财务会计项目12 核算收入业务.docx
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财务会计项目12核算收入业务
项目十二核算收入业务
教学内容
课时
任务一：
认识收入
0.5
任务二：
核算销售商品业务收入
3.5
任务三：
核算提供劳务收入业务
2
任务四：
核算让渡资产使用权收入业务
1
任务五：
实训（新版财务会计实训——销售核算岗位）
1
合计
8
本项目理论基础：
收入的概念、特征、分类。
教学目的要求：
使学生掌握各种收入的确认、计量及账务处理。
教学重点：
商品收入确认和计量、劳务收入的确认及计量、让渡资产使用权收入的确认及计量。
教学难点：
递延方式分期收款销售商品、代销商品、劳务收入的确认及账务处理。
任务一认识收入
一、收入的概念
收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
二、收入的分类
（一）收入按企业从事日常活动的性质不同，可以分为销售商品的收入、提供劳务的收入和让渡资产使用权的收入等。
（二）按企业经营业务的主次不同，收入可分为主营业务收入和其他业务收入。
任务二核算销售商品收入业务
一、销售商品收入的确认与计量
（一）销售商品收入的确认
企业会计准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。
3.收入的金额能够可靠地计量。
4.相关经济利益很可能流入企业。
5.相关的已发生的或将发生的成本能够可靠计量。
（二）销售商品收入的计量
企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实际上具有融资性的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
二、销售商品收入核算应设置的账户
为总括地反映主营业务收入的实现情况，企业应设置以下账户：
“主营业务收入”账户，该账户核算企业销售商品和提供劳务发生的收入，企业发生的销货退回、销售折让都作为冲减销售商品收入处理。
该账户的贷方登记出售商品、自制半成品、提供劳务等取得的收入，借方登记发生的销货退回、销售折让时冲减的主营业务收入以及期末结转入“本年利润”账户的主营业务收入，结转后该账户应无余额。
该账户应按商品或劳务种类设置明细分类账，进行明细分类核算。
“主营业务成本”账户，用来核算企业销售商品、提供劳务等日常活动中的主要业务交易所发生的实际成本，该账户的借方登记本期结转的销售商品、提供劳务的实际成本，贷方反映期末结转入“本年利润”账户的成本以及因销售退回而冲减的主营业务成本，结转后该账户应无余额。
“其他业务收入”账户，核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务取得的收入。
如材料销售、代购代销、包装物出租等业务的收入。
企业实现的其他业务收入，按实际价款，借记“现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户，按实现的营业收入，贷记“其他业务收入”，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。
月末将“其他业务收入”账户的余额转入“本年利润”账户，结转后无余额。
该账户应按其他业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。
“其他业务成本”账户，核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括销售成本、提供劳务而发生的相关成本、费用及交纳的税金等。
企业发生的其他业务成本，借记“其他业务成本”账户，贷记“原材料”、“包装物”、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“银行存款”、“其他应付款”等有关账户。
期末应将本账户的余额转入“本年利润”账户，结转后本账户无余额。
本账户应按其他业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。
三、销售商品收入的核算
（一）一般商品销售业务的会计处理
在进行销售商品的会计处理时，首先要考虑销售商品收入是否符合收入确认条件，符合所规定的五个确认条件的，企业应及时确认收入，并结转相关成本。
1.售商品收入应在收入确认时，按确定的收入金额与应收取的增值税额借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户，按确定的收入金额贷记“主营业务收入”账户，按应收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。
2.企业销售商品、提供劳务，通常在月份终了，编制“商品发出汇总表”，汇总结转已销商品、已提供劳务的实际成本，按结转的实际成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”、“发出商品”等账户。
采用分期收款销售商品，应按销售收入与全部销售收入的比率，计算确定本期应结转的销售成本。
例12-1甲企业于10月5日发给长虹机器厂A产品1000件，增值税专用发票注明货款500000元，增值税款85000元，代垫运杂费10000元，该项收入符合销售收入确认的五个条件，已向银行办妥托收手续。
月末结转该批产品的成本400000元。
应作如下会计分录:
（1）借:
应收账款——长虹机器厂595000
贷:
银行存款10000
主营业务收入500000
应交税费——应交增值税（销项税额）85000
（2）借：
主营业务成本 400000
贷：
库存商品 400000
（二）已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的会计处理
如果企业售出的商品不符合销售收入确认的五项条件中的任何一条，均不应确认收入。
