度注册会计师考试综合阶段考试真题答案及评分标准.docx
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度注册会计师考试综合阶段考试真题答案及评分标准
2012注册会计师考试综合阶段
职业能力综合测试一（A卷）
资料
（一）：
福龙汽车股份（以下简称福龙汽车）注册资本为10亿元，自然人股东王声、刘司和赵力的持股比例分别为70%、20%和10%，王声出任董事长并参与经营管理。
福龙汽车的主营业务为汽车经销及维修养护业务，其所经销的汽车包括进口品牌和国产品牌，汽车类型包括卡车、客车、轻型商用车及乘用车。
福龙汽车考虑2013年申请在中国境内首次公开发行股票并上市。
福龙汽车目前已在国内20个省市设立了经销网点，并在北京、上海和广州成立了销售公司分别负责华北、华东和华南地区的业务。
福龙汽车计划在未来5年大力扩张经营网络，提高市场占有率。
福龙汽车及各子公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。
部分汽车生产商要求福龙汽车支付全款后才能发货给福龙汽车，福龙汽车在收到现车后进行销售，购销之间存在一定时间差。
福龙汽车的融资渠道主要依靠股东借款、银行贷款和在授信额度内开具银行承兑汇票，部分资产用于银行贷款和授信额度的抵押。
福龙汽车通常将收到的商业承兑汇票和银行承兑汇票全部背书转让给汽车生产商用于支付货款。
大多数汽车生产商根据福龙汽车的购车数量或金额，按照约定的标准向福龙汽车提供返利。
返利的结算一般以季度为周期，本季度的返利于下一季度进行结算。
返利是福龙汽车经营业绩的重要组成部分。
福龙汽车使用“FIN财务系统”进行会计核算，使用“CAR调配系统”进行库存物流管理。
“CAR调配系统”是福龙汽车自2011年1月1日起开始使用的物流管理系统，通过该系统完成的交易自动过入“FIN财务系统”形成会计记录。
福龙汽车下属各个子公司之间可以在恰当的授权下通过“CAR调配系统”调配所需汽车，形成福龙汽车集团内部交易。
另外，福龙汽车与其股东王声控制的其他关联企业存在采购、销售和资金拆借等关联交易。
福龙汽车2010年度财务报表由旺华会计师事务所审计。
明星会计师事务所于2012年初首次接受委托对福龙汽车2011年度财务报表进行审计，指派注册会计师张民担任审计项目合伙人，注册会计师王方担任项目组负责人。
资料
（二）
在开展初步业务活动时，张民注意到以下事项：
1．审计开始前，由于财务人员短缺，福龙汽车借用了明星会计师事务所审计员刘飞，由其将福龙汽车会计人员编制并经财务经理审核的记账凭证录入“FIN财务系统”。
刘飞不是福龙汽车财务报表审计项目组的成员。
2．项目组成员刘辉于2011年3月10日加入明星会计师事务所，此前在福龙汽车子公司的销售部工作，负责车辆保险业务。
3．项目组成员李楠的父亲曾经担任福龙汽车的监事，但已于2011年2月退休。
李楠于2011年8月加入明星会计师事务所。
资料（三）
福龙汽车2011年度合并资产负债表和合并利润表摘录如下（其中：
2010年度财务数据已经旺华会计师事务所审计，2011年度财务数据尚未经审计）：
合并资产负债表（摘录）
2011年12月31日
编制单位：
福龙汽车股份金额单位：
万元
项目
2011年12月31日
2010年12月31日
项目
2011年12月31日
2010年12月31日
流动资产：
流动负债：
货币资金
18,940
22,633
短期借款
67,900
72,700
应收票据
-
-
应付票据
100,500
96,100
应收账款
48,240
46,600
应付账款
10,050
9,300
预付款项
129,960
108,300
预收款项
43,100
41,050
存货
400,492
339,400
应付职工薪酬
1,245
1,254
流动资产合计
597,632
516,933
应交税费
3,700
2,850
流动负债合计
226,495
223,254
非流动资产：
非流动负债：
可供出售金融资产
10,800
27,000
长期借款
150,000
140,000
长期股权投资
15,630
11,500
递延所得税负债
3,000
3,750
投资性房地产
67,000
70,000
非流动负债合计
153,000
143,750
固定资产原价
11,944
11,375
减：
累计折旧
7,166
6,825
负债合计
379,495
367,004
固定资产净值
4,778
4,550
减：
固定资产减值准备
-
-
所有者权益：
固定资产净额
4,778
4,550
实收资本
100,000
100,000
商誉
-
-
资本公积*
-23,800
-7,600
长期待摊费用
326
421
其中：
资本溢价
