事业单位将其拥有的一项专利权转让，取得转让收入20万元，该专利权账面余额为18000元，已计提摊销1200元。

假设不考虑相关税费，转让净收入按有关规定执行收支两条线管理，应先上缴国库。

（1）无形资产转入待处置资产时，

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　　16800

　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　1200

　　　　贷：

无形资产　　　　　　　　　　18000

（2）无形资产实际转让时

　　借：

非流动资产基金——无形资产　16800

　　　　贷：

待处置资产损溢　　　　　　　16800

　　（3）收到转让收入时

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　200000

　　　　贷：

待处置资产损溢　　　　　　　200000

　　（4）结转无形资产转让收入

　　借：

待处置资产损溢　　　　　　　200000

　　　　贷：

应缴国库款　　　　　　　　　200000

　　知识点：

结转结余和结余分配的核算