中级会计实务讲义95讲第11讲固定资产的后续支出固定资产的处置.docx

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中级会计实务讲义95讲第11讲固定资产的后续支出固定资产的处置

第二节　固定资产的后续计量

【考点2】固定资产的后续支出（★★）

固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本。

企业应当通过“在建工程”科目核算。

1.将固定资产账面价值转入在建工程：

借：

在建工程

　　累计折旧

　　固定资产减值准备

　贷：

固定资产

2.发生可资本化的后续支出时：

借：

在建工程

　　应交税费——应交增值税（进项税额）【动产100%，不动产60%】

　　　　　　——待抵扣进项税额【不动产40%】

　贷：

银行存款

　　　工程物资

　　　应付职工薪酬等

3.如有被替换的部分（未单独确认为一项固定资产），应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除。

【提示】在计算被替换部分的账面价值时，应当扣除被替换部分对应的折旧和减值部分。

被替换部分资产无论是否有残料价值收入，都不影响最终固定资产的入账价值。

4.改扩建工程达到预定可使用状态时：

借：

固定资产

　贷：

在建工程

5.转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

【例3-5】2×16年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。

该升降机械购买于2×12年6月30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，原价400000元（其中的电动机在2×12年6月30日的市场价格为85000元），预计净残值为0，预计使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。

为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。

新购置电动机的价款为82000元，增值税税额为13120元，款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出15000元。

假定原电动机磨损严重，没有任何价值。

不考虑其他相关税费，甲公司的账务处理为：

（1）固定资产转入在建工程

在本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予资本化；同时终止确认原电动机价值。

2×16年6月30日，原电动机的价值=85000-（85000÷10）×4=51000（元）

借：

营业外支出——处置非流动资产损失　　　　　51000

　　在建工程——升降机械　　　　　（差额倒挤）189000

　　累计折旧——升降机械　　（400000÷10×4）160000

　贷：

固定资产——升降机械　　　　　　　　　　　400000

【如何理解】可以将该笔分录分拆成两笔：

借：

在建工程——升降机械　　　　　　　　　　　240000

　　累计折旧——升降机械　　（400000÷10×4）160000

　贷：

固定资产——升降机械　　　　　　　　　　　400000

借：

营业外支出——处置非流动资产损失　　　　　51000

　贷：

在建工程——升降机械　　　　　　　　　　　51000

所以，应计入在建工程的金额=240000-51000=189000（元）

（2）更新改造支出

借：

工程物资——新电动机　　　　　　　　　　　82000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　13120

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　95120

借：

在建工程——升降机械　　　　　　　　　　　97000

　贷：

工程物资——新电动机　　　　　　　　　　　82000

　　　生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　　15000

（3）在建工程转回固定资产

借：

固定资产——升降机械　　　　　　　　　　　286000

　贷：

在建工程——升降机械　　　　　　　　　　　286000

【提示】

企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，应予以资本化计入固定资产成本。

【例题·单选题】（2013年改编）甲公司某项固定资产已完成改造，累计发生的改造成本为400万元，拆除部分的原价为200万元，出售取得变价收入5万元。

改造前，该项固定资产原价为800万元，已计提折旧250万元，不考虑其他因素，甲公司该项固定资产改造后的账面价值为（　　）万元。

A.750

B.812.5

C.950

D.1000

【答案】B

【解析】方法一：

被替换部分的账面价值=200×（1-250/800）=137.5（万元）。

新办公楼的入账价值=（800-250）+400-137.5=812.5（万元）。

相关会计分录为：

借：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　550

　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　250

　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　800

借：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　400

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　400

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5

　　营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　132.5

　贷：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　137.5

方法二：

新办公楼的入账价值=（800-250）×（1-200/800）+400=812.5（万元）

【例题·多选题】（2015年）企业在固定资产发生资本化后续支出并达到预定可使用状态时进行的下列各项会计处理中，正确的有（　　）。

A.重新预计净残值

B.重新确定折旧方法

C.重新确定入账价值

D.重新预计使用寿命

【答案】ABCD

【解析】在固定资产发生的资本化后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

（二）费用化的后续支出

固定资产的日常维护支出通常不满足固定资产的确认条件，应在发生时直接计入当期损益。

企业行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用；企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入销售费用。

