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✧会计国际差异比较分析
✧会计国际协调
第一节会计国际差异比较分析
一、会计环境差异分析（P16-26）
（一）会计环境（P16-17）
会计环境是指会计所面对的周边条件和情况。
会计是环境的产物，有什么样的环境，就会有什么样的会计。
（二）经济因素（P17-20）
1、经济体制
2、社会经济结构特点
3、经济发展水平
4、企业组织形式和资本来源的特点
5、发展国际经贸关系以及参与国际经济组织的情况
6、通货膨胀程度的影响
（三）法律因素（P20-22）
1、法律体系对会计的影响
2、税收法律对会计影响
（四）政治因素（P22）
1、在不同政治制度下，政府在各种经济活动中扮演的角色不同，直接影响会计目标和会计信息披露要求。
2、会计的观念和技术可以通过政治途径传播。
3、两国之间的政治关系决定着两国会计相向或是相背发展。
4、国防政策影响会计的开放程度及国际化程度。
（五）文化因素（P23-25）
（六）教育因素（P25-26）
二、会计模式差异分析（P26-36）
（一）会计模式的含义和意义（P26-27）
会计模式是会计实务体系的规范形式，是对已定型的具有代表性的会计实务体系的概括和描述。
或者说，会计模式是对若干个国家和地区会计特征的综合性概括和描述。
会计模式分类的意义：
1、为国际会计实务的比较提供基础；
2、为国际会计协调提供依据。
（二）会计模式的分类方法（P27-36）
1、会计发展环境分类法（26-32）
（1）宏观经济模式（P28）
●环境特点：
1）企业是国家经济结构中的基本单位；
2）企业通过协调其经营活动与国家政策之间的关系来实现企业的目标；
3）如果企业目标与国家的经济政策紧密相连，就可以提供最大的公众利益。
●主要特征：
1）企业可以选用收益均衡的会计方法来反映企业的收益；
2）在企业的收入和支出中列入某些外部项目。
例如：
污染处置费用、修建通往厂区道路的费用；
把企业自行建造固定资产的价值、制造自用资产的价值、以及商品和原材料的增值额计入企业收入等。
3）为实现国家经济政策目标而调整折旧和摊销的会计方法。
4）计算和确认新发现的自然资源的贮藏价值。
5）强调增值表的编制。
6）核算和披露企业社会责任和人力资源信息。
●典型代表国家：
瑞典
（2）微观经济模式（P28-29）
1）国家商业活动的中心在单个企业；
2）企业的主要经济政策是保证企业的生存与发展；
3）企业生存的最佳策略是经济优化；
4）会计是企业经济学的一个分支，会计为企业经营服务。
1）会计的职能主要是为企业服务，强调微观经济，强调资产的重置成本；
2）会计中的核心观念是企业资本的保持；
3）企业管理要求会计提供比较详细的各种类型的会计报告。
其中，既包括对外报告，也包括对内报告；
既包括企业整体会计报告，也包括按部门、分支机构、地区编制的分部会计报告。
荷兰
（3）独立发展模式（P29-30）
（1）会计以实用主义作为理论指导，并从商业理论的研究和发展中得到启示；
（2）企业经营实践和会计实务促进会计概念和方法的形成和发展。
1）非常重视会计职业团体的地位和作用。
2）实用性是评价会计原则和准则的首要标准，人们主要考虑会计原则和准则对企业是否确实有用，是否适应经过实践检验的商业惯例。
3）不重视会计原则和准则之间的相互关系和一致性，缺乏完整和精确的概念结构。
4）重视会计信息披露的充分性和公允性。
美国（P59-73）和英国（P73-85）
（4）统一会计模式（P30）
在经济运行中，国家宏观经济调控力度很强，起着重要作用。
各个企业和单位都执行统一的会计制度，按照统一会计制度中的规定进行会计数据的处理和信息披露。
●理论依据：
一是宏观经济的观点，认为会计规范应从宏观经济管理出发，把会计和公共政策结合起来，通过制定法律、法规来贯彻国家的经济政策；
二是经营观点，认为财务报告使用者的需要是强调会计统一性的基点，会计的整个程序必须规范化、统一化；
