中级会计实务.docx

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中级会计实务

2013年中级会计师考试《中级会计实务》各章学习策略及易错知识点总结

第一章总论、第二章存货、第三章固定资产

第一章总论

学习策略

本章是最容易被忽视的章节，其实本章内容才是会计这门学科的精髓和意义所在。

本章内容不光对考试，更重要的是对会计实际工作具有非常重要的指导意义，但能够准确理解并把握本章内容却并不像仅仅背诵教材中的条目那么容易。

本章考试分数较少，从“成本效益”角度考虑，学习应以教材内容为主，并做少量练习题即可。

易出错知识点归纳

1、会计基本假设中持续经营假设

相对于其他三项假设而言，持续经营假设是四个基本假设中最容易被忽视的一项内容，因为实际工作中企业不能持续经营的情况大家未必能遇得到，也缺乏该情况的处理意识。

教材中关键句“如果判断企业不会持续经营，固定资产就不应采用历史成本进行记录并按期计提折旧”，同理，教材中后面章节讲的那么多的会计原则和记账方法在企业不能持续经营时都将不再适用。

2、实质重于形式原则的运用

实质重于形式原则很重要，不仅仅是教材中列举的融资租赁业务，许多会计处理如收入的确认、利息停止资本化时点的判断等都会用到该原则。

但该原则不能被过分强调，否则会和一贯性、谨慎性等其他几项原则相冲突。

考试选择题中应注意与滥用会计政策的选项区别。

3、谨慎性原则的运用

谨慎性原则只在减值准备、预计负债等少数情况中涉及，该原则也不能被过分强调，以谨慎性原则为理由少计收入或多计成本费用。

考试选择题中也应注意与滥用会计政策的选项区别。

4、资产的界定

填列在资产负债表中资产中项目并非都符合资产的定义，典型的例子是“长期待摊费用”，企业筹建期时，“长期待摊费用”只是归集企业发生筹建期费用的一个会计科目，并不符合资产的定义，在经营期开始时应一次性计入管理费用。

5、利得和损失

与收入是经济利益“总流入”不同，利得和损失反映都是经济利益流入减去流出后的差额，差额正数为利得，负数为损失。

收入和费用一定会影响利润总额，但利得和损失“不一定”会影响利润总额。

6、可变现净值

“可变现净值”通常是只适用于存货的一个概念，适用于固定资产等长期资产相应的一个概念叫“可回收金额”，注意区分。

教材中讲的“估计将要发生的成本”，在实际工作中主要是指其他原料、人工、动力以及制造费用成本；“估计的销售费用”，在实际工作中主要是指销售运费和销售人员的提成；“相关税金”在实际工作中主要是指消费税、城建税、教育费附加以及印花税。

7、对公允价值的理解

公允价值是一个与关联价格相对应的概念，只要是在公平合理的交易中，所取得的价格都是公允价值。

它不完全等同于市场价格，公允价值的概念范围要大于市场价格，例如协商价格，它不同于市场价格，但属于公允价值的概念范畴。

第二章存货

学习策略

本章除了存货跌价准备的内容外，其他内容比较简单易学。

存货跌价准备不仅是教材的重点，也是当前时事的热点。

近年来国内外经济形势严峻，需要考虑计提存货跌价准备的企业也越来越多。

2012年会计试题计算分析题考核了资产减值的内容，2013年应将存货跌价准备的内容作为重中之重。

学习本章，网校或辅导书中有关存货跌价准备的计算分析题应做不少于4道并熟练掌握。

易出错知识点归纳

1、遭受意外灾害发生的损失

虽然是“意外灾害”，却不能直接计入营业外支出科目，因为需查明原因追究责任，如果由保险公司或其他责任人赔偿部分金额，计入“其他应收款”，差额部分需要企业自己承担的，计入“营业外支出”。

