第五章 长期股权投资【精品ppt】 (2).ppt

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第五章长期股权投资,本章主要内容第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节共同控制经营和共同控制资产教材修改内容：

处置对子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于一揽子交易的会计处理,第五章长期股权投资,概述一对股票、债券的投资短线：

交易性金融资产（出售）1股票长线：

可供出售金融资产（出售）长期股权投资（持股：

控股、重大影响、参股等）短线：

交易性金融资产（出售）债券长线：

可供出售金融资产（出售）持有至到期投资（持有到期）基金短线：

交易性金融资产长线：

可供出售金融资产,A为投资企业，B为被投资企业1控制：

A60%（50%100%）B（子公司）2无控制、无共同控制无重大影响（三无）：

A10%（20%以下）B（一般企业）3重大影响：

A30%（20%50%）B（联营企业）4共同控制：

AC,长期股权投资形成的企业关系,成本法,30%,30%,B,（合营企业）,权益法,（30%+30%50%）,注：

确定企业关系时应按照实质重于形式原则,第一节长期股权投资的初始计量,一、企业合并形成的长期股权投资

（一）企业合并的类型同一控制：

存在M公司，AB受其控制控股合并：

A+B=A+B（涉及“长投”）非同一控制：

不存在控制AB的M公司企业合并吸收合并：

A+B=A（不涉及“长投”）新设合并：

A+B=C,

（二）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资1.同一控制下长期股权投资入账价值的确定入账价值被投资单位所有者权益的账面价值投资比例A公司支付银行存款450万元取得同一集团内B公司100%的股权，B公司所有者权益账面价值为400万元。

由此引出差额如何处理的问题：

2.投出的资产价值与长期股权投资入账价值之间的差额处理；付出的对价与长期股权投资入账价值之间的差额通过“资本公积资本溢价”或“股本溢价”来调整，不足冲减的调整留存收益（盈余公积和未分配利润）。

3.与投资相关的直接费用的处理；在同一控制下，直接相关费用计入到当期损益，即管理费用；非同一控制下，直接相关费用当期损益无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价取得的股票投资，则与股票发行相关的交易费用从股票溢价中扣除；若是发行债券作为对价取得的股票投资，则交易费用计入到负债的初始计量金额（体现在“应付债券利息调整”明细科目中）。

4.投资方与被投资方会计政策不一致的处理。

如果会计政策不一致，则首先按投资方的会计政策来调整被投资单位账户的金额，然后再计算确定长期股权投资的初始投资成本。

初始投资成本的确定及会计处理,一、同一控制：

原则：

以双方账面价值为基础计算，不确认损益。

初始投资成本=被投资单位所有者权益账面价值持股比率【资料】,初始投资成本=100080%=800万（持股比率为80%）,分别讨论：

（一）A公司对价：

银行存款1、银付900万，审计、法律服务等直接相关税费20万，则：

借：

长期股权投资B800应收股利160贷：

银行存款900资本公积股本溢价60（差额）借：

管理费用20贷：

银行存款202、银付1300万，审计、法律服务等直接相关税费20万借：

长期股权投资B800应收股利160资本公积股本溢价100盈余公积80利润分配未分配利润160（差额）贷：

银行存款1300借：

管理费用20贷：

银行存款20,

（二）A公司对价：

发行股票1、发行股票500万股（面值1元，价2.5元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付审计、法律服务等直接相关税费20万。

借：

长期股权投资B800应收股利160贷：

股本500资本公积股本溢价460（差额）借：

管理费用20贷：

银行存款202、发行股票1100万股（面值1元，价1.2元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付审计、法律服务等直接相关税费20万,借：

长期股权投资B800应收股利160资本公积股本溢价100盈余公积40（差额）贷：

股本1100借：

管理费用20贷：

银行存款20,（三）A公司对价：

发行债券债券面值1000万，发行价1080万，手续费、佣金50万，直接相关税费20万借：

长期股权投资B800应收股利160资本公积股本溢价70贷：

应付债券面值1000利息调整30借：

管理费用20贷：

银行存款20该分录分解为：

借：

银行存款1030（1080-50）贷：

应付债券面值1000利息调整30借：

长期股权投资B800应收股利160资本公积股本溢价70贷：

银行存款1030借：

管理费用20贷：

银行存款20,1080-50,（三）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资合并双方合并前不存在关联方关系，遵循市场理念进行处理。