三是技术观点，认为会计具有统一的技术基础，以复式记账为核心，进而力求对不同的企业、不同的交易处理达到统一，而且统一会计制度的任务应由会计职业团体来承担。
法国（P92-100）
2、影响范围分类法（P32-34）
按影响范围分类法可以分为英国模式、美国模式、法国－西班牙－葡萄牙模式、德国－荷兰模式、前苏联模式。
每种模式都有不同的特征。
（1）英国模式
主要特征：
真实与公允
影响范围：
英国模式曾经对所有英联邦国家的会计产生重要影响，包括澳大利亚、加拿大、印度、新加坡、巴基斯坦、马来西亚、尼日利亚、加纳、肯尼亚、南非、赞比亚等。
第一次世界大战后，英国模式在这些国家的影响逐步减弱，甚至被美国模式所取代，例如加拿大、澳大利亚等国。
（2）美国模式
公认会计原则
主要包括菲律宾、墨西哥、委内瑞拉、加拿大、日本、澳大利亚、以色列、巴西等国家。
（3）法国－西班牙－葡萄牙模式
以税收为导向
主要有意大利、比利时、土耳其、希腊、黎巴嫩、埃及、摩洛哥、阿尔巴尼亚、巴西、汤加、哥伦比亚、秘鲁、厄瓜多尔等国家。
（4）德国－荷兰模式（P70-75）
以企业为导向
主要有原联邦德国、荷兰、瑞士、挪威、丹麦、芬兰等国家。
（5）前苏联模式
（1）以贯彻国家经济计划为主要目标，财务会计信息主要为政府计划管理和控制服务；
（2）成本会计融于财务会计之中，并占据重要位置。
一度影响到几乎所有社会主义国家，主要有南斯拉夫、罗马尼亚、匈牙利、中国等，目前已发生重大变化。
3、多层次分类法（P34-36）
英国会计学家C.W.诺贝斯教授于20世纪80年代出提出的一种比较全面的会计模式分类法。
借鉴生物学分类方法，按照纲、亚纲、族、种、个体等层次进行会计模式划分。
三、会计惯例差异分析
（一）会计惯例及其与会计准则的关系（P36-37）
会计惯例是会计人员在长期实践中所建立和广泛运用的处理会计业务的具体方法和程序。
按照具体会计惯例应用的范围可以分为国家会计惯例和国际会计惯例。
国家会计惯例是指在一国范围内被普遍认可和接受的会计处理方法和程序。
国际会计惯例是指世界上大多数国家和地区在经济交往和交流过程中共同认可和采用的会计程序和方法。
会计准则是筛选出来的“标准”会计惯例；
会计惯例是流行的会计准则。
（二）重要会计惯例的国际比较（P37-43）
1．关于坏账核算（P37）
（1）坏账核算方法
国际惯例是备抵法；
法国流行直接转销法。
《IAS36：
资产减值》要求，应收款项的可收回金额和计入各期损益的坏账费用，应当采用备抵法来确认。
（2）计提备抵坏账的方法
应收账款余额百分比法（含账龄分析法）
赊销净额百分比法
2．关于有价证券计价（P38）
（1）在按历史成本计价的基础上，西方国家普遍采用LCM。
●分项还是分类比较；
●有些国家规定：
只有当市价的降幅大到足够程度时才可以采用LCM计价。
●当市价低于成本时，美国核算方面的特殊规定：
永久性跌价，直接冲减有价证券的账面价值；
暂时性跌价，通过备抵账户核算。
例：
某项有价证券于2002年12月15日购入，成本$1000，2002年12月31日市价为$900，2003年1月31日市价为$950。
（1）假定2002年12月31日判断$100跌价为暂时性跌价，则账务处理为：
借：
有价证券跌价损失$100
贷：
备抵有价证券跌价$100
2003年1月31日市价为$950，成本为$1000，计价结果为$950。
（2）假定2002年12月31日判断$100跌价为永久性跌价，则账务处理为：
有价证券$100
2003年1月31日市价为$950，成本为$900，计价结果为$900。
（2）IAS39《金融工具：
确认与计量》（1998年12月）：
为交易而持有的有价证券，按公允价值进行后续计量，将公允价值变动计入各期损益；
可供出售的有价证券，按公允价值进行后续计量，将公允价值变动计入各期损益或股东权益。
IASB2003年12月修订IAS39时，只规定应计入各期损益。
