《税收筹划与财务管理》总字第三十六期.docx
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《税收筹划与财务管理》总字第三十六期
企业税收筹划与财务管理文章精选
2008年第9期
北京大成方略纳税人俱乐部
BeijingDachengfanglueTaxpayerClub
本资料内容主要选自报纸、杂志及网络
免费资料，仅供俱乐部会员阅读学习
目录
（2008年第9期总字第三十六期）
2008年5月1日
1、纳税筹划“三部曲”------------------------3
2、房产出售的契税筹划案例--------------------5
3、新税法下新办企业的筹划方略---------------10
4、筹划方案的优选标准：
税收负担率并不可信----14
5、实现固定资产折旧抵税现值最大化有选择-----19
6、存货跌价准备的会计与税务处理-------------21
7、所得税汇算清缴注意五个环节---------------25
8、外币交易的会计与税务处理-----------------28
9、外币折算会计与税务处理的差异-------------31
10、补充养老保险和应付工资财务新规解读-------34
一、税收筹划
纳税筹划“三部曲”
税收筹划作为一种合法节税的行为，正越来越多地为人们所接受和重视。
有效的税收筹划，可以通过利用税收优惠政策、税收弹性、税法的差异等方法，实现减轻税收负担、获取资金的时间价值、实现涉税零风险、提高自身经济效益、维护自身合法权益等目标。
但由于企业所处的环境、生产经营方式与管理状况以及人员素质的千差万别，导致许多理论上切实可行的税收筹划在实践中产生不了应有的效益。
那么，纳税人应该如何应对，怎样开展税收筹划呢？
积极与税务机关沟通。
税法的具体执行者是税务机关，许多税收规范性文件的制定权和解释权也在税务机关，这就决定了税务机关在税收筹划中所具有的独特作用。
众所周知，国家税法对社会经济起着宏观调控作用，体现对产业、行业的鼓励或限制。
无论哪个税种，在计税依据、纳税范围、税收减免、税务处罚等的界定上都留有余地，也给税务机关（干部）一定的自由裁量权。
税收政策的解释权、执行权在税务机关，他们可根据自己对政策的理解和判断来认定纳税人的某种筹划方案是否有效等。
而且，各地情况千差万别，税收管理方式自然不尽相同，这也给税收筹划增加了实际难度。
因此，在日常税收筹划中，纳税人应保持与税务部门的密切联系与沟通，积极寻求税务机关的支持与帮助，在筹划方案、政策理解运用、具体操作上得到其认可。
通过密切的联系与沟通，尽早获取相关税收政策的调整或新政策出台的信息，在一些具体的筹划操作上与税务机关达成共识，甚至在某些方面可以向税务机关反映从而向上级争取政策支持，避免和减少无谓的损失，增加收益。
企业内部要通力协作。
税收筹划作为一项严密细致的规划性工作，必须依靠自上而下的紧密配合，否则，很难取得实质性的成效。
税收筹划与企业的会计部门、企业领导者乃至供销、生产、技术、管理等部门密切相关，与企业整个生产经营息息相关，自然涉及管理层、业务人员、财务人员等。
首先，企业的领导者或是企业的所有者、经营者，负有企业发展的重要职责，同时具有最高的决策权，企业的领导者要增强合法节税意识，积极创造各种有利条件，重视和支持税收筹划。
其次，财务人员要加强核算，规范内部管理，认真实施税收筹划。
毕竟，高质量的财务管理是税收筹划的前提和基础。
再次，业务的开展要按照规范的程序来运作，要充分考虑税收因素，因为业务决定税收，纳税方式、纳税多少由生产经营业务决定，而不是光看账务怎样处理，经营活动一旦发生，纳税就已经确定。
因此，只有各方通力协作，形成合力，才能搞好税收筹划。
具体问题具体分析。
税收筹划既可围绕企业经济运行的不同方式来展开，也可围绕具体税种类别来展开，没有固定的模式和套路，形式多种多样。
因此，在税收筹划过程中，要具体问题具体分析，选择最合适的税收筹划方案。
此外，还要树立长远的眼光，进行综合规划。
有的税收筹划方案在某一时期税负最低，但却不利于长远发展；有的筹划能减少流转税却增加了所得税，有的筹划减少了税负却增加了其他费用；有的筹划使得近期税收快速减少，而未来税收急剧增加，虽然可以获取货币时间价值，但大起大落的剧烈变化使企业承受的损失严重，等等。
因此，在税收筹划过程中，应权衡利弊得失，综合进行分析，有选择地借鉴和参考各种筹划方案而择其最优，或者学会适当放弃，以避免成本性风险。
有条件的可聘请税收筹划专家进行筹划，提高权威性和可靠性。
（来源：
中国税务报作者：
蒋金平）
房产出售的契税筹划案例
纳税筹划方案中，契税方面问题是通过投资达到同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，达到免征契税的目的，而实际上投资企业获得了被投资企业的股权，不属于无偿划转，不可能免征契税的目的。