1.长期股权投资入账价值

（1）投出资产、发生负债、发行权益性证券的公允价值。

投出资产的损益按处置（或销售）该资产的损益处理；发行权益性证券按股本溢价处理。

非同一控制下的企业合并中，投出资产的公允价值与账面价值之间的差额处理的原则：

投出资产若是无形资产和固定资产，差额计入营业外收支；若是金融资产或长期股权投资的，差额计入投资收益；若合并对价为投资性房地产或者存货，则按照公允价值确认收入，按照账面价值结转成本的。

（2）相关直接费用（交易费用）根据准则解释第4号，非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。

注意：

若是合并对价为发行债券或者发行股票取得的，则与发行债券或股票相关的交易费用，计入负债的初始成本（利息调整科目）或者冲减发行股票取得的股本溢价（不足冲减的，冲减留存收益）；但与投资直接相关的费用仍计入投资成本。

二、非同一控制：

资料同“同一控制”原则：

以付出对价的公允价值为基础计量。

无差额计入“资本公积”，换出资产账面价值与公允价值的差额作为资产处置损益。

初始投资成本（合并成本）=对价公允价值-可分取得现金股利

（一）A公司对价：

银行存款1、银付900万，直接相关税费20万，则：

初始投资成本=900-160=7402、银付1300万，直接相关税费20万初始投资成本=1300-160=1140，则：

（二）A公司对价：

发行股票1、发行股票500万股（面值1元，价2.5元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20万。

则：

初始投资成本=（5002.5-50）-160=1040借：

长期股权投资B1040应收股利160贷：

股本500资本公积股本溢价7002、发行股票1100万股（面值1元，价1.2元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20。

则：

初始投资成本=（11001.2-50）-160=1110,借：

管理费用20贷：

银行存款20,（三）A公司对价：

发行债券债券面值1000万，发行价1080万，手续费、佣金50万，直接相关税费20万。

则：

初始投资成本=（1080-50）-160=870借：

长期股权投资B870应收股利160贷：

应付债券面值1000利息调整30（四）A公司对价：

实物资产或无形资产1、固定资产：

设备原价1600万，累计折旧700万，减值准备100万，公允价值1060万，（固清：

800万），直接相关税费20万。

则：

初始投资成本=1060-160=900借：

固定资产清理800借：

长期股权投资B900累计折旧700应收股利160固定资产减值准备100贷：

固定资产清理1060贷：

固定资产1600借：

固定资产清理260（1060-800）贷：

营业外收入260,借：

管理费用20贷：

银行存款20,借：

管理费用20贷：

银行存款20,2、无形资产：

原价1600万，累计摊销700万，减值准备100万，公允价值650万。

则：

初始投资成本=650-160=490借：

长期股权投资B490应收股利160累计摊销700无形资产减值准备100营业外支出150贷：

无形资产16003、库存商品：

成本900万，计税价（公允价值）1000万（增：

17%，视同销售），直接相关税费20万。

则：

初始投资成本=（1000+170）-160=1010借：

长期股权投资B1010借：

主营业务成本900应收股利160贷：

库存商品900贷：

主营业务收入1000应交税费增（销项）170,借：

管理费用20贷：

银行存款20,借：

管理费用20贷：

银行存款20,（五）A公司对价：

可供出售金融资产：

成本900万（借）公允价值变动100万（借）资本公积其他资本公积100万（贷）；转让时公允价值1060万。

则：

初始投资成本=1060-160=900借：

长期股权投资B900应收股利160贷：

可供出售金融资产成本900公允价值变动100投资收益60借：

资本公积其他资本公积100贷：

投资收益100,账面价值1000万,借：

管理费用20贷：

银行存款20,2、多次交换交易实现的企业合并企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该向投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如：

可供出售金融资产的公允价值变动计入资本公积的部分）转入当期损益。

【提示】1、在合并财务报表中，购买日之前持有的被购买方涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转换为购买日所属当期投资收益（记忆：