对于在一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本应通过“发出商品”账户核算。
“发出商品”账户是一个资产类账户，专门用于核算一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。
对尚未确认收入的发出商品，在发出时记入该账户的借方，待确认收入后，按已实现收入的商品实际成本记入该账户的贷方，其余额表示尚未确认收入的发出商品实际成本。
例12-2甲企业于2016年6月5日发给长虹机器厂的1000件B产品，该批商品的成本为350000元，增值税专用发票注明货款500000元，增值税款85000元，已向银行办妥托收手续。
在发出商品并办妥托收手续后得知，该厂在另一笔交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，经与购货方交涉，确定此项收入本月收回的可能性不大，决定不确认收入。
则企业应作如下会计处理:
（1）将已发出商品成本转入“发出商品”科目
借:
发出商品350000
贷:
库存商品——B产品350000
（2）将增值税发票上注明的增值税额转入应收账款
借:
应收账款——长虹机器厂85000
贷:
应交税费——应交增值税（销项税额）85000
（3）2016年11月2日该企业得知长虹机器厂经营和财务状况已经好转，长虹机器厂也承诺付款。
此时，该企业应确认该项收入，应作如下会计分录：
借:
应收账款——长虹机器厂500000
贷:
主营业务收入500000
同时结转成本
借：
主营业务成本 350000
贷：
发出商品 350000
假定甲公司于当年11月6日收到长虹机械厂支付的货款，应作如下会计分录：
借：
银行存款 585000
贷：
应收账款 585000
（三）商业折扣、现金折扣的会计处理
参见〈项目三〉任务四应收款项业务的核算。
（四）销售折让、销售退回的会计处理
1.销售折让的会计处理
销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
如果发生销售折让时，企业尚未确认销售商品收入，则应直接按扣除折让后的金额确认销售商品收入。
企业发生销售折让时，已经确认销售收入且不属于资产负债表日后事项的，应在实际发生时冲减发生当期的销售商品收入，按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。
例12-32016年6月，A企业上月销售给B公司的一批商品，因质量有问题，经双方协商同意给予30000元折让。
该批商品的销售收入，已于上月确认入账，但货款尚未收到。
根据有关凭证，该企业应作如下会计分录:
借:
主营业务收入——销售折让30000
贷:
应收账款——B公司35100
应交税费——应交增值税（销项税额）5100（红色金额）
2.销售退回的会计处理
销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种等不符合合同规定的要求等原因而发生的退货。
销售退回应分别以下不同情况进行会计处理：
（1）尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回时，只需要将已记入“发出商品”账户的商品成本转回“库存商品”账户即可，借记“库存商品”账户，贷记“发出商品”账户。
（2）企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回时，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减退回当月的销售商品收入，同时冲减退回当月的销售商品成本。
借记“主营业务收入”账户，贷记“银行存款”、“应收账款”、“应付账款”等账户，按增值税发票上注明的应冲减的增值税用红字贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。
同时应借记“库存商品”账户，贷记“主营业务成本”账户。
（3）已确认销售商品收入的售出商品发生的销售退回，属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。
例12-4甲企业2016年12月5日收到上月发给乙企业的不合格A产品50件，货款20000元，增值税3400元，乙企业已于上月付款，该商品因出现严重质量问题本月被退回，该企业同意并办妥了有关手续，所收货款以银行存款退回，A产品的单位成本250元，上月已结转，甲企业应作如下会计分录:
借:
主营业务收入20000
贷:
应交税费——应交增值税（销项税额）3400（红色金额）
银行存款23400
借:
库存商品——A产品12500
贷:
主营业务成本12500
（五）采用预收款方式销售商品的会计处理
预收款方式分销售下，销售方直接收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。
例12-5甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。
2016年5月10日，甲公司收到乙公司预付的货款550000元，存入银行。
2016年6月20日，甲公司向乙公司发出该批商品，该批商品销售价格为500000元，增值税额为85000元；该批商品实际成本为400000元。
协议约定，不足的货款于2个月后支付。
甲公司的会计处理如下：
（1）5月10日收到货款时
借：
银行存款 550000
贷：
预收账款 550000
（2）6月20日发出商品时
借：
预收账款 585000
贷：
主营业务收入 500000
应交税费－－应交增值税（销项税额） 85000
（3）6月末结转该批产品成本时
借：
主营业务成本 400000
贷：
库存商品 400000
（4）2个月后收到乙公司补付的货款时
借：
银行存款 35000
贷：
预收账款 35000
