同一和非同一控制下企业合并差异比较.docx
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同一和非同一控制下企业合并差异比较
同一和非同一控制下企业合
并差异比较
班级：
会计
1
目录 .................................................2
摘要 .................................................3
Abstract .............................................4
1 含义不同............................................5
1.1 同一控制下的企业合并..........................5
1.2 非同一控制下的企业合并........................6
2 会计计量基础不同....................................6
3 会计处理原则不同....................................7
3.1 同一控制下企业合并采用权益结合法..............7
3.1.1 合并成本的确认 .........................8
3.1.2 合并费用的处理 .........................8
3.1.3 合并方合并财务报表的编制 ...............8
3.2 非同一控制下企业合并采用购买法................9
3.2.1 合并成本的确定 .........................9
3.2.2 合并费用处理 ...........................9
3.2.3 购买方合并财务报表的编制...............10
4 会计信息披露内容不同...............................10
4.1 同一控制下企业合并还应披露的信息.............11
4.2 非同一控制下企业合并还应披露的信息...........11
结论 ................................................11
参考文献 ............................................12
2
摘要
新企业合并会计准则将企业合并按照控制对象的不同，分为
同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，二者存在
较大的差异。
本文主要从二者的含义、处理原则、会计处理方
法等方面进行分析比较，以利于正确处理同一控制下和非同一
控制下的企业合并的确认、计量和相关信息的披露。
关键词：
企业合并；同一控制下；非同一控制下
3
Abstract
New business combination accounting standards will be
in accordance with the different control object, the
merger of enterprises is divided into the business
combinations under the same control and not under the
same control enterprise merger, there are many
differences between the two. This article mainly from
the meaning, principles, accounting methods and so on
carries on the analysis comparison, for the correct
treatment under the same control and not under the same
control enterprise merger in the recognition,
measurement and information disclosure.
keywords：
Enterprise merger；under the same
control；Not under the same control
4
同一和非同一控制下企业合并差异比较
2006 年 2 月 15 日财政部发布了《企业会计准则第 20 号——
企业合并》（以下简称《准则》），该准则立足中国实际，在
借鉴国际会计准则合理内容的基础上，重点对同一控制下与非
同一控制下企业合并的确认、计量和相关信息的披露进行了规
范。
这里就从二者的含义、处理原则、会计处理方法等方面进
行分析比较，以利于规范企业合并的会计处理。
1 含义不同
企业合并是指两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报
告交易主体的交易或者事项。
企业合并分为同一控制下的企业
合并和非同一控制下的企业合并。
正确区分和界定同一控制下
的企业合并和非同一控制下的企业合并，对于进一步规范企业
合并的会计处理，限制企业通过合并或置换等手段制造利润有
着现实的意义。
1.1 同一控制下的企业合并
《准则》规定：
参与合并的企业在合并前后均受同一方或相
同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企
业合并。
通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一
企业集团内部企业之间的合并。
如母公司将全资子公司的净资
产转移至母公司并注销子公司，母公司将其拥有的对一个子公
司的权益转移至另一子公司。
5
同一控制下企业合并的主要特点：
其一，从最终实施控制
方的角度来看，其所能够实施控制的净资产，没有发生变化，
原则上应保持其账面价值不变；其二，由于该类合并发生于关
联方之间，交易作价往往不公允，很难以双方议定的价格作为
核算基础，因为如果以双方议定的价格作为核算基础的话，可
能会出现增值的情况。
1.2 非同一控制下的企业合并
《准则》规定：
参与合并的企业在合并前后不受同一方或相
同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
非同一控
制下的企业合并的特征是不存在一方或多方控制的情况下，一
个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。
参与合并
的各方，在合并前后均不属于同一方或多方最终控制。
非同一控制下企业合并的主要特点：
其一，参与合并的各方
不受同一方或相同的多方控制，是非关联的企业之间进行的合
并，合并大多是出自企业自愿的行为；其二，交易过程中，各
方出于自身的利益考虑会进行激烈的讨价还价，交易以公允价
值为基础，交易对价相对公平合理。
2 会计计量基础不同
企业合并准则规定：
同一控制下的企业合并采用账面价值计
量，非同一控制下的企业合并采用公允价值计量。
在企业合并会计准则颁布之前，我国没有单独的企业合并准
6
则，企业合并业务主要是按照《企业会计制度》中有关长期股
权投资的规定和1996 年8 月财政部颁发的《企业兼并有关财务
问题的暂行规定》执行，对企业合并完全采用账面价值计量，
这与新发布的《准则》中对同一控制下的企业合并行为的处理
原则是相同的。
采用账面价值计量，主要是考虑我国目前的企
业合并大部分是同一控制下的企业合并，这种合并合并方和被
合并方双方并不完全出于自愿的交易行为，合并对价也不一定
是双方讨价还价的结果，不能体现公允价值，而以账面价值作
为会计处理的基础可以有效地避免利润操纵，因此，同一控制
下的企业合并采用账面价值计量。
非同一控制下的企业合并，由于参与合并的各方不受同一方
或相同的多方控制，企业合并大多出于企业自愿的原则，是双
方自愿交易的结果，因此有双方认可的公允价值。
另外交易过
程中，合并各方出于自身的利益考虑会进行讨价还价，交易以
公允价值为基础。
因此，非同一控制下的企业合并采用以公允
价值为基础进行会计计量。
3 会计处理原则不同
3.1 同一控制下企业合并采用权益结合法
权益结合法，即对被合并方的资产、负债按照原账面价值确
认，不按公允价值进行调整，不形成商誉，合并对价与合并中
取得的净资产份额的差额调整权益项目。
在权益结合法下，将
企业合并看成是一种企业股权结合而不是购买交易。