【提示】今年教材删除了“企业生产车间固定资产修理费用计入管理费用”的表述，回避了争议。

按照会计准则的规定，应该计入管理费用；而有的观点认为应该计入制造费用，纳入产品成本核算，两者都有道理，考试时应该会回避。

会计分录为：

借：

管理费用（行政管理部门）

　　销售费用（专设销售机构）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：

原材料

　　　应付职工薪酬

　　　银行存款等

融资租入固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。

经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销。

借：

长期待摊费用

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：

银行存款

　　　原材料

　　　应付职工薪酬

【例题·多选题】（2018年）下列各项资产的后续支出中，应予费用化处理的有（　　）。

A.生产线的改良支出

B.办公楼的日常修理费

C.更新改造更换的发动机成本

D.机动车的交通事故责任强制保险费

【答案】BD

【解析】固定资产的后续改良支出符合资本化的应计入固定资产的成本，选项A和C不符合题意。

第三节　固定资产的处置

【考点】固定资产的处置（★★★）

固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。

企业处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。

【对比】存货的毁损，通过“待处理财产损溢”科目核算，而固定资产的毁损，通过“固定资产清理”科目核算。

如果是盘亏，则均通过“待处理财产损溢”核算。

（一）固定资产终止确认的条件

固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：

1.该固定资产处于处置状态；

2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

【例题·判断题】（2010年）固定资产处于处置状态或者预期通过使用或处置不能产生经济利益的，应予终止确认。

（　　）

【答案】√

【例题·多选题】（2013年）下列关于固定资产会计处理的表述中，正确的有（　　）。

A.未投入使用的固定资产不应计提折旧

B.特定固定资产弃置费用的现值应计入该资产的成本

C.融资租入固定资产发生的费用化后续支出应计入当期损益

D.预期通过使用或处置不能产生经济利益的固定资产应终止确认

【答案】BCD

【解析】没有投入使用的固定资产，也是要计提折旧的，选项A说法不正确。

（二）固定资产处置的会计处理

企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将

处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

1.固定资产转入清理

借：

固定资产清理

　　累计折旧

　　固定资产减值准备

　贷：

固定资产

2.发生的清理费用

借：

固定资产清理

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：

银行存款、应交税费

3.收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等

借：

银行存款、原材料

　贷：

固定资产清理

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

【思考】增值税销项税额，影响最终的清理净损益吗？

【答】不影响。

4.保险赔偿的处理

借：

其他应收款、银行存款

　贷：

固定资产清理

【思考】如果还没有清理完毕，那么“固定资产清理”科目余额应当在资产负债表中如何列示？

【答】应该列示在“固定资产”项目中。

借方余额增加，贷方余额减少。

5.清理净损益的处理

（1）因已丧失使用功能或因自然灾害发生毁损等原因而报废清理产生的利得或损失应计入营业外收支。

（客观因素）

借：

营业外支出——处置非流动资产损失（丧失使用功能）

　　　　　　　——非常损失（自然灾害）

　贷：

固定资产清理

如为净收益，贷记“营业外收入”科目。

（2）因出售、转让等原因产生的固定资产处置利得或损失应计入资产处置损益。

（主观因素）

借：

固定资产清理

　贷：

资产处置损益（利得）

借：

资产处置损益（损失）

　贷：

固定资产清理

【提示】其他方式减少的固定资产，如以固定资产清偿债务、投资转出固定资产、以非货币性资产交换换出固定资产等，分别按相应处理原则进行核算。

利润表项目

项目说明

所使用会计科目

资产处置收益（损失以“-”号填列）

反映企业出售划分为持有待售的非流动资产（金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外）或处置组时确认的处置利得或损失，以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产而产生的处置利得或损失。

债务重组中因处置非流动资产产生的利得或损失和非货币性资产交换产生的利得或损失也包括在本项目内。

“资产处置损益”

营业外收入

反映企业发生的营业利润以外的收益，主要包括债务重组利得、与企业日常活动无关的政府补助、现金溢余、捐赠利得等

“营业外收入”

营业外支出

反映企业发生的营业利润以外的支出，主要包括债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、固定资产盘亏净损失、非流动资产毁损报废损失等

“营业外支出”

【例题·单选题】（2017年改编）甲公司系增值税一般纳税人。

2018年12月31日，甲公司出售一台原价为452万元、已计提折旧364万元的生产设备，开具的增值税专用发票专用上注明的价款为150万元，增值税税额为24万元，出售该生产设备时发生不含增值税的清理费用8万元。

不考虑其他因素，甲公司出售该生产设备的利得为（　　）万元。

A.54                               

B.62

C.86                               

D.78

【答案】A

【解析】处置生产设备确认的利得=150-（452-364）-8=54（万元）

借：

固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　　88

　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　364

　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　452

借：

固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　　8

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　8

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　174

　贷：

固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　150

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　24

【例题·多选题】下列各项中，应通过“固定资产清理”科目核算的有（　　）。

A.固定资产盘亏的账面价值

B.固定资产更新改造支出

C.固定资产毁损净损失

D.固定资产出售的账面价值

【答案】CD

【解析】选项A通过“待处理财产损溢”科目进行核算；选项B通过“在建工程”科目进行核算。