因此，在查明原因前，先计入过渡科目“待处理财产损益”。

2、进货费用直接计入主营业务成本

“企业采购商品进货费用较小的，可以在发生时直接计入主营业务成本”。

此处的规定是基于第一章中“重要性原则”。

对于不重要的会计事项，可以采取简化会计处理的方法，也就是说可以不按照标准会计分录进行账务处理。

这一原则，在会计实际工作中许多方面都会经常用到，但也很容易被遗忘。

3、投资者投入存货

其入账依据为投资合同或协议约定的价值，考试客观题中经常会有“投资方原账面价值”、“市场价值”等干扰选项。

实际工作中，投资方需要开具（或代开）货物的增值税专用发票给企业，存货入账价值与增值税进项税额之和，减去投资方享有的实收资本金额，差额计入“资本公积—资本溢价”。

4、存货的持有目的

原材料减值需要考虑存货的持有目的，对于用于出售的材料，以材料销售合同或材料市场销售价格为基础，计算减值金额；对于用于进一步加工为产成品的存货，以产成品销售合同或市场销售价格为基础，计算减值金额。

而不能不考虑存货的持有目的，简单地拿原材料账面价值与市场价格进行对比。

这种情况在考试计算题以及会计实际工作中最经常遇到，也是考试的重点和实际工作的难点。

5、资产负债表日后事项的考虑

考虑存货的减值因素不仅要考虑当年12月31日已存在的因素，还要考虑12月31日至次年财务报告批准报出前的因素。

这种情况在实际工作中对企业往往是更加不利的，需要考虑计提存货跌价准备的可能性很大。

6、用于进一步加工产成品的原材料存货减值计算

如果原材料生产的产品成本大于销售价格，材料账面成本肯定大于其可变现净值。

因为其生产的产品销售价格还要减去销售费用和相关税金，再减去“至完工时估计将要发生的成本”，肯定会小于材料账面成本。

实际工作中，经常是生产某种产品所需的多种原材料同时发生减值。

针对这种情况，教材也做了规定，“与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备”。

举例分析：

某企业生产甲产品需要消耗A、B、C三种原材料，且这三种原材料只用于生产甲产品，没有其他用途。

那么就需要将A、B、C三种原材料合并进行减值计算，假设A账面价值为30万元，B账面价值为30万元，C账面价值为40万元，加工成甲产品的人工和制造费用成本为20万元，甲产品的预计总售价为120万元，相关销售税费预计为20万元。

那么A、B、C三种原材料总体减值金额为（30+304020）-（120-20）=20万元，20万元需要按照A、B、C三种原材料各自原账面价值比例进行分摊，其中A应分摊20/（303040）*30=6万元，B应分摊6万元，C应分摊8万元。

当然，上述例子只是一种理想情况，即A、B、C三种原材料的库存数量比例刚好与甲产品成本工艺构成一致，没有多余的A、B或C材料。

但在实际工作中，往往由于采购计划等原因造成某一种或多种原材料的相对剩余。

这种情况下，对这种多余材料的减值处理，需要估算匹配数量的另几种原材料的外购成本以及人工动力成本等进一步完工成本、甲产品预计售价和销售税费，然后才能计算这种多余材料的减值金额。

教材中的例题就属于单种材料减值的情况，但例题中直接给出了进一步完工成本金额，考试中通常也不会复杂到需要计算进一步完工成本的具体内容。

我在这里讲的情况，主要是针对实际会计工作的处理，希望能对大家有所帮助。

7、存货跌价准备的转回

只有原来造成存货减值的因素已消除，才能转回存货跌价准备。

如果出现其他因素造成存货可变现净值高于其成本，不能转回原存货跌价准备。

已销售的存货原已计提的跌价准备，应一并转入销售成本，而不能做原计提存货跌价准备的相反分录。

正确分录格式为：

借：

主营业务成本（或其他业务成本）

存货跌价准备

贷：

库存商品（或原材料）

第三章固定资产

学习策略

本章内容看似简单，其实也有不少知识点需要注意，有些在实际工作中会经常遇到。

本章学习的重点是固定资产及累计折旧的基本核算和会计分录，包括弃置费用等新准则内容。

学习本章，需注意教材中的例题，网校或辅导书中相关的计算分析题应做不少于3道并熟练掌握。

易出错知识点归纳

1、“2000元”标准不再适用

06年以前的旧准则规定了固定资产“2000元”的确认标准，新准则将其删除，这样也更加符合实际情况。

在实际工作中，2000元以下具有固定资产性质的资产有很多，常见的如低档电子设备、配套机械设备、普通家具等。

2、固定资产组成部分单独确认

“固定资产的各组成部分，如果具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益……，企业应当将各组成部分确认为单项固定资产”，教材中这句话很重要，考试需注意出客观题。