（3）2009年11月，国际会计准则理事会（IASB）发布了《国际财务报告准则第9号：
金融工具》（IFRS9），将于2013年1月生效，取代IAS39。
IFRS9对企业金融资产的分类和估值方式做了新的规定。
IFRS9简化了金融资产的分类，只是按金融工具的性质分为权益类和债权类投资。
3．关于存货计价（P39）
（1）存货收入的计价
（2）存货发出的计价
（3）存货期末计价
成本与市价孰低法（LCM）是国际流行的惯例。
具体有差异：
（4）资产负债表中存货的披露
4．固定资产折旧和重估价（P40）
（1）折旧方法
直线法较流行。
美国等不成文法系国家：
对外报告采用直线法；
纳税申报采用加速折旧法。
德国、法国等成文法系国家：
对外报告和纳税申报采用一致的折旧方法。
（2）折旧额能否超过固定资产原价
能：
英国、法国、荷兰、瑞典、瑞士、澳大利亚等。
否：
美国、加拿大、德国、日本、中国等。
（3）固定资产重估价问题
目前国际惯例是不允许重估价。
法国、阿根廷、智利等国允许固定资产重估增值。
由于技术创新导致设备减值，所以公允价值计量是发展趋势。
5．长期债券溢折价的摊销（P40）
摊销：
美国、日本、加拿大、荷兰、澳大利亚。
不摊销：
英国、德国、法国、瑞典、瑞士。
6．长期融资租赁费的处理（P41）
资本化（经济实质重于法律形式）：
美国、加拿大。
费用化（法律形式重于经济实质）：
欧洲部分国家。
2001年调查结果，绝大多数国家已要求对融资租赁费资本化，如：
澳大利亚、奥地利、比利时、德国、日本、荷兰、葡萄牙、瑞典、瑞士、英国等。
7．研究开发费用（R&
D）的处理（P41）
资本化或是费用化，取决于企业的经营规模和财务承受能力。
大公司：
费用化。
中小公司：
资本化。
8．递延所得税的会计处理（P42）
（1）会计处理方法：
应付税款法、递延法、债务法。
债务法取代递延法是大势所趋，并且资产负债表债务法取代收益表债务法成为当前流行的惯例。
（2）关于递延所得税资产的确认：
允许确认的：
美国、丹麦、芬兰、意大利、荷兰、葡萄牙、英国、奥地利。
允许确认但附加条件的：
挪威、澳大利亚、日本、加拿大、IASC。
不允许确认的：
比利时。
（3）关于递延税款期末余额是否调整、递延税款在资产负债表中的列报、所得税成本或利益在收益表中的列报问题等，国际上也存在不同的惯例。
9、库存股份的处理（P43）
美国、加拿大（经济实质重于法律形式）：
将库存股份交易视为资本交易，购回股份时冲减股东权益；
出售库存股份的收入与原购回成本的差额调整股东权益。
欧洲大陆国家：
将库存股份交易视为一般股票投资业务，购回股份时作为股票投资处理；
出售库存股份的收入与原购回成本的差额列入当期损益。
日本：
购回股份时冲减股东权益；
企业以500万元的价格购回部分本公司发行在外的普通股，三个月后又以600万元的价格售出。
不同处理方法如下：
●美国：
购回股份时：
库存股份5000000
现金5000000
售出股份时：
现金6000000
超面值缴入股本1000000
●欧洲大陆国家：
有价证券5000000
投资收益1000000
●日本：
我国《企业会计准则第11号—股份支付》的规定：
（1）购回股份时：
库存股（按实际支付的金额）
银行存款
（2）将收购的股份奖励给本公司职工属于以权益结算的股份支付：
①等待期内每个资产负债表日：
管理费用、生产成本、制造费用等
资本公积—其他资本公积（按权益工具在授予日的公允价值）
②如有实际收到的金额：
银行存款（按实际收到的金额）
资本公积—其他资本公积（按根据职工获取奖励股份的实际情况确定的金额）
库存股（按奖励库存股的账面余额）
资本公积—股本溢价
（3）转让库存股：
库存股（按转让库存股的账面余额）
（4）注销库存股：
股本（按注销股票面值总额）
库存股（按注销库存股的账面余额）
10、能否提留法定公积和任意公积（P43）
美国、英联邦国家：
不允许提取。
