第三章应收款项的核算与检查.docx
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第三章应收款项的核算与检查
第三章应收款项的核算与检查
第一节应收账款的核算
一、应收账款概述
㈠应收账款的概念
应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务等业务，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。
1、应收账款是企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活动所形成的债权。
2、应收账款是指流动资产性质的债权。
3、应收账款是企业应收客户的款项，包括代垫的运杂费。
不包括企业付出的各类存出保证金，如投标保证金和租入包装物保证金。
㈡应收账款的计价
应收账款通常应按实际发生额计价入账。
计价时还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素。
1、商业折扣
商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除，是为鼓励客户购买本企业的产品而给予客户的价格优惠。
商业折扣是企业最常用的促销手段。
商业折扣一般在交易发生时即已确定，它仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不需要在买卖双方任何一方的账上反映，所以商业折扣对应收账款的入账价值没有影响。
因此，在存在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价确认。
2、现金折扣
现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。
现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。
企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内付款可享受不同比例的折扣。
现金折扣一般用符号“折扣/付款期限”表示。
例如买方在10天内付款可按售价给予2%的折扣，用符号“2/10”表示；在20天内付款按售价给予1%的折扣，用符号“1/20”表示；在30天内付款，则不给折扣，用符号“n/30”表示。
企业会计制度规定，在存在现金折扣的情况下，应收账款应以未减去现金折扣的金额作为入账价值。
实际发生的现金折扣，作为一种理财费用，计入发生当期的损益。
二、应收账款的核算
企业应设置“应收账款”科目，核算企业因销售商品、产品、提供劳务等，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。
不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的账款也在本科目核算。
企业销售商品或提供劳务发生应收账款时，借记“应收账款”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”等科目。
收回应收账款时，按实收金额，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。
如果应收账款改用商业汇票结算，在收到承兑的商业汇票时，按照票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目；企业代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目；收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。
㈠企业发生的应收账款，在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入账。
例1：
某服装厂销售给某商场一批服装，价值总计58000元，适用的增值税率为17%，代购货单位垫付杂费2000元，已办妥银行收款手续。
借：
应收账款69860
贷：
主营业务收入58000
应交税金——应交增值税（销项税额）9860
银行存款2000
收到货款时：
借：
银行存款69860
贷：
应收账款69860
㈡企业发生的应收账款，在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入账。
例2：
某企业销售一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为20000元，由于是成批销售，销货方给购货方10%的商业折扣，金额为2000元，销货方应收账款的入账金额为18000元，适用增值税率为17%。
销售额和折扣额在同一专用发票上注明。
借：
应收账款21060
贷：
主营业务收入18000
应交税金——应交增值税（销项税额）3060
收到货款时：
借：
银行存款21060
贷：
应收账款21060
㈢企业发生的应收账款在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的现金折扣作为财务费用处理。
例3：