实际工作中，这种情况也经常遇到，例如车间生产线，往往是由多个不同性质的设备组成的，那么应该单独确认各个固定资产，而不能将所有设备一并记为“XX生产线”。

3、暂估结转固定资产的相关处理

“所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。

待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额”。

教材中这句话在实际工作也经常会遇到。

是否达到预定可使用状态，在实际工作中的判断依据通常是工程设备部门的验收单或者质检部出具的试生产产品质量检验证明，暂估价值的依据通常是预算书、工程合同。

4、融资租赁固定资产折旧计提期间

折旧计提的期间取决于能否合理确定租赁期满资产所有权归属，要分情况处理，需记忆教材中的规定。

考试客观题中可能会有不分情况直接表述成按某期间计提折旧的错误选项，应注意鉴别。

5、双倍余额递减法的特点

双倍余额递减法不考虑净残值，这是区别于直线法和年数总和法的一个重要特点。

双倍余额递减法使用到最后两年，改为直接法计提折旧。

该方法的熟练掌握需通过做题来练习。

6、年数总和法的熟练运用

考试中大多以5年为折旧期，年数总和即为1+2345=15。

假设固定资产原值为100万元，残值为10万元，那么第一年应提折旧90*（5/15），第二年应提90*（4/15），第三年应提90*（3/15），第四年应提90*（2/15），第五年应提90*（1/15）。

7、更新改造替换原账面价值

如果固定资产后续支出替换了原固定资产的某组成部分，应将被替换部分的账面价值扣除，计入营业外支出。

在实际工作中，扣除被替换部分的账面价值很容易被遗忘，往往只是新增了后续资本化支出的价值，而没有将被替换部分的价值扣除转为损失。

8、经营租入固定资产改良的核算

改良支出应通过“长期待摊费用”核算，在剩余租赁期和资产尚可使用年限两者较短的期间内摊销。

第四章投资性房地产、第五章长期股权投资、第六章无形资产

第四章投资性房地产

学习策略

本章对于学习过06年以前旧会计准则而尚未系统学习过新准则的考生而言有一定难度，因为本章大量引入了公允价值的概念，使得学习起来感到陌生，但实际并不难。

本章学习的重点与上一章类似，也是投资性房地产的基本核算和会计分录。

学习本章时，需注意教材中的例题，网校或辅导书中相关的计算分析题应做不少于4道并熟练掌握。

易出错知识点归纳

1、投资性房地产的范围

包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。

注意，没有“持有并准备增值后转让的建筑物”这一项，但这一项在现实生活和工作中确实大量存在。

至于会计准则为什么没有把这一项也包括进来，有些资料上说是因为“持有并准备增值后转让的建筑物”投机性太强，价值变动及风险过大，有些甚至是违法行为，不适合采取公允价值核算，也就不适合作为投资性房地产核算。

关于这点教材没有提及，大家可以作为题外话来补充或指正。

我在这里讲这个，主要是让大家牢记那三项属于投资性房地产的范围。

并且教材中讲的投资性房地产具体划分的相关内容需要牢记。

2、采用公允价值模式计量并非强制性规定

企业通常应采用成本模式计量，满足特定条件也可以采用公允价值模式计量。

这就是说，即使满足了特定条件，也不是必须要采用公允价值模式计量。

而企业一旦决定采用公允价值模式，就应对所有投资性房地产都采用公允价值模式计量。

这几点需要特别注意。

3、采用公允价值模式进行后续计量需满足的条件

教材中规定的两个条件应牢记并理解其含义，其中第二个条件可以分拆为两个以上的短句，因此考试多选题中需注意各个选项，未必只有两项是正确答案。

4、租金收入营业税应计入“营业税金及附加”