（六）采用递延方式分期收款销售商品业务的会计处理
企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回。
如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。
应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。
对于采用递延方式分期收款、具有融资性质的销售商品满足收入确认条件的，企业按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值（折现值），贷记“主营业务收入”科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。
例12-62014年1月1日，A公司采用分期收款方式向B公司销售一批产品，合同约定的销售价格1000000元，分5次于每年的12月31日等额收取。
该批商品的成本为780000元。
在现销方式下，该批产品的销售价格为800000元。
假定A公司2014年1月1日发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为170000元，并于当天收到B公司支付的增值税额170000元，存入银行。
本例中，A公司应当确认的销售商品收入金额为800000元；计算得出的现值为800000元、年金为200000元、期数为5年的折现率为7.93％；每期计入财务费用的金额如表12—1所示：
表12—1财务费用和已收本金计算表单位：
元
日期
未收本金
①＝上期①－上期④
财务费用
＝①×7.93％
收现总额
＝200000
已收本金
＝
－
2014年1月1日
800000
2014年12月31日
800000
63440
200000
136560
2015年12月31日
663440
52611
200000
147389
2016年12月31日
516051
40923
200000
159077
2017年13月31日
356974
28308
200000
171692
2018年12月31日
185282
14718
200000
185282
总额
200000
800000
1000000
A公司各期的账务处理如下：
（1）2014年1月1日实现销售
借：
长期应收款1000000
银行存款170000
贷：
主营业务收入800000
未实现融资收益200000
应交税费—应交增值税170000
借：
主营业务成本780000
贷：
库存商品780000
（2）2014年12月31日收取货款
借：
银行存款200000
贷：
长期应收款200000
借：
未实现融资收益63440
贷：
财务费用63440
（3）2015年12月31日收取货款
借：
银行存款200000
贷：
长期应收款200000
借：
未实现融资收益52611
贷：
财务费用52611
（4）2016年12月31日收取货款
借：
银行存款200000
贷：
长期应收款200000
借：
未实现融资收益40923
贷：
财务费用40923
（5）2017年12月31日收取货款
借：
银行存款200000
贷：
长期应收款200000
借：
未实现融资收益28308
贷：
财务费用28308
（6）2018年12月31日收取货款
借：
银行存款200000
贷：
长期应收款200000
借：
未实现融资收益14718
贷：
财务费用14718
（七）商品代销业务的会计处理
委托其他单位代销商品的企业应设置“发出商品”账户。
代销通常有视同买断和收取手续费两种方式:
1.视同买断方式商品代销业务的会计处理
企业委托其他单位代销商品，在发出代销商品时不确认收入的实现，应按发出商品的实际成本，借记“发出商品”账户，贷记“库存商品”账户;在收到代销单位的代销清单时确认收入，并按协议价和按规定计算的增值税，借记“应收账款”账户，按协议价贷记“主营业务收入”账户，按增值税额贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户;同时按代销商品的实际成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“发出商品”账户。
例12-7甲企业委托乙企业代销A商品400件，双方签订的代销协议确定的协议价为1170元（含17％的增值税），单位成本680元，于7月20日发出该商品。
次月20日收到乙企业转来的代销清单上表明售出400件，甲企业开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。
乙企业实际销售时开具增值税专用发票，注明售价500000元，增值税85000元。
次月25日，甲企业收到乙企业按合同协议价支付的款项468000元。
（1）甲企业应作如下会计分录:
①发出代销商品时
借:
发出商品——A产品（乙企业）272000
贷:
库存商品——A产品272000
②次月20日收到代销清单时
借:
应收账款——乙企业468000
贷:
主营业务收入400000
应交税费——应交增值税（销项税额）68000
借:
主营业务成本272000
贷:
发出商品——A产品（乙企业）272000
③收到乙企业汇来的货款时
借:
银行存款468000
贷:
应收账款——乙企业468000
（2）乙企业应作如下会计分录:
①收到发来的A商品时
借:
受托代销商品——A产品（甲企业）400000
贷:
受托代销商品款400000
②实际销售A商品时
借:
银行存款585000
贷:
主营业务收入500000
应交税费——应交增值税（销项税额）85000
借:
主营业务成本400000
贷:
受托代销商品——A产品（甲企业）400000
借:
受托代销商品款——甲企业400000
应交税费——应交增值税（进项税额）68000
贷:
应付账款——甲企业468000
③按合同协议价将款项付给甲企业时
借:
应付账款——甲企业468000
贷:
银行存款468000
2.收取手续费方式商品代销业务的会计处理
收取手续费方式，即受托方根据代销的商品数量向委托方收取手续费的代销方式。
对受托方来说，收取的手续费实际上是一种劳务收入。
这种代销方式与视同买断方式相比，主要特点是，受托方通常按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。
例12-8甲企业委托乙企业代销A商品1000件，双方签订的代销协议确定的协议价为1170元（含17％的增值税），每件支付手续费100元。
A产品单位成本680元，于7月20日发出该商品。
次月20日收到乙企业转来的代销清单上表明售出400件，甲企业开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。
乙企业实际销售时开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。
次月25日，甲企业收到乙企业按合同协议价支付的代销货款净额428000（468000—40000）元。
（1）甲企业应作如下会计分录:
①发出代销商品时
借:
发出商品——A产品（乙企业）680000
贷:
库存商品——A产品680000
②次月20日收到代销清单时
借:
应收账款——乙企业468000
贷:
主营业务收入400000
应交税费——应交增值税（销项税额）68000
借:
主营业务成本272000
贷:
发出商品——A产品（乙企业）272000
借:
销售费用——代销手续费40000
贷:
应收账款——乙企业40000
③收到乙企业汇来的代销货款净额时
借:
银行存款428000
贷:
应收账款——乙企业428000
（2）乙企业应作如下会计分录:
①收到发来的A商品时
借:
受托代销商品——A产品（甲企业）1000000
贷:
受托代销商品款1000000
②实际销售A商品时
借:
银行存款468000
贷:
受托代销商品——A产品（甲企业）400000
应交税费——应交增值税（销项税额）68000
③确认手续费收入时
借:
受托代销商品款——甲企业40000
贷:
主营业务收入（或其他业务收入）40000
将代销货款净额支付给甲企业时
借:
受托代销商品款360000
应交税费——应交增值税（进项税额）68000
贷:
银行存款428000
（八）销售材料等存货业务的会计处理
企业销售材料、包装物等存货也视同商品销售，其收入的确认、计量及会计处理比照商品销售处理。
企业为了反映和监督销售材料、包装物等存货实现的收入，应设置“其他业务收入”和“其他业务成本”账户进行核算。
例12-9企业销售一批材料，增值税专用发票注明价款8000元，增值税1360元，该批材料的实际成本为6000元，作如下会计分录:
借:
银行存款9360
贷:
其他业务收入——材料销售8000
应交税费——应交增值税（销项税额）1360
同时结转已销材料的实际成本
借:
其他业务成本6000
贷:
原材料6000
任务三核算提供劳务收入业务
一、提供劳务收入的确认与计量
（一）提供劳务收入的确认
劳务收入的确认应分为两类情况，一类是劳务开始和完成都在同一会计期间内的，应在劳务完成时确认收入；另一类是在资产负债表日未完成的劳务。
（二）提供劳务收入的计量
1.按照完工百分比法确认收入与费用，需要确定提供劳务交易的完工进度。
企业可以选用下列方法之一来确定提供劳务交易的完工进度：
（1）已完工作的测量；
（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
（3）已发生的成本占估计成本的比例。
2.企业应当按照从接受劳务方已收或应收合同或协议价款确定提供劳务收入总额，已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
3.企业应当在资产负债表日，按提供劳务收入总额乘以完工进度，再扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务预计总成本乘以完工进度，再扣除以前会计期间累计已确认提供劳务成本后的金额，确认当期提供劳务成本。
4.如果企业在资产负债表日提劳务交易结果不能够可靠估计，则应当分别下列情况处理：
（1）已发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已发生的劳务成本金额，确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本；
（2）已发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
二、提供劳务收入的核算
（一）劳务在同一会计期间内开始并完成的会计处理
对于一次就能完成的劳务，企业应在提供劳务完成时按所确定的收入金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；对于发生的有关支出，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存款”等科目。
对于持续一段时间在同一会计期间内开始并完成的劳务，企业应在提供劳务完成时确认收入。
有关支出确认为费用之前，企业可增设“劳务成本”科目予以归集，待确认为费用时，再借记“主营业务成本”科目，贷记“劳务成本”科目。
例12-102016年5月5日甲公司接受A公司一项设备安装任务，该安装任务可一次完成，合同总收入为20000元，以银行存款实际支付安装费用11000元，假设不考虑相关税费。
应作如下会计分录:
（1）确认所提供的劳务收入时
借:
应收账款——A公司20000
贷:
主营业务收入20000
（2）发生并确认有关成本费用时
借:
主营业务成本11000
贷:
银行存款11000
例12-112016年5月5日
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