500
500
非流动资产合计
98,534
113,471
盈余公积
50,000
50,000
未分配利润
172,123
110,000
归属于母公司股东权益合计
298,323
252,400
少数股东权益
18,348
11,000
所有者权益合计
316,671
263,400
资产总计
696,166
630,404
负债及所有者权益总计
696,166
630,404
*资本公积中只包含资本溢价和可供出售金融资产的公允价值变动。
合并利润表（摘录）
2011年度
编制单位：
福龙汽车股份金额单位：
万元
项目
2011年度
2010年度
一、营业收入
2,567,600
2,377,400
减：
营业成本
2,259,488
2,115,886
营业税金及附加
16,946
14,383
销售费用
122,030
114,830
管理费用
60,500
58,170
财务费用
15,395
14,835
资产减值损失
-
-
加：
公允价值变动收益
-3,000
-1,000
投资收益
3,800
2,900
二、营业利润
94,041
61,196
加：
营业外收入
-
-
减：
营业外支出
770
-
三、利润总额
93,271
61,196
减：
所得税费用
24,250
15,911
四、净利润
69,021
45,285
五、其他综合收益
-16,200
-5,400
六、综合收益总额
52,821
39,885
资料（四）
福龙汽车于2011年12月31日拥有若干被投资企业，部分被投资企业情况摘录如下：
被投资企业名称
持股比例
会计处理
注释
福龙汽车北京销售
90%
成本法、纳入合并范围
（1）
福龙汽车上海销售
90%
成本法、纳入合并范围
（1）
福龙汽车广州销售
90%
成本法、纳入合并范围
（1）
福龙物业租赁
100%
成本法、纳入合并范围
（2）
福龙汽车用品销售
100%
成本法、纳入合并范围
（3）
福龙汽车贸易
55%
成本法、纳入合并范围
（4）
福龙汽车配件铸造
40%
权益法、不纳入合并范围
（5）
福龙汽车修理厂
20%
权益法、不纳入合并范围
（1）福龙汽车北京销售（以下简称北京公司）、福龙汽车上海销售（以下简称上海公司）和福龙汽车广州销售（以下简称广州公司）2011年度的营业收入分别占福龙汽车合并营业收入的40%、30%和20%。
（2）福龙物业租赁（以下简称物业公司）在北京拥有3座办公楼，全部出租给第三方。
该3座办公楼位于市中心，租售便利，租金和售价的市场价格容易取得。
根据福龙汽车的会计政策，物业公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
（3）福龙汽车用品销售（以下简称汽车用品公司）主要从事汽车用品的销售。
该公司2011年度的营业收入占福龙汽车合并营业收入的2%。
（4）福龙汽车贸易（以下简称贸易公司）是福龙汽车于2011年12月与昌德公司（非关联方）共同投资设立的，注册资本和实收资本均为1000万元，其中福龙汽车出资550万元，持股55%；昌德公司出资450万元，持股45%。
根据投资协议和贸易公司的章程，投资双方分别委派1名董事参与贸易公司的经营，贸易公司所有重大财务和经营决策须经全体董事一致同意方可通过。
截至2011年12月31日，贸易公司除发生10万元开办费外，未发生其他交易。
（5）福龙汽车配件铸造（以下简称配件公司）由王声和丁红于2009年共同投资设立，主要从事汽车配件的制造，王声和丁红分别持股80%和20%，王声对配件公司拥有控制权。
为了增强市场竞争力，2011年12月福龙汽车向王声支付了对价330万元购入配件公司40%股权，并于2011年12月31日办理完成股权转让手续。
福龙汽车为此项交易发生审计和评估费用20万元。
2011年12月31日，配件公司扩大后的董事会共有5名董事，其中3名董事由福龙汽车委派。
根据配件公司修改后的公司章程，董事会决议须经半数以上董事同意方可通过。
2011年12月31日配件公司的净资产账面价值为700万元（实收资本500万元、留存收益200万元），可辨认净资产的公允价值为750万元。
配件公司可辨认净资产的公允价值与账面价值的差额为某项固定资产的评估增值，该项评估增值的固定资产账面原值为200万元，采用直线法按10年的预计使用年限计提折旧（预计净残值为0），截至2011年12月31日已使用8年。
根据明星会计师事务所制定的福龙汽车2011年度财务报表审计计划，上海公司由明星会计师事务所上海分所负责审计、广州公司由旺华会计师事务所负责审计，福龙汽车本部及其他被投资企业均由明星会计师事务所北京总部的集团项目组负责审计。
资料（五）
集团项目组在审计过程中注意到以下事项：