虽然投资性房地产的租金收入和摊销成本通过“其他业务收入”和“其他业务成本”核算，但其发生的营业税等税金与主营业务税金的会计科目一致，计入“营业税金及附加”科目，而非计入“其他业务成本”。

需特别注意。

5、投资性房地产转换日

教材中关于投资性房地产转换日的一些规定，需要适当记忆，考试有可能出客观题，不能忽视。

6、成本模式下投资性房地产与固定资产相互转换会计处理

需注意转换会计分录的形式，投资性房地产与固定资产的原值、累计折旧和减值准备转换时为一一对应关系，平行同步转换。

会计分录不能做成以转换前资产的净值作为转换为另一种资产的入账原值的形式。

7、“成本模式转换为公允模式”与“自用房地产转换为公允模式计量的投资性房地产”会计处理的区别

这两种情况很容易混淆，因为最终都是转换成以公允价值模式计量的投资性房地产。

前者会计处理是将转换前账面价值与转换后入账价值的差异计入“利润分配—未分配利润”借方或贷方、“盈余公积”等科目；后者是要先比较两者金额孰大孰小，可能计入“公允价值变动损益”借方，也可能计入“资本公积”贷方。

注意区分，要多做习题加以熟练。

8、投资性房地产处置时结转“公允价值变动损益”与“资本公积”

以公允价值模式计量的投资性房地产在处置时，一定不要忘记结转资产持有期间产生的公允价值变动损益的借方或贷方余额，与资本公积贷方余额，计入“其他业务成本”。

结转后，投资性房地产持有期间形成的这两个科目的余额为0。

这两笔分录在考试时其实是送分的，但很容易只顾着做处置资产的分录而将这两笔分录遗忘。

第五章长期股权投资

学习策略

本章在中级和注会考试里都是块“硬骨头”，内容复杂，实际工作中又缺乏相关处理经验，学习起来比较费力。

特别是学习过旧准则的考生，需要把旧知识从大脑里“清除”掉，才能学习好本章内容。

学习本章时，应从大局出发，对一些较偏较难的内容，可以选择“战略性放弃”，例如成本法与权益法相互转换的内容、教材最后一节共同控制经营和共同控制资产的内容。

这些内容在中级考试中居于相对次要的地位。

建议大家先认真学习网校的课件，务必掌握教材中的例题，适当做一些客观和主观练习题。

但目前不建议大量做题，因为考试时本章内容往往和后面的一些章节内容综合在一起出题，等到复习后期，做一定数量的综合题进行强化练习，即可加强对本章内容的掌握。

易出错知识点归纳

1、初始投资成本的多种含义

在同一控制下的企业合并中，初始投资成本是被投资单位所有者权益账面价值份额；在非同一控制下的企业合并以及其他方式取得的长期股权投资中，初始投资成本是投资方付出资产、承担负债、发行证券的公允价值；在其他方式取得的长期股权投资并且应采用权益法核算时，初始投资成本还可能会按照所享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额进行调整。

因此，长期股权投资初始成本与企业其他资产的原始成本的概念有很大差异，在不同情况下有不同含义。

2、取得长期股权投资发生的审计、法律、评估咨询费及印花税等管理费用的处理

在企业合并中发生的该类费用，无论是同一控制下还是非同一控制下企业合并，均直接计入当期管理费用，不能计入初始投资成本。

企业合并外的其他方式取得的长期股权投资，发生的该类费用，应计入初始投资成本。

3、发行权益性证券发生的手续费和佣金的处理

在非同一控制的合并中以发行权益性证券作为合并对价，发生的手续费和佣金（交易费用），计入合并成本（长期股权投资初始成本）。

其他方式取得的长期股权投资，该手续费和佣金视同股票发行溢价的“负收入”，冲减资本公积。

单独编制会计分录时，借记“资本公积—资本溢价”，贷记“银行存款”。

考试时，也最好与前面的一笔发行股票取得长期股权投资的分录分开单独编制，可按步骤得分。

4、企业合并中通过多次交换取得的长期股权投资初始成本

“在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本”。

教材中这句话需要记忆，考试中可能会出客观题。

5、成本法和权益法的概念

成本法和权益法只是长期股权投资后续计量所采用的方法，与长期股权投资初始成本确认方法是不相关的概念。

学习过旧准则的考生，在这里一定要把以前的概念转变过来。

不过成本法和权益法对长期股权投资的后续计量与旧准则的成本法和权益法有不少相同的地方，成本法是按被投资单位宣告发放的股利计算投资收益，权益法是按被投资单位实现的净利润计算投资收益，这也算是新准则中少有的与旧准则基本一致的内容。