案例：
甲公司是一内资有限责任公司，经营酒店业务并且每年盈利；乙公司也是一内资有限责任公司，欲购买甲公司拥有的一栋房产，准备将来也用于经营酒店业务。
为简化起见假设：
该栋房产净值（即全部净资产）价为2000万元，其中地价为300万元。
甲乙双方交易价（即公允价）为2500万元，土地增值税的重置成本价为2000万元并且成新度折扣率80%；甲公司有两个自然人股东A和B，乙公司有两个自然人股东C和D.
纳税筹划前，甲公司直接将该房产以2500万元的价格出售并过户给乙公司。
此种交易形式较直接而且所需时间短，但是交易双方的税负最高。
甲公司承担的税负有（不考虑房产税、印花税）：
营业税、城建税及教育费附加：
2500×0.05×（1＋7%＋3%）＝137.5（万元）；
土地增值税：
（2500－2037.5）×30%＝138.75（万元），其中扣除金额：
2000×80%＋300＋137.5＝2037.5（万元），增值率：
（2500－2037.5）÷2037.5×100%＝23%；
企业所得税：
（500－137.5－138.75）×33%＝73.84（万元）。
乙公司承担的税负有，契税：
2500×4%＝100（万元）。
甲公司和乙公司合计应纳税：
137.5＋138.75＋73.84＋100＝450.09（万元）。
纳税筹划方案：
采用资本运作方式进行（姑且称为第三种交易方式），可以获得更好的结果。
这种交易须分两步走。
交易第一步：
甲公司以该房产（评估价格为2500万元）进行投资，成立一个新的全资丙公司，也从事酒店经营业务，注册资本1000万元，其中甲公司房产以700万元出资（该房产只作价700万元，因为考虑到新公司法关于货币现金出资比例的最低要求是30%）。
自然人股东A和B先以私人名义以现金借款给甲公司，而后甲公司再用借来的300万元现金出资给丙公司（这种方式股东A和B将不涉及个人所得税），丙公司成立后办理该房产从甲至丙的过户手续。
交易第一步的税负分析（不考虑房产税、印花税）
1.甲公司须承担
（1）营业税和土地增值税：
甲公司用非货币形式资产（房产）投资于全资子公司丙，不需缴纳营业税和土地增值税。
政策依据：
《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]048号）规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。
《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）规定，以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。
（2）企业所得税：
甲公司以房产对外投资产生的投资收益，应纳税所得额为500万元。
经税务机关批准，可以在不超过5个纳税年度内平均分摊，这样可以延迟交纳企业所得税。
政策依据：
《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）规定，
（一）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
（二）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。
2.丙公司
须承担契税：
由于甲公司与丙公司是母公司与全资子公司的关系，所以该栋房产从甲公司过户到丙公司名下，丙公司不需缴纳契税。
政策依据：
《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2003]184号）第七条规定，企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。
同时，根据《财政部、国家税务总局关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知》（财税[2006]41号）规定，184号文件的执行期限已延长到2008年12月31日。
另外，根据《国家税务总局关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》（国税函[2006]844号）第五条规定，184号文件第七条中规定的“同一投资主体内部所属企业之间”，是指母公司与其全资子公司之间、母公司所属的各个全资子公司之间的关系，以及同一自然人设立的个人独资企业之间、同一自然人设立的个人独资企业与一人有限责任公司之间的关系。
交易第二步：
完成该栋房产过户手续后，甲公司将其在丙公司的全部股份以2800万元转让给乙公司。