1．为扩大销售量，福龙汽车推出了购车赠A级保养服务的销售推广策略，个人消费者从福龙汽车购买乘用车的同时可获赠一张A级保养卡，个人消费者可凭卡在购车之日起1年内到福龙汽车的销售公司免费做一次A级保养。
该A级保养卡也单独对外销售，销售价格为每张3000元。
福龙汽车在销售乘用车时按照实际收取的价款确认营业收入及相应的增值税销项税额，对赠送的A级保养卡不单独进行会计处理，仅设立备查薄对其发放和使用情况进行登记。
当个人消费者实际使用A级保养卡时，各销售公司将相关的保养服务成本在发生时计入当期的营业成本。
2．2011年12月个人消费者王力对福龙汽车提起诉讼，认为福龙汽车为其车辆提供维修服务时更换的零件存在质量问题，导致了一起交通事故，向福龙汽车索赔60万元。
截至审计报告日，法院尚未作出判决。
福龙汽车的法律顾问表示福龙汽车很可能败诉，预计赔偿金额为50万元。
此外，福龙汽车计划向有关零件供应商提出索赔，但目前尚未能确定可以获得补偿的金额。
福龙汽车在2011年未对上述诉讼索赔事项进行会计处理。
3．2008年3月福龙汽车以每股13元的价格竞拍取得A股上市公司——S公司2700万股限售流通股，占S公司总股本的3%。
福龙汽车将其作为“可供出售金融资产”核算，并将其公允价值变动计入资本公积。
由于S公司2010年度和2011年度经营亏损，其股票价格从2010年12月31日的每股10元跌至2011年12月31日的每股4元。
2011年12月31日，福龙汽车将所持S公司股票2011年度的公允价值变动16,200万元计入资本公积。
2012年初，S公司因预计2012年度将继续亏损申请公司股票停牌。
4．采购车辆时，福龙汽车取得汽车生产商根据采购金额开具的增值税专用发票，按照发票上载明的增值税金额抵扣进项税。
每季度初福龙汽车与各个汽车生产商核对上一季度的汽车采购数量和金额，结算上一季度汽车生产商应向福龙汽车提供的返利，结算时按核对一致的采购数量或金额以及约定的标准计算并确认返利。
福龙汽车根据经确认的返利金额向汽车生产商开具增值税专用发票，开具发票后按照发票上注明的价税合计金额借记应付账款，按照发票上注明的价款金额贷记营业成本，按照发票上注明的增值税税款金额贷记应交税费——应交增值税（销项税额）。
5．福龙汽车的长期借款15亿元（包括2011年之前借入的14亿元和2011年初借入的1亿元）均为向股东王声借入的款项，用作日常经营所需的流动资金，利率与金融企业同期同类贷款利率相同，利息每年末支付。
福龙汽车已将2011年度支付给王声的全部利息作为财务费用，在计算2011年度企业所得税时予以扣除。
6．福龙汽车在计算2011年度企业所得税时，将当年发生的营业外支出全额调增了应纳税所得额。
营业外支出的明细项目有：
税收滞纳金30万元、合同违约金250万元、直接捐赠给希望小学的捐赠支出300万元、固定资产处置损失150万元、存货被盗的损失40万元。
资料（六）
审计项目组负责人王方复核部分审计项目组成员的工作底稿时，发现如下事项：
1．为了了解福龙汽车的内部控制，项目组成员刘伟对相关的内部控制执行了穿行测试，并基于穿行测试结果得出了“控制运行有效”的结论。
2．项目组成员邓力在对福龙汽车存放于九洲银行的银行存款的余额进行函证时，将填好的询证函亲自送至九洲银行。
福龙汽车的出纳于第二天将九洲银行盖章确认没有差异的询证函回函原件交给邓力。
邓力将回函确认的金额记录于工作底稿，并得出了“九洲银行的银行存款余额没有差异”的结论。
3．存货的工作底稿中记录了福龙汽车的存货盘点日为2011年12月31日。
由于交通原因，项目组成员肖华2012年1月3日才到达福龙汽车某外地仓库的盘点现场实施了监盘程序，盘点结果与2012年1月3日的账面记录无差异。
肖华在监盘工作底稿中得出的结论为：
“由于2012年1月3日的盘点结果与2012年1月3日的账面记录无差异，考虑到2012年1月3日与2011年12月31日相隔时间较短，认定2011年12月31日的存货结存与2011年12月31日的账面记录无差异”。
4．项目组成员吴娜在对应付账款余额最大的前5个供应商实施了函证程序后，得出了“与应付账款完整性认定相关的审计目标已实现”的结论。
资料（七）
福龙汽车的财务总监在与项目合伙人张民进行沟通时就以下事项征询张民意见：
1．福龙汽车计划在2012年下半年向部分客户提供以旧车换新车的优惠活动，客户在购买新车时可以将旧车以二手车市场评估价格的1.2倍折抵新车购车款。
财务总监希望张民就上述以旧换新交易的会计处理提出分析意见。
2．为了缓解资金紧张的压力，福龙汽车计划在2012年下半年与某非关联公司签订一份带有回购条款的销售合同。
合同的标的为30辆卡车，销售单价为每辆80万元，回购日期为合同签订日之后的第90天，回购价款为每辆82万元。
财务总监希望张民就上述售后回购交易的会计处理提出分析意见。