参与合并
7
的各方均按其净资产的账面价值合并，合并后，各合并主体的
权益不能因企业合并而增加或减少。
3.1.1 合并成本的确认
合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在
被合并方的账面价值计量。
合并方取得的净资产账面价值与支
付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当
调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
3.1.2 合并费用的处理
合并方为进行合并所发生的各项相关费用，包括为进行企业
合并而支付审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发
生时计入当期损益；为企业合并发行的债券或承担其他债务支
付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始
计量金额；企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等
费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，
冲减留存收益。
3.1.3 合并方合并财务报表的编制
合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并
资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。
合并资产负债表
中被合并方的资产、负债，应按其账面价值进行计量；合并利
润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的
收入、费用和利润，被合并方在合并前实现的净利润应单列项
8
目反映；合并的现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期
期初至合并日的现金流量。
3.2 非同一控制下企业合并采用购买法
一个企业购买另外一个企业的交易，按照购买法进行核算，
按照公允价值确认所取得的资产和负债。
购买法视合并行为为
购买行为，注重合并完成日资产、负债的实际价值。
3.2.1 合并成本的确定
合并成本以购买方所付出的资产、发生或承担的负债及发行
的权益性证券的公允价值计量。
具体如下：
①通过一次交换交
易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购
买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权
益性证券的公允价值。
②通过多次交易分步实现的企业合并，
合并成本为购买方已经持有的被购买方股本在购买日（或交易
日）的公允价值以及购买日支付其他对价的公允价值之和。
在
合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，
购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响能
够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
3.2.2 合并费用处理
购买方为进行企业合并发生的各项直接费用，应当计入企业
合并成本。
发行权益性证券的发行费用应当冲减所发行的权益
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性证券的溢价收入，无溢价或溢价不足以冲减的部分，冲减留
存收益。
合并差额分三种情况分别采取不同的方法进行处理。
①购买
方原已持有的对被购买方的投资，在购买日的公允价值与其账
面价值的差额，以及因企业合并所放弃的资产、发生或承担的
负债及发行的权益性证券的公允价值与其账面价值的差额，计
入当期损益；②在购买日，购买方对合并成本大于合并中取得
的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉；
③在购买日，购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可
辨认净资产公允价值份额的差额，应先对取得的被购买方的各
项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计
量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方
可辨认净资产公允价值份额，其差额应当计入当期损益。
3.2.3 购买方合并财务报表的编制
企业合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的
合并资产负债表，其中包括的因企业合并取得的被购买方各项
可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。
母公司的
合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，
可确认为商誉或者作为当期损益列示。
4 会计信息披露内容不同
企业合并发生当期的期末，两种企业合并方式都需要分别在
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附注中披露下列信息：
参与合并企业的基本情况、合并（购买）
日的确定依据、合并合同或协议约定将承担被合并（购买）方
或有负债的情况和合并后已处置或准备处置被合并（购买）方
资产、负债的账面价值、处置价格等信息。
除此之外，两种合
并方式还应分别披露：
4.1 同一控制下企业合并还应披露的信息
属于同一控制下企业合并的判断依据；以支付现金、转让非
现金资产以及承担债务作为合并对价的，所支付对价在合并日
的账面价值；以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行
权益性证券的数量及定价原则，以及参与合并各方交换有表决
权股份的比例；被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负
债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并
日的收入、净利润、现金流量等情况；被合并方采用的会计政
策与合并方不一致所作调整情况的说明还应针对每种合并方式
的特点。
4.2 非同一控制下企业合并还应披露的信息
合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的确定
方法；被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负
债表日及购买日的账面价值和公允价值；被购买方自购买日起
至报告期期末的收入、净利润和现金流量等情况；商誉的金额
及其确定方法；因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认
净资产公允价值的份额计入当期损益的金额。
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结论
通过多次股权投资实现的企业合并，无论形成的企业合并
是属于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并，总之，
我们需要通过规范市场行为、成立相关的评估机构、完善市场
微观主体的竞争行为等措施来创建推行公允价值计量的主客观
条件，并根据实际发展，不断修订完善企业合并会计准则。
只
有这样，购买法在企业合并会计处理中的应用才会日臻完善，
企业所处的经济环境也才会更加公平合理。
参考文献
[1] 中华人民共和国财政部制定. 企业会计准则[S]. 北京：
经
济科学出版社，2010．
[2] 中华人民共和国财政部制定. 企业会计准则——应用指南
[S]. 北京：
中国财政经济出版社，2010．
[3]编委会．高级会计实务．北京：
中国财政经济出版社，
2010（5）：
146
[4]财政部．企业会计准则第20 号—企业合并．2011
（2）
[5]财政部．企业会计准则第2 号—长期股权投资．2011
（2）
12
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