某工业企业销售产品10000元，规定的现金折扣条件为“2/10，n/30”，适用的增值税为17%，产品交付并办妥托收手续。
借：
应收账款117000
贷：
主营业务收入10000
应交税金——应交增值税（销项税额）1700
收到货款时，根据购货企业是否得到现金折扣的情况入账。
如果上述货款在10天内收到：
借：
银行存款11466
财务费用234
贷：
应收账款11700
如果超过了现金折扣的最后期限：
借：
银行存款11700
贷：
应收账款11700
㈣债务重组下应收账款的核算在“债务重组”章节专门介绍。
㈤应收帐款交换或以应收帐款换入非货币性资产的核算在“非货币性交易”中专门介绍。
三、坏账及其核算
坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。
由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。
㈠坏账损失的确认
企业确认坏账时，应遵循财务报告的目标和会计核算的基本原则，具体分析各种应收款项的特性、金额的大小、信用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素。
一般来讲，企业的应收款项符合下列条件之一的，应确认为坏账：
1、债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回；
2、债务人破产、以其破产财产清偿后仍然无法收回；
3、债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。
企业应当定期或者至少于每年年度终了，分析各项应收款项的可收回性，预计可能产生的坏账损失。
对没有把握能够收回的应收款项，计提坏账准备。
企业坏账准备的计提范围包括应收账款、其他应收款，企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。
企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。
应当指出，对已确认为坏账的应收账款，并不意味着企业放弃了追索权，一旦重新收回，应及时入账。
在确定坏账准备的计提比例时，企业应根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。
除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回的可能性不大外（如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及3年以上的应收款项），下列各种情况不能全额提取坏账准备：
1、当年发生的应收款项；
2、计划对应收款项进行重组；
3、与关联方发生的应收款项；
4、其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。
㈡坏账损失的核算
坏账损失的核算方法有两种：
直接转销法和备抵法。
其中，直接转销法是指只在实际发生坏账时，才将坏账损失计入当期损益，同时冲销应收款项；备抵法是指按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收款项全部或部分被确认坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额的一种核算方法。
企业会计制度规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失。
企业需设置“坏账准备”科目，核算按期计提的坏账准备数，贷方登记计提数，借方登记冲销数，期未贷方余额反映企业已提取的坏账准备数。
当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额—“坏账准备”科目的贷方余额。
当期按应收款项计算应提坏账准备金额大于“坏账准备”科目的贷方余额，应按其差额提取坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额小于“坏账准备”科目的贷方余额，应按其差额冲减已计提的坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额为零，应将“坏账准备”科目的的余额全部冲回。
企业提取坏账准备时，借记“管理费用—计提的坏账准备”科目，贷记“坏账准备”科目。
本期应提取的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取；应提数小于账面余额的差额，借记“坏账准备”科目，贷记“管理费用—计提的坏账准备”科目。
已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，按实际收回的金额，借记“应收账款”、“其他应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。
企业进行坏账核算时，首先应按期估计坏账损失。
估计坏账损失的方法有应收款项余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法等。
1、应收款项余额百分比法