6、企业合并形成的长期股权投资采用成本法后续计量

只要是企业合并，无论是同一控制下还是非同一控制下，后续计量均采用成本法。

而其初始投资成本则如以上“1”中所述，同一控制下和非同一控制下确认方法是不同的。

这一点大家也要注意，特别是学习过旧准则的考生。

7、不具有控制、共同控制或重大影响（持股比例＜20%）的股权投资

如果该类投资在活跃市场有报价、公允价值能够可靠计量，则应按照教材第九章《金融资产》的规定进行核算。

如果该投资在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量，则按照长期股权投资准则进行核算。

其他股权投资（持股比例≥20%），无论是否有报价或公允价值，也无论是否长期持有，均按照长期股权投资准则进行核算。

8、权益法下对投资收益的调整

如果投资时被投资单位固定资产、无形资产账面价值与其公允价值不同，该价值差额在当年的发生的折旧或摊销额，被投资单位应计算其应分担的份额，并对当年投资收益进行调整。

在旧准则中没有这样对投资收益的调整的规定，而是直接按被投资单位实现的净利润×持股比例，就等于投资收益了。

因此需结合教材的例题来学习领会。

9、顺流交易与逆流交易

这个内容也是新准则下的，不太好理解，但该内容很重要。

大家要把教材中相关例题研究透彻，记忆抵消会计分录的形式和计算方法，适当做一些习题熟练一下，基本就能满足考试的需要。

①联营或合营企业向投资企业出售资产（逆流交易）的抵消分录：

借：

长期股权投资（内部交易利润×投资单位持股比例）

贷：

存货（同上）

②投资企业向联营或合营企业出售资产（顺流交易）的抵消分录：

借：

营业收入（内部交易收入×投资单位持股比例）

贷：

营业成本（内部交易成本×投资单位持股比例）

投资收益（差额）

10、成本法与权益法的转换

这部分内容难度很大，是注会历年考试的重点内容，但在中级职称考试中要求并不高。

这部分内容教材文字论述读起来不好理解，建议大家以看例题为主、文字为辅来学习这部分内容。

掌握教材中例题，就能满足中级考试的需要了。

11、长期股权投资的处置

这部分内容难度不大，应熟练掌握教材例题，并做一些相关的练习题。

权益法下因被投资单位其他权益变动而形成的资本公积，在长期股权投资处置时，也要转入投资收益科目，借记“资本公积”，贷记“投资收益”。

这一点与前面投资性房地产处置时相应损益科目的结转原理类似，考试时不要遗忘了。

第六章无形资产

学习策略

本章内容相对简单，不过有一些客观题考点需要注意。

主观题中，关于研发费用的内容比较重要，需掌握教材中例题的会计分录，网校或辅导书中相关的计算分析题应做不少于2道并熟练掌握。

易出错知识点归纳

1、无形资产的概念

注意教材中无形资产的范围，并记住几个不属于无形资产的内容，如商誉、内部品牌、人力资源等。

2、土地使用权的分情况处理

如果是企业自用的土地使用权，应作为无形资产；如果是用于增值后转让的土地使用权，属于教材第四章《投资性房地产》的内容，按照投资性房地产的规定进行核算。

除房地产开发企业外，企业的土地使用权用于开发建造厂房的，土地使用权的账面价值不转入在建工程科目，仍应作为无形资产单独计量并按规定摊销。

企业外购房地产的价款包括了土地使用权和建筑物的价值的，应该按照合理的方法分配无形资产和固定资产的入账价值，确实无法分配的，应全部作为固定资产核算。

以上三点很重要，在实际工作中也经常遇到，需要牢记。

3、开发阶段资本化的条件

教材中规定的5个条件需要适当记忆，需注意多选题。

4、开发成本的内容

包括开发时耗用的材料成本、人工成本、注册费、使用的专利权和特许权的摊销、借款资本化利息。