3．福龙汽车董事会正在考虑制定员工激励方案，初步拟定的内容为：
管理层成员在福龙汽车上市后3年都在公司中任职服务，且公司每年的营业利润率均达到5%以上，且公司股价年平均涨幅8%以上，管理层成员即可以以低于市价50%的价格购买一定数量的福龙汽车股票；管理层成员的年终奖金将专户存储不再发放现金，管理层成员未来行权时可用自己的部分抵减支付的购买股票款项；若管理层成员在3年内离职则不再享有股票购买权，但其年终奖金可随时全额提取；部分子公司的管理层成员也将参加此项激励方案，并按照上述规定享有福龙汽车股票购买权。
针对上述初步拟定的员工激励方案，财务总监希望张民就福龙汽车在母公司层面和子公司层面的股份支付相关会计处理分别提出分析意见，并对上述有关管理层成员在股票购买权授予日、股票购买权行权日、股票持有期间、股票转让时在个人所得税方面可能涉及的应税所得项目分别提出分析意见。
4．配件公司大部分产品销售给福龙汽车，其2010年度和2011年度的账面销售毛利率均为10%，而根据国家统计局的数据显示，全国汽车配件行业最近3年的平均销售毛利率约为17%。
配件公司设立在中国西部地区，适用的企业所得税税率为15%，而福龙汽车集团内其他公司适用的企业所得税税率为25%。
根据上述信息，财务总监希望张民就福龙汽车与配件公司之间的关联交易安排提供税收筹划建议。
∙针对福龙汽车2011年度财务报表审计项目，简要说明明星会计师事务所在接受委托前应向旺华会计师事务所询问哪些内容。
∙针对资料
（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表层次存在的重大错报风险，并针对所识别的财务报表层次的重大错报风险制定总体应对措施。
∙针对资料
（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表认定层次存在的重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，并相应逐项设计进一步的实质性程序。
∙针对资料
（二）第1项至第3项，假定不考虑其他条件，根据《中国注册会计师职业道德守则》的规定，逐项判断是否对审计项目组的独立性产生不利影响，并简要说明理由。
∙根据资料（四），假定不考虑其他条件，针对北京公司、上海公司、广州公司、物业公司和汽车用品公司，代张民识别哪些子公司为福龙汽车集团审计中的重要组成部分，哪些子公司为非重要组成部分，并简要说明理由。
针对识别出的重要组成部分和非重要组成部分，分别简要说明审计项目组执行工作的类型。
∙针对福龙汽车2011年度集团财务报表审计安排，简要说明集团项目组可以采取哪些方式参与重要组成部分注册会计师的工作。
∙根据资料
（一）、资料（三）和资料（四），假定不考虑其他条件，判断福龙汽车对配件公司和贸易公司的会计处理是否存在不当之处。
如果存在不当之处，简要说明理由，提出调整建议（无需列示会计分录），并计算调整建议对2011年12月31日福龙汽车合并资产负债表中资本公积和少数股东权益的影响金额。
（假定不考虑企业所得税的影响）
∙针对资料（五）第1项至第4项，结合资料（三），假定不考虑其他条件，逐项分析福龙汽车的会计处理是否恰当，并简要说明理由。
∙针对资料（五）第4项，分析福龙汽车的流转税处理和发票的使用是否恰当，并简要说明理由。
∙针对资料（五）第5项，假定不考虑其他条件，分析福龙汽车的企业所得税处理是否恰当，并简要说明理由。
∙针对资料（五）第6项，假定不考虑其他条件，逐项判断福龙汽车的营业外支出明细项目能否在企业所得税前扣除，并说明理由。
如果可以扣除，简要说明应当具备的条件。
∙针对资料（六）第1-4项，指出王方在复核项目组成员的工作底稿时，应当提出哪些质疑和改进建议。
∙针对资料（七）第1项至第4项，假定不考虑《中国注册会计师职业道德守则》的规定，代张民逐项回答财务总监提出的问题。
参考答案及评分标准
1．针对福龙汽车2011年度财务报表审计项目，简要说明明星会计师事务所在接受委托前应向旺华会计师事务所询问哪些内容。
（2分）
答：
明星会计师事务所首次承接该项业务，在接受委托前，作为后任注册会计师应当与前任注册会计师旺华会计师事务所进行必要的沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。
接受委托前，向前任注册会计师进行询问是一项必要的沟通程序。
沟通过程中通常值得关注和询问的事项包括：
（1）是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题；
（2）前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧；