个别报表暂不转出，处置长投时转出；合并报表当期转出为投资收益）2、无论原投资采用成本法还是权益法，均不进行追溯调整。

多次交易后长期股权投资的账面价值=控制点之前的原资产账面价值+新增投资成本,（2013年新增）处置子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前每一次处置价款与处置投资对应的享有该子公司的净资产份额的差额，在合并报表中应当确认为其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。

（个别报表当期转为投资收益；合并报表暂不转出，丧失控制权时转为投资收益）,【例】A公司于2011年1月1日，以3000万元取得B公司5%股权，作为可供出售金融资产核算；2012年1月1日追加投资银行存款8000万元取得50%股权，从而控制B公司。

原可供出售金融资产账面价值为3200万元，其中累计计入其他综合收益变动的金额为200万元分析购买日的长投成本。

长投成本=3200+8000=11200（万元）借：

长期股权投资11200贷：

可供出售金融资产成本3000公允价值变动200银行存款8000（200万元的可供出售金融资产形成的“资本公积”待长投处置时转入“投资收益”）【提示】不按成本法进行追溯调整,【例】A公司于2011年1月1日，以3000万元取得B公司45%股权并对其有重大影响，采用权益法核算。

2011年B公司实现净利润600万元，宣告分现金股利400万元；B公司其他权益变动增加100万；2012年1月1日追加投资800万元取得10%股权。

A公司法定盈余公积10%。

分析购买日的长投成本。

长投成本=3000+60045%-40045%+10045%+800=3935（万元）借：

长期股权投资800贷：

银行存款800借：

长期股权投资3135贷：

长期股权投资成本3000损益调整90其他权益变动4545万元权益法下长期股权投资形成的“资本公积”待长投处置时转入“投资收益”）,二、除企业合并外以其他方式取得长期股权投资,

（一）重大影响（权益法）：

入账成本=初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费被投资单位可辨认净资产公允价值份额不调整；调整【例】A购入B公司40万股10（含现金股利0.4），相关税费2万；持股比例为30%，对B公司有重大影响；B公司可辨认净资产公允价值1200万（或1300万），试分析。

初始投资成本=40（10-0.4）+2=386（万元）份额=1200（或1300）30%=360（或390）（万元）

（二）三无：

同“非同一控制”初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费=40（10-0.4）+2=386（万元）,较大者,长投初始计量小结,一、控制1同一控制：

初始投资成本=被投资单位所有者权益账面价值持股比例2非同一控制：

初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利直接相关费用均不计入初始投资成本，计入“管理费用”二、重大影响入账成本=或中较大者初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费被投资单位可辨认净资产公允价值份额不调整；调整三、三无：

初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费,长期股权投资的相关费用,第二节长期股权投资的后续计量,一、会计科目成本法：

长期股权投资B权益法：

长期股权投资B（成本）B（损益调整）B（其他权益变动）二、一般原则（持有期间）：

A为投资企业，B为被投资企业,注：

B公司资本公积增资；盈余公积增资、补亏；发放股票股利等，A不做分录权益法下，处置长投，“资本公积其他资本公积”转入“投资收益”,三、权益法的核算（本教材采用完全权益法）

（一）初始投资成本的调整：

见初始计量

（二）投资损益的确认（重、难点）A投资企业B被投资企业【解释】A于2011年1月1日取得B30%股权，当日B有存货账面价值60万，公允价值80万，当年售出80%；2011年5月30日，B向A出售产品，成本100万，价150万，A至2011年底未将其售出。

2011年B实现净利润1000万，计算A公司2011年确认的投资收益。

简单权益法购买权益法完全权益法,一调,公允与账面差额,二调,未实现内部交易损益,A投资收益=100030%=300A投资收益=1000（80-60）80%30%=295.2A投资收益=1000（80-60）80%（150100）30%=280.2,被投资方账面净利润的调整因素（不考虑所得税因素）,提示：