交易第二步的税负分析：
根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）第二条规定，对股权转让不征收营业税。
因此，甲公司和乙公司采取股权转让交易形式不需缴纳营业税，而且在股权转让交易中任一公司都没有资产增值或减值，所以三家公司都不需缴纳所得税。
综上所述，第三种交易方式会明显降低各个公司的税负，而且由于新公司法有关取消有限责任公司对外投资比例的规定和有关可以设立一个股东的全资子公司的规定，使得在资本运作中有关工商登记和变更的操作有了合法性。
点评：
纳税筹划方案中第一步投资中，丙公司须负担契税100万元。
理由如下：
1、据《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2003]184号）第七条规定：
“企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。
”规定可知：
投资企业获得了被投资企业的股权，不是无偿划转，不符合文件规定免契税。
2、据《关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2003]184号号）第二条：
“企业股权重组中，在股权转让时，单位、个人承受企业股权，企业上地、房屋权属不发生转移，不征收契税。
”规定可知：
企业投资不动产获得股权免征被投资企业契税的相关规定是不存在的。
（来源：
中国税网作者：
李俊龚厚平）
新税法下新办企业的筹划方略
由于新企业所得税法（以下简称新税法）及其实施条例对企业组织形式、税率及税收优惠政策都进行了较大调整，这必然会给新办企业的税务筹划带来影响。
根据《中华人民共和国合伙企业法》规定，合伙企业是指自然人、法人和其他组织在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业，合伙企业的生产经营所得和其他所得，依照税法规定，由合伙人分别缴纳个人所得税，不构成缴纳企业所得税的居民企业。
如自然人投资设立合伙企业，就生产经营所得只需缴纳一次税金，即个人所得税。
如设立为公司，既要缴纳企业所得税，还需就股息缴纳20%的个人所得税。
因此，自然人投资设立企业在考虑税负的情况下，应选择非法人企业，即合伙企业组织形式。
但在实际生活中，合伙企业受经营条件限制，并不能满足经营者的需要，因此一些法人企业可以选择投资设立下属公司的方式进行税收安排，即选择设立子公司或分公司进行纳税筹划。
按照《中华人民共和国公司法》规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。
当子公司微利的情况下，子公司可以按20%的税率缴纳企业所得税，使集团公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，应补税差，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司就现金股利或利润补交的所得税差额。
分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。
如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。
示例一：
A公司所得税税率为25%。
2008年1月拟投资设立一公司，预测其当年的税前会计利润为3万元，假定A公司当年实现税前会计利润100万元。
现有两种方案可供参考：
一是设立全资子公司，并向甲公司分配利润2万元；二是设立分公司（假设不存在纳税调整事项）。
1.设立全资子公司情况下集团公司的所得税税负：
子公司缴纳的所得税=3×20%=0.6万元；
A公司缴纳的所得税=100×25%+2÷（1-20%）×（25%-20%）=25.13万元；
集团公司整体税负=0.6+25.13=25.73万元。
2.设立分公司的情况下总公司的所得税税负：
A公司缴纳的所得税=（100+3）×25%=25.75万元。
3.比较A公司的整体税负，设立分公司的所得税税负比设立子公司的所得税税负多0.02（25.75-25.73）万元。
从上述实例看出，企业投资设立下属公司，当下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司的组织形式。
示例二：
B公司所得税税率为25%，2008年1月拟投资设立回收期长的公司，预测该投资公司当年亏损600万元，假定B公司当年实现利润1000万元，现有两方案可供选择：
一是设立全资子公司；二是设立分公司（假设不存在其他纳税调整事项）。
1.设立子公司情况下的所得税税负：
子公司当年亏损，不缴纳所得税，其亏损可结转以后年度，用以后年度所得弥补。