（3）前任注册会计师向被审计单位治理层通报的管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷；
（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。
2．针对资料
（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表层次存在的重大错报风险，并针对所识别的财务报表层次的重大错报风
险制定总体应对措施。
（2分）
答：
福龙汽车2011年度财务报表可能存在下列财务报表层次的重大错报风险：
（1）公司治理机制可能存在“一股独大”的现象，可能存在大股东凌架于控制之上的风险。
（2）福龙汽车考虑申请在中国境内首次公开发行股票上市，可能为了满足上市条件中的财务指标的要求粉饰财务报表。
（3）2011年开始使用新物流管理系统，通过该系统完成的交易自动在财务系统中形成会计记录，对财务报表产生重大影响，IT信息系统的一般控制可能存在风险。
（4）福龙汽车与关联企业存在采购、销售等众多关联交易，可能存在通过关联交易操纵业绩风险。
针对上述财务报表层次的重大错报风险，应采取的总体应对措施主要包括：
（1）向项目组强调保持职业怀疑的必要性；
（2）指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；
（3）提供更多的督导；
（4）在选择拟实施的进一步审计程序时，融入更多的不可预见的因素，考虑使用某些程序不被管理层预见或事先了解；
（5）对拟实施审计程序的性质、时间安排或范围作出总体修改。
3．针对资料
（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表认定层次存在的重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，并
相应逐项设计进一步的实质性程序。
（7分）
答：
福龙汽车2011年度财务报表认定层次存在的重大错报风险及应实施的主要进一步实质性程序如下：
（1）部分汽车生产商要求福龙汽车必须支付全款后才能发货给福龙汽车，因此预付账款的资金占用较高，并且增长迅速（增长20%，超过营业收入的增长（8%））。
预付账款的“存在”认定存在错报风险。
针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：
①获取预付账款明细表，分析2011年末较2010年末增长的原因；
②检查主要供应商的采购合同，关注货款支付方式的约定是否与财务记录相符；
③针对账龄长、大额等异常的预付账款调查原因并实施函证程序，并密切关注回函情况，分析回函差异；
④关注预付账款期后收到货物的情况。
（2）福龙汽车存货余额较大，并且增长迅速（增长18%，超过营业收入的增长（8%）），且分散于各经销网点。
存货的“存在”认定存在错报风险。
如果福龙汽车购买的车辆无法及时实现销售，则可能导致存货积压的风险。
存货的“计价和分摊”认定存在错报风险。
针对这些风险，应实施的实质性程序主要包括：
①年末实施存货监盘程序；
②实施存货计价测试；
③根据成本与可变现净值孰低的计价方法，检查计提存货跌价准备所依据的资料、假设及方法，考虑可变现净值的确定原则，评估存货跌价准备计提的合理性。
因汽车市场竞争激烈、更新换代快、产品价格变动频繁，在检查可变现净值的确定方法时应关注是否考虑了存货中车辆的库龄和适销情况；
④检查存货的期后销售情况。
（3）部分资产用于贷款和授信额度的抵押。
抵押资产的“权利与义务”认定及与列报和披露相关的认定存在错报风险。
针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：
①向银行函证抵押资产的状况和金额；检查与抵押资产相关的原始单据，如发票、合格证等；
②了解福龙汽车是否存在未按期履行支付义务的情况，抵押资产是否已被或将被强制执行或处置；
③检查抵押资产是否已经在财务报表中按照相关的规定予以充分的披露。
（4）应收票据背书转让的会计处理可能存在错报风险。
附追索权的应收票据背书，可能并不符合终止确认条件，但是资产负债表中应收票据的余额为零。
应收票据和负债的“完整性”认定存在错报风险。
针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：
①获取已经背书转让的应收票据清单，针对在2011年12月31日尚未到期的部分检查其条款是否附有追索权，是否符合终止确认条件；
②函证应收票据和短期借款，不符合终止确认条件的未到期部分不得终止确认。
（5）与供应商返利的结算滞后，可能导致当期营业成本和存货采购成本的计算发生错误
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