应收款项余额百分比法，是根据会计期未应收款项的余额和估计的坏账率，估计坏账损失，计提坏账准备的方法。
按此计算的数额为下年度应保留的坏帐准备金额,因此,实际提取数并不一定等于计算出的应提数,提取时需考虑提取前该帐户的余额,但年末提取后该帐户余额一定在贷方，即计算出的应保留坏帐准备金数。
⑴如为借方余额,则表示原先提取的坏帐准备金没能足额冲销已发生的坏帐,需在提取时补提.实际提取数等于应提取数加上借方余额数。
•⑵如为贷方余额,则需区分两种情况:
•①原贷方余额大于应提数,表示原坏帐准备金过多,应冲销多余数。
•②原贷方余额小于应提数,则应补提不足部分。
例1：
某企业从1993年开始计提坏账准备。
1993年末应收账款余额为1200000元，该企业坏账准备的提取比例为5‰。
则计提的坏账准备为：
坏账准备提取额=1200000×5‰=6000（元）
借：
管理费用 6000
贷：
坏账准备6000
1994年11月，企业发现有1600元的应收账款无法收回，按有关规定确认为坏账损失。
借：
坏账准备1600
贷：
应收账款1600
1994年12月31日，该企业应收账款余额为1440000元。
按本年年末应收账款余额应保持的坏账准备金额（即坏账准备的余额）为：
1440000×5‰＝7200（元）
年末计提坏账准备前，“坏账准备”科目的贷方余额为：
6000－1600=4400
本年度应补提的坏账准备金额为：
7200－4400=2800（元）
有关账务处理如下：
借：
管理费用2800
贷：
坏账准备2800
1995年5月20日，接银行通知，企业上年度已冲销的1600元坏账又收回，款项已存入银行。
有关账务处理如下：
借：
应收账款1600
贷：
坏账准备1600
借：
银行存款1600
贷：
应收账款1600
1995年12月31日，企业应收账款余额为1000000元。
本年末坏账准备余额应为：
1000000×5‰=5000（元）
至年末，计提坏账准备前的“坏账准备”科目的贷方余额为：
7200＋1600=8800（元）
本年度应冲销多提的坏账准备金额为：
8800－5000=3800（元）
有关账务处理如下：
借：
坏账准备3800
贷：
管理费用3800
2、账龄分析法
账龄分析法，是根据应收款项账龄的长短来估计坏账的方法。
账龄指的是顾客所欠账款的时间。
采用这种方法，企业利用账龄分析表所提供的信息，确定坏账准备金额。
确定的方法按各类账龄分别估计其可能成为坏账的部分。
例2：
某企业1999年12月31日应收账款账龄及估计坏账损失如表3—1。
如表3—1所示，该企业1999年12月31日估计的坏账损失为2400元，所以，“坏账准备”科目的账面余额应为2400元。
假设在估计坏账损失前，“坏账准备”科目有贷方余额1000元，则该企业还应计提1400元（2400－1000）。
有关账务处理如下：
借：
管理费用1400
贷：
坏账准备1400
再假设在估计坏账损失前，“坏账准备”科目有贷方余额2600元，则该企业应冲减200元（2600－2400）。
有关账务处理如下：
借：
坏账准备200
贷：
管理费用200
表3—1
应收账款账龄
应收账款金额
估计损失（%）
估计损失金额
未到期
60000
0.5
300
过期1个月
40000
1
400
过期2个月
30000
2
600
过期3个月
20000
3
600
过期3个月以上
10000
5
500
合计
160000
2400
3、销货百分比法
销货百分比法，是以赊销金额的一定百分比作为估计坏账的方法。
企业可以根据过去的经验和有关资料，估计坏账损失与赊销金额之间的比率，也可用其他更合理的方法进行估计。
第二节应收票据的核算
一、应收票据概述
㈠应收票据的概念
应收票据，是指企业因销售商品、产品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票，分带息与不带息两种。
㈡应收票据的计价
应收票据一般按其面值计价，即企业收到应收票据时，按照票据的票面金额入账。
但对于带息的应收票据，应于期末按照应收票据的票面价值和确定的利率计提利息，计提的利息应增加应收票据的账面余额。
需要指出的是，到期不能收回的应收票据，应按其账面余额转入应收账款，并不再计提利息。
二、应收票据的核算
为了反映和监督企业应收票据的取得和收回情况，企业应设置“应收票据”科目进行核算。
㈠不带息应收票据
不带息票据的到期价值等于应收票据的面值。
企业销售商品、产品或提供劳务收到开出、承兑的商业汇票时，按应收票据的面值，借记“应收票据”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。
应收票据到期收回时，按票面金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。
商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力支付票款，企业收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票款通知书或拒绝付款证明等，将到期票据的票面金额转入“应收账款”科目。
例1：
A企业销售一批产品给B公司，货已发出，货款50000元，增值税额为8500元。