B公司当年缴纳的所得税=1000×25%=250万元；集团公司整体税负=250万元。
2.设立分公司情况下的所得税税负：
B公司当年缴纳的所得税=（1000-600）×25%=100万元。
3.比较B公司的整体税负，设立子公司情况下缴纳的所得税比设立分公司缴纳的所得税多缴纳150（250-100）万元。
从上述实例可看出，企业投资设立下属公司，当下属公司亏损的情况下，企业应选择设立分公司的组织形式。
综上所述，在设立企业时，要考虑好各种组织形式的利弊，做好所得税的纳税筹划，再决定是设立公司还是合伙企业，是子公司还是分公司。
新税法规范了居民企业和非居民企业概念，居民企业承担全面纳税义务，就其境内外全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于我国境内的所得纳税。
新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，对居民企业和非居民企业作了明确界定，即依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立，但实际管理机构在中国境内的企业，都将构成中国的居民企业。
这一新变化对外资企业影响非常大。
如果企业不想成为中国的居民企业，就不能像过去那样仅在境外注册即可，还必须确保不符合“实际管理控制地标准”。
外资企业可利用好这一政策，选择纳税身份，达到节税的目的。
新税法还规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格营业机构的，应当汇总计算缴纳企业所得税。
这是“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法。
假设一连锁经营企业，外地有10家营业机构，预计未来有半数盈利800万元，半数亏损500万元。
如果将其均设立为独立法人，则按照新税法不可汇总纳税，盈利企业须纳税200万元（800×25%），亏损企业待日后弥补；但如果将其设立为分公司，则可依法汇总纳税，实现盈亏互抵，汇总后的应纳税所得为300万元，须缴所得税75万元，减轻税负125万元；即使上述10家机构均盈利，此时汇总纳税虽无节税效应，但可降低企业的办税成本，提高管理效率。
在新税法下，企业还通过选择优惠税率进行筹划。
原内资企业所得税税率为33%，新税法规定法定税率为25%，国家需要重点扶持的高新技术企业为15%，小型微利企业为20%，非居民企业（未在中国境内设立机构场所）为20%。
应对税率的变化，具备条件的企业应努力向高新技术企业发展，把握新税法的优惠政策。
对于小型微利企业应注意把握新所得税实施条例对小型微利企业的认定条件，掌握企业所得税率临界点的应用。
新条例规定的小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：
①工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；②其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。
因此，在进行该税种的纳税筹划时，从税率角度就存在着纳税筹划的空间。
例如，某企业12月31日计算的年应纳税所得额为300100元。
则若该企业不进行纳税筹划，其企业所得税的应纳税额=300100×25%=75025元。
如果该企业进行了纳税筹划，12月31日去购进一些办公用品支出了100元，该企业应纳税所得额=300100-100=300000元，则应纳税额=300000×20%=60000元。
通过纳税筹划支付费用成本仅为100元，却获得节税收益15025元（75025-60000）。
由此可知，对企业所得税税率进行纳税筹划的空间是相当大的。
（来源：
中国税务报作者：
胡永奇，兰相洁）
筹划方案的优选标准：
税收负担率并不可信
目前纳税筹划的标准问题，在国内少有人研究。
但纳税筹划方案选择的标准问题，事关纳税筹划方案的选择正确与否。
如纳税筹划的标准不正确，很可能导致纳税筹划方案的失败。
纳税人会弄得个“偷鸡不成反蚀一把米”的结果。
本文先介绍一下常见错误的纳税筹划方案的选择标准-以单一税额或以税收负担率为标准的问题所在。
一、考虑单一税负：
如个人所得税纳税筹划方案中不考虑营业税。
案例：
张三从事一项设计安装工作。
如李四接受吉祥公司的委托从事一项设计安装工程，工程期限为1年，每月工作时间不等，总共收费36万元。
筹划前：
按每月3万元支付劳务报酬，李某的个税为
[30000×（1－20%）×30%－2000]×12＝62400元。