一调：

正差、负差均调整二调：

正差调整；负差（资产减值导致）不调整。

会计处理

（一）个别财务报表借：

长期股权投资损益调整贷：

投资收益（调整后的净利润持股比例）

（一）合并财务报表中1、逆流交易借：

长期股权投资损益调整贷：

存货【差额（1-当期出售比例）持股比例，以后期间也不调整】固定资产/无形资产【（差额-折旧或摊销差）持股比例，以后期间不调整】2、顺流交易,存货借：

营业收入（价股份比例）贷：

营业成本（销售成本股份比例）投资收益（差额持股比例，以后期间不调整）,固定资产或无形资产借：

营业外收入贷：

投资收益（差额持股比例；以后期间也不调整）,个别报表调整分录

（1）借：

投资收益

（2）借：

长投贷：

长投贷：

存货合并报表应为

（1）+

（2）=（3）（3）借：

投资收益贷：

存货,个别报表（差额持股比例视为收回现金股利股利）

（1）借：

投资收益贷：

长投,合并报表应为（3）借：

营业收入贷：

营业成本长投,

（2）调整分录借：

营业收入贷：

营业成本投资收益

（1）+

（2）=（3）,一、被投资方公允与账面价值不等【例1】A公司于年初投资取得B公司30%股份，取得投资时B公司存货账面价值600万元，公允价值700万元，这些存货当年出售80%，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，A公司当年确认的投资收益为：

【1000-（700-600）80%】30%（提示：

调整后净利润=账面净利润-差额当期出售比例）【例2】A公司于年初投资取得B公司30%股份，取得投资时B公司固定资产账面价值600万元，公允价值700万元，尚可使用10年，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，A公司当年确认的投资收益为：

【1000-（70010-60010）】30%（提示：

调整后的净利润=账面净利润-当期折旧（摊销）差）,二、顺流与逆流交易1、逆流交易【例3】A公司于年初投资取得B公司30%股份，投资当年B公司向A公司销售一批产品，成本600万元，价格700万元，当年售出80%，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，A公司当年确认的投资收益为：

【1000-（700-600）（1-80%）】30%=294（万元）【提示：

交易当期，调整后的净利润=账面净利润-差额（1-当期出售比例）】合并报表中抵消的存货金额：

（700-600）（1-80%）30%=6【提示：

差额（1-当期出售比例）持股比例，以后期间也不调整】第二年，A公司将第一年的剩余20%存货全部卖掉，B公司第二年的净利润为800万元。

A公司个别财务报表中确认的投资收益为：

【800+（700-600）20%】30%=246（万元）【提示：

后续期间，调整后的净利润=账面净利润+差额当期出售比例】合并报表不再调整。

个别报表：

借：

长期股权投资损益调整294贷：

投资收益294,合并报表：

借：

长期股权投资损益调整6贷：

存货6,二、顺流与逆流交易逆流交易（续）【例4】A公司于年初投资取得B公司30%股份，投资当年B公司向A公司销售一台设备，账面价值600万元，价格700万元，尚可使用10年，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，A公司当年确认的投资收益为：

1000-【（700-600）-（70010-60010）】30%=273提示：

交易当期，调整后的净利润=账面净利润-【差额-当期折旧（摊销）差】合并报表中抵消的固定资产金额：

【（700-600）-（70010-60010）】30%=27【提示：

（差额-当期折旧或摊销差）持股比例，以后期间也不调整】第二年，B公司第二年的净利润为800万元。

A公司该固定资产折旧差额与第一年相同，第二年实现的净利润为800万元【800+（70010-60010）】30%=243（万元）【提示：

后续期间，调整后的净利润=账面净利润+当年折旧差或摊销差】合并报表不再处理。

个别报表：

借：

长期股权投资损益调整273贷：

投资收益273,合并报表：

借：

长期股权投资损益调整27贷：

固定资产27,2、顺流交易

（1）个别报表处理与逆流交易相同

（2）合并财务报表（金额处理与调整分录均不同）【例5】A公司于年初投资取得B公司30%股份，投资当年A公司向B公司销售一批产品，成本600万元，价格700万元，B公司当年售出80%，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，合并报表中确认的投资收益为：

（700-600）30%=30【提示：

差额持股比例，以后期间也不调整】借：

营业收入210（70030%）贷：

营业成本180（60030%）投资收益30（10030%）【例4】A公司于年初投资取得B公司30%股份，投资当年A公司向B公司销售一台设备，账面价值600万元，价格700万元，尚可使用10年，B公司当年实现净利润1000万元，不考虑所得税和其他差异，合并报表中确认的投资收益为：