不包括销售费用、管理费用、无效和初始运作损失、培训支出。

需注意客观题。

5、已经费用化的不能再资本化

满足资本化时点至无形资产达到预定用途前，发生的支出应计入“研发支出—资本化支出”，但对满足资本化条件前发生的最终转入管理费用的研发支出，不能再进行资本化调整。

6、“研发支出”科目的结转时点

“研发支出—费用化支出”和“研发支出—资本化支出”，都是过渡性科目。

满足资本化条件时，应将“研发支出—费用化支出”转入管理费用（可以在年末一次性结转）；无形资产达到达到预定用途时，应将“研发支出—资本化支出”转入“无形资产”。

注意这两个时点。

结转后，这两个二级科目都没有余额。

7、无形资产使用寿命

使用寿命有限的无形资产，至少应在每年年终对其使用寿命进行复核；使用寿命不确定的无形资产，至少应在每年年终对其进行减值测试。

这两句话比较重要，在固定资产、投资性房地产等章节中并没有类似的规定。

应注意客观题。

第七章非货币性资产交换、第八章资产减值、第九章金融资产

第七章非货币性资产交换

学习策略

本章重点比较突出，就是非货币性资产交换的会计处理。

要注意具有商业实质和不具有商业实质情况下会计处理的显著不同。

实际工作中，只要不是关联企业之间的资产交换，通常都是具有商业实质的资产交换，按照公允价值来进行账务处理。

学习本章应以做题为主，网校或辅导书中相关的计算分析题应做不少于4道并熟练掌握。

易出错知识点归纳

1、货币性资产的范围

准备持有至到期的债券投资属于货币性资产，因为它的到期经济利益是确定的金额。

货币资金和应收款项属于货币性资产，但预付账款不属于货币性资产，因为它到期将会收到存货，而存货不是货币性资产。

此外，长期股权投资也不是货币性资产，因为它未来的经济利益也是不确定的金额。

要注意区分这几种易混淆的资产。

2、“≥25%”

如果货币性资产在交易中的比重大于25%，属于货币性资产交换；等于25%，也属于货币性资产交换，要准确记忆。

3、公允价值的选择

应当优先按照换出资产的公允价值作为换入资产入账的基础。

如果有确凿证据证明换入资产的公允价值更可靠的，应以换入资产的公允价值作为换入资产入账的基础。

需注意客观题

4、非货币性资产交换会计分录巧记

不具有商业实质的，贷方登记换出资产原账面价值，借方根据贷方的金额计算得出换入资产的入账金额。

具有商业实质的，分两步做会计分录。

第一步，在贷方登记换出资产的公允价值，换出存货或投资性房地产时以确认收入的形式登记，借方根据贷方金额计算得出换入资产的入账金额。

第二步，换出存货或投资性房地产的，将其账面价值结转成本。

换出其他资产的，其公允价值与账面价值的差额确认转让损益。

该内容作为本章的核心，需做一些计算分析题才能熟练掌握。

5、相关税费的影响

“相关税费”包括增值税，需要计算换出资产的增值税销项税额和换入资产的进项税额。

实际工作中，交换双方都是要开具货物的增值税专用发票的，视同销售处理。

6、换入多项非货币性资产的入账价值比例

具有商业实质的，并且换入资产公允价值能够可靠计量的，应按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，计算各项资产的入账价值。

注意，这里都是“公允价值”之间的比例。

不具有商业实质的，或者具有商业实质但换入资产公允价值不能可靠计量的，应按换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，计算各项资产的入账价值。

注意，这里都是“原账面价值”之间的比例。

第八章资产减值

学习策略

本章作为当前时事经济的热点，是很重要的一章。

2012年试卷中已经出过计算分析题，但