纳税筹划方案一、由吉祥公司负担每月的交通费、住宿费、生活费、办公用品费等相关费用全年共计3万元（分解费用）；另外将提供劳务分为设计与安装两项来分别计算劳务费（分解项目）；付款方式分为13次（增加次数），前十二个月每月付2.6万元（设计与安装各一半），最后一个月付1.8万元（设计与安装各一半）。
总额2.6×12＋1.8＋3＝36万元。
李某的个税为：
前十二个月分别设计与安装个税和为
[13000×（1－20%）×20%]×12×2＝49920元。
最后一次付款个税为[9000×（1－20%）×20%]×1×2＝2880元。
合计个税为49，920＋2，880＝52800万元
纳税筹划方案二：
李四按受吉祥公司的雇用，李四取得工资薪金为36万元。
假设李四月三险一金税前可扣除1400元。
李四月工资收入为25000元，年终奖为6万元。
李四月工资个税为12个月工资个税=[（25000－1400－1600）×25%－1375]×12=49500元。
年终奖个税=60000×15%－125=8875元。
全年应扣缴个税为49500＋8875=58375元。
根据纳税筹划方案一的个税较方案二少58375－52800=5575元，应优纳税筹划方案一。
点评：
上述结论是错误的。
因上述方案未考虑劳务报酬的营业税问题。
实际上纳税筹划方案一还要负担营业税及附加金额为
=330000×5%×（1＋7%＋3%）=18150元
纳税筹划方案一的总税负为52800＋18150=70950元。
较纳税筹划方案二多负担税收金额为70950－58375=12575元。
二、考虑所有的税负下的税收负担率。
案例：
A公司是一家从事冷饮食品的公司，企业销售食品时公司的内部车队负责运输。
公司2000年运输销售产品全年的不含税销售额为21000万元（含税24570万元），当年发生的成本费用共计为18000万元，其中可抵扣进项的金额为10000万元，不可抵扣的金额为8000万元。
经测算，21000万元的销售额中运输费用占1100万元的运输费用，而运费中可抵扣的油料费用和修理费用占280万元，不可抵扣的费用占820万元。
企业增值税率为17%，交通运输业税率为3%，城建税率为7%，教育费附加为3%.筹划方案：
企业把运输业务分开成为一个独立的运输子公司。
在分拆设立运输公司后，每年会增加人工费4万元和管理费用3万元共计7万元。
筹划前：
企业应纳的增值税21000×17%－10000×17%＝1870（万元）；
城建税和教育费附加为1870×7%＋1870×3%＝187（万元）；
企业所得税为（21000－18000－187）×33%＝928（万元）；
税负小计2985万元，不含增值税的收入为21000万元。
税负率为2985÷21000＝14.21%.
筹划后分为两种情况：
1、若购货方为小规模纳税人，因为购方勿需进项抵扣，新成立运输公司每年1200万元的含税销售收入可以保持不变。
分立后的A公司销售额含税为23370（不含税销售额为19974万元）。
分立后的A公司与运输公司应纳增值税与营业税合计为19974×17%－（10000－280）×17%＋1200×3%＝1779（万元）。
两公司应纳的城建税与教育费附加为1779×（7%＋3%）＝178（万元）；
两公司应纳的所得税为[（19974＋1200）－（18000＋280×17%）－36－178－7]×33%＝959（万元）；
税负小计2916万元，不含增值税的收入为21000万元。
税负率为2916÷21000＝13.88%.
2、如果购货方为一般纳税人，此时对运输公司而言：
购货方原来的购货成本为1200÷1.17＝1026（万元），174万元的销项为对方的抵扣项。
按交易法则，企业的筹划不能使交易的对方利益受损，否则的话交易不能成立。
此时的运费收入1026÷（1－7%）＝1103（万元）时购货方抵扣后的成本仍为1026万元。
运输公司销售收入最大可能是每年1103万元。
分立后的A公司销售额含税为23370（不含税销售额为19974万元）。
新成立的运输公司营业收入为1103万元。
分立后的A公司与运输公司应纳增值税与营业税合计为19974×17%－（10000－280）×17%＋1103×3%＝1777（万元）。
两公司应纳的城建税与教育费附加为1776.27×（7%＋3%）＝178（万元）；两公司应纳的所得税为[（19974＋1103）－（18000＋7＋280×17%）－33－177]×33%＝928（万元）
税负小计2883万元，不含增值税的收入为21077万元（包括A公司不含税销售额为19974万元和运输公司1103万元）。
税负率为2883÷21077＝13.67%.
结论：
依据税收负担率为标准，可以看出两个纳税筹划方案皆是可行的，而且购货方为一般人纳税人税负13.67%低于小规模纳税人的税负13
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