（700-600）30%=30【提示：

差额持股比例，以后期间也不调整】借：

营业外收入（10030%）贷：

投资收益（10030%）,注意事项：

（一）无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。

【例】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，对乙公司有重大影响。

2013年，甲企业将账面价值为600万元的商品已500万元的价格出售给乙公司。

2013年12月31日，该批商品尚未出售给外部的独立第三方。

不考虑其他因素，乙公司2013年净利润为1000万元。

则，甲企业确认的投资收益为：

100020%=200万元借：

长期股权投资损益调整200贷：

投资收益200

（二）投资企业与被投资企业因资金借贷关系形成的损益（利息费用或利息收入）无需调整。

【例】甲公司持有乙公司40%股权，对乙公司有重大影响，乙公司2013年实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款二计入当期损益的利息费用80万元，不考虑其他因素，则甲公司确认的投资收益为：

80040%=320万元借：

长期股权投资损益调整320贷：

投资收益320,（三）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理1、（不具有商业实质的交易）符合下列条件之一的，合营方不应确认该类交易的损益

（1）与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业。

（2）投出非货币性资产的损益无法可靠计量。

（3）投出非货币性资产交易不具有商业实质。

【例】甲公司与乙公司共同出资设立合营企业丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。

2013年1月1日甲公司投出厂房，账面原值2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。

该交易不具有商业实质。

则甲公司投出的固定资产不确认相关损益。

会计分录如下：

借：

固定资产清理1600累计折旧400贷：

固定资产2000借：

长期股权投资丙公司（成本）1600贷：

固定资产清理1600。

2、（具有商业实质的交易）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。

若交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。

【例】甲、乙、丙公司于2013年3月31日共同出资设立合营企业丁公司，注册资本5000万元，其中甲公司持有38%的股份，甲公司以固定资产厂房出资，原价1600万元，累计折旧300万元，公允价值1900万元，未计提减值准备，该交易具有商业实质，丁公司2013年实现净利润800万元。

则投出固定资产的公允价值与账面价值之间的差额600万元（1900-1600）确认为处置损益，并按顺流交易进行权益法下的会计处理。

【注意：

联营企业不作为顺流交易，仅当做处置固定资产核算】借：

固定资产清理1300累计折旧300贷：

固定资产1600借：

长期股权投资丁公司（成本）1900贷：

固定资产清理1900借：

固定资产清理600贷：

营业外收入600未实现内部交易损益=600-600109/12=555（万元）个别财务报表中的应确认的投资收益为（800-555）38%=93.1（万元）合并报表中的处理借：

营业外收入228（60038%）贷：

投资收益228,3、在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他非货币性、非货币性资产相关的损益。

【解释：

按比例分配处置非货币性资产相关的损益，并将与长期股权投资相关的损益按顺流交易进行会计处理】,【例】甲公司和乙公司于2013年3月31日共同出资设立丙公司，注册资本1900万元，甲、乙公司各持股份50%。

甲公司以厂房出资，原价1200万元，累计折旧为320万元，公允价值1000万元；乙公司以银行存款900万元出资，另支付甲公司50万元银行存款。

甲公司的厂房尚可使用10年，平均年限法折旧，无残值。

丙公司2013年实现净利润800万元，上述交易具有商业实质。

1、甲公司个别报表中的会计处理：

投出厂房公允价值与账面价值的差额120万元（1000-880）确认为资产处置损益甲公司换出公允价值1000万元的厂房为对价，取得公允价值为950万元的长期股权投资和50万元的银行存款，则：

按比例分配换出厂房的处置利得120万元与银行存款相关的利得=120（50/1000）=6（万元）与长期股权投资相关的利得=120（950/1000）=114（万元），按顺流交易处理：

未实现内部交易损益=114-114109/12=105.45（万元）2013年甲公司个别报表中确认的投资收益=（800-105.45）50%=347.28（万元）借：

长期股权投资损益调整347.28贷：

投资收益347.282、甲公司（若有子公司）在合并报表中的处理借：

营业外收入57（11450%）贷：

投资收益57,（三）超额亏损的确认：

长投账面