按合同约定3个月以后付款，B公司交给A企业一张不带息3个月到期的商业承兑汇票，面额58500元。
A企业应作如下账务处理：
借：
应收票据58500
贷：
主营业务收入50000
应交税金——应交增值税（销项税额）8500
3个月后，应收票据到期，A企业收回款项58500元，存入银行。
借：
银行存款58500
贷：
应收票据58500
如果该票据到期，B公司无力偿还票款，A企业应将到期票据的票面金额转入“应收账款”科目。
借：
应收账款58500
贷：
应收票据58500
㈡带息应收票据
企业收到的带息应收票据，除按照上述原则进行核算外，还应于期末，按应收票据的票面价值和确定的利率计算计提票据利息，并增加应收票据的账面余额，同时，冲减“财务费用”。
到期不能收回的带息应收票据，转入“应收账款”科目核算后，期末不再计提利息，其所包含的利息，在有关备查簿中进行登记，待实际收到时再冲减收到当期的财务费用。
票据利息的计算公式为：
应收票据利息=应收票据票面金额×票面利率×期限
上式中，“票面利率”一般指年利率；“期限”指签发日至到期日的时间间隔（有效期）。
票据的期限，有按月表示和按日表示两种。
票据期限按月表示时，应以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日。
如4月15日签发的三个月票据，到期日应为7月15日。
月未签发的票据，不论月份大小，以到期月份的月未那一天为到期日。
与此同时，计算利息使用的利率要换成月利率（年利率÷12）。
票据期限按日表示时，应从出票日起按实际经历天数计算。
通常出票日和到期日，只能计算其中的一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。
例如，4月15日签发的90天票据，其到期日应为7月14日[90天－4月份剩余天数－5月份实有天数－6月份实有天数=90－（30－15）－31－30=14（天）]。
同时，计算利息使用的利率，要换算成日利率（年利率÷360）。
带息应收票据到期收回款项时，应按收到的本息，借记“银行存款”科目，按账面余额，贷记“应收票据”科目，按其差额（未计提利息部分），贷记“财务费用”科目。
例2：
B企业2000年9月1日销售一批产品给A公司，货已发出，专用发票上注明的销售收入为100000元，增值税额17000元。
收到A公司交来的商业承兑汇票一张，期限为6个月，票面利率为5%。
B企业应作如下账务处理：
（1）收到票据时
借：
应收票据117000
贷：
主营业务收入100000
应交税金——应交增值税（销项税额）17000
（2）年度终了（2000年12月31日），计提票据利息
票据利息=117000×5%÷12×4=1950（元）
借：
应收票据1950
贷：
账务费用1950
（3）票据到期收回款项
收款金额=117000×（1＋5%÷12×6）=119925（元）
2001年未计提的票据利息=117000×5%÷12×2=975（元）
借：
银行存款119925
贷：
应收票据118925
账务费用975
如到期企业未能收到款项，则应
借：
银行存款118925
贷：
应收票据118925
㈢应收票据转让
企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。
背书是指持票人在票据背面签字，签字人称为背书人，背书人对票据的到期付款负连带责任。
企业将持有的应收票据背书转让，以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的价值，借记“物资采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。
如为带息应收票据，企业将持有的应收票据背书转让，以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的价值，借记“物资采购”或“原材料”、“库存商品”、等科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目。
按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”科目，按尚未计提的利息，贷记“账务费用”科目，按应收或应付的金额，借记或贷记“银行存款”等科目。
㈣应收票据贴现
企业持有的应收票据在到期前，如果急需资金，可以持未到期的商业汇票向银行申请贴现，以便获得所需资金。
“贴现”就是指票据持有人将未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后，从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余额付给持票人的业务活动。
本质上是一种融资行为。
要办理贴现，需具备以下条件：
1、在银行开立存款帐户的企业法人以及其他组织；
•2、与出票人或者直接前手之间具有真实的商品交易关系；
•3、提供与其前手之间的增值税发票和商品发运的单据复印件。
其计算公式为：
票据到期值=票据面值×（1＋年利率×票据到期天数÷360）
或=票据面值×（1＋年利率×票据到期月数÷12）
对于无息票据，票据的到期值就是其面值
贴现息=票据到期值×贴现率×贴现期
贴现所得金额=票据到期价值－贴现息
按照中国人民银行《支付结算办法》的规定，应付贴现金额按票面金额扣除贴现日到汇票到期前一日的利息计算。
承兑人在异地的，贴现利息的计算应另加3天的划款日期。
企业持未到期的应收票据向银行贴现，应按扣除贴现息后的净额，借记“银行存款”科目，按贴现息，借记“账务费用”科目，按应收票据面值，贷记“应收票据”科目。
若为带息票据，按实际收到金额，借记“银行存款”科目，按应收票据的账面价值，贷记“应收票据”科目，按差额，借或贷记“财务费用”科目。
例3A公司因急需资金，于6月7日将一张5月8日签发、期限120天、票面价值50000元的不带息商业汇票向银行贴现，年贴现利率为10%。
则：
票据到期日为9月5日（5月份24天，6月份30天，7月份31天，8月份31天，9月份4天）；票据持有天数30天（5月份24天，6月份6天）；贴现期为90天（120－30）天；到期值50000元；贴现利息1250（50000×10%×90÷360）元；贴现所得48750（50000－1250）元。
有关账务处理为：
借：
银行存款48750
财务费用1250
贷：
应收票据50000
如果贴现的商业承兑汇票到期，承兑人的银行账户存款不足支付，银行即将已贴现的票据退回申请贴现的企业，同时从贴现企业的账户中将票据款项划回。
所以应收票据贴现可形成企业的一项或有负债。
此时，贴现企业应按所付票据本息转作“应收账款”，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”科目。
如果申请贴现企业的银行存款账户余额不足，银行将作为逾期贷款处理，贴现企业应借记应收账款科目，贷记“短期借款”科目。
第三节预付账款及其他应收款
一、预付账款的核算
预付账款，是指企业按照购货合同规定，预先支付给供货方的款项。
为了加强对预付账款的管理，一般应单独设置“预付账款”科目进行核算，预付账款不多的企业，也可以将预付的货款记入“应付账款”科目的借方。
但在编制会计报表时，仍然要将“预付账款”和“应付账款”的金额分开列示。
预付账款按实际付出的金额入账。
期末，预付账款按历史成本反映。
企业按购货合同的规定预付货款时，按预付金额借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。
企业收到预定的物资时，应根据发票账单列明的应计入物资成本的金额，借记“物资采购”、“原材料”等科目，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）科目，按应付的金额，贷记“预付账款”科目；补付货款时，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。
退回多付的款项，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。
需要说明的是，企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原记入预付账款的金额转入其他应收款。
企业应按预计不能收到所购货物的预付账款账面余额，借记“其他应收款——预付账款转入”科目，贷记“预付账款”科目。
除转入“其他应收款”科目的预付账款外，其他预付账款不得计提坏账准备。
二、其他应收款
其他应收款是指除应收票据、应收账款和预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。
其发生一般与企业的正常生产经营活动无直接联系，因而性质上属于非购销、投资活动应收项目。
㈠内容：
1、应收的各种赔款、罚款；
2、应收出租包装物的租金；
3、应向职工收取的各种垫付款项；
4、备用金（向企业各职能科室、车间等拨出的备用金）；
5、存出的保证金，如租入包装物支付的押金；
6、预付账款转入；
7、其他各种应收、暂付款项。
㈡核算：
为了反映和监督其他应收款的发生和结算情况，企业应设置“其他应收款”科目，并按其他应收款的项目分类，按不同的债务人设置明细账。
企业发生其他各种应收款项时，应按应收金额借记“其他应收款”科目，贷记有关科目。
收回各种款项时，借记有关科目，贷记“其他应收款”科目。
企业拨出用于投资、购买物资的各种款项，不得通过“其他应收款”科目核算。
企业应定期或者至少于每年年度终了，对其他应收款进行检查，预计其可能发生的坏账损失，并计提坏账准备。
1、定额备用金的核算：
•
（1）含义：
也称零用现金.为了使频繁的日常小额零星支出摆脱常规的逐级审批及逐项签发支票的过繁手续,对那些供零星开支、零星采购或小额差旅费用等需用的现金,建立定额备用金制度加以控制。
（2）内容:
①由会计部门核定金额,规定使用范围;
②必须设立专人经管定额备用金;
③支付零用现金时,必须由指定的负责人签字同意;
④经管人员必须妥善保管有关收据、发票及各种报销凭证,并设置备用金登记簿;
⑤按规定凭有关凭证向会计部门报销,补足定额。
⑶帐务处理:
•①发放备用金时:
•借:
其他应收款----×××
•贷:
现金（银行存款）
•②定期报销时:
•借:
管理费用
•贷:
现金（银行存款）
•③年末收回时:
•借:
管理费用
•借或贷:
现金
•贷:
其他应收款----××
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