欧洲大陆国家、日本：
可以提取。
四、财务报表差异分析（P44-57）
（一）财务报表种类的差异
1、现金流量表取代财务状况变动表成为第三大财务报表（P44）
财务状况变动表——营运资本为基础
现金流量表——现金及现金等价物为基础
2、全面收益表拓展收益表（P44-49）
全面收益（comprehensiveincome），也称综合收益，是一个主体在一定期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况引起的的变动，它包括一定期间内除业主投资和业主分配之外的全部权益的变动。
全面收益包括净收益和其他全面收益。
（1）英国ASB要求编制“全部已确认利得和损失表”
（2）美国FASB主张编制“企业全面收益表”
（3）IASC提出编制“权益变动表”
3、增值表的发展（P49-50）
（1）对编制增值表的要求（20世纪80年代）
德国、英国：
约有半数以上的企业编制增值表。
法国、挪威、丹麦、意大利：
一些企业编制增值表。
美国、日本、新加坡：
基本不编制增值表。
（2）增值表简介
增值表是反映特定会计期内企业增值额形成与分配情况的报表。
增值额＝产出价值－投入价值（形成）
＝税金＋利息＋净利润＋工资＋折旧（分配）
增值总额＝销售收入一外购材料和劳务＝职工工资十税金十净利润＋折旧＋利息
增值净额＝销售收入一外购材料和劳务一折旧＝职工工资十税金十净利润＋利息
（3）增值表和利润表的比较
相同点：
两者都基于会计原则，所反映的收益或净收益，都可以说明企业在一定期间的经营成果。
不同点：
两者的着眼点不同。
利润表着眼于股东权益，视股东为企业的最终的受益者；
而增值表着眼于参与企业活动的各个方面，如职工、贷款者、政府等，他们与股东一样，都是企业受益者。
谋求参与企业活动的各个方面的共同利益，是编制增值表的主要目的。
也即增值额是为全体受益者计算的而不只是为投入资本的股东而计算的。
编制增值表与利润表的理论依据不同。
编制利润表的理论依据是业主权论；
编制增值表依据的是企业理论。
（4）编制增值表的意义
1）增值表扩大了计算企业获益的视野。
2）增值额反映了企业在一定时期所得营业收入相对于物质消耗的关系。
3）根据增值表的资料，可以算出很多有用的比例。
4）增值额是衡量企业规模和重要性的一个较好指标。
5）有助于树立与时代相适应的会计理念。
6）有助于逐步建立独具特色的财务管理模式。
7）有助于形成一个多元化的、完整的财务报告体系。
8）能较大程度地解决会计信息的供给与需求矛盾。
9）能充分调动各方积极性，特别是职工的劳动积极性，解决企业内部管理中的一个难题。
10）能增强企业的社会责任意识，与国际接轨。
11）增值额不但能全面反映企业的经营成果，而且还可以为国民经济核算奠定基础。
（二）财务报表格式的差异
1、资产负债表（P50-52）
（1）报表格式
●账户式：
美国：
资产在左，权益在右。
英联邦国家：
权益在左，资产在右。
●报告式
●营运资本式（财务状况式）：
英国、西欧大陆国家。
（P51）
（2）报表项目排列顺序
流动列前――重视企业短期偿债能力的反映。
采矿业、公用事业等列前。
西欧：
非流动列前――重视企业长期财务实力的反映。
投资列前——重视企业投资业务的反映。
2、收益表（P52-54）
（1）基本格式
多步式
单步式
账户式：
英国（左支右收）、法国等。
（2）报表编制观念
总括观念
当期经营观念
（3）反映企业业绩的不同观点
销售成本式
总费用式
3、现金流量表
一般分为经营活动、投资活动、筹资活动三部分。
英国分八类：
经营活动、投资报酬和融资成本、税项、资本性支出和金融投资、购买和处置、支付的权益性股利、流动资源管理和筹资活动。
（2）编制方法
直接法；
间接法。
（三）增进财务报表可比性的途径（P54-57）
1、传统调整方法
（1）表下注释
（2）翻译和折算
（3）增加专用信息
（4）重新表述
（5）增加辅助财务报表
2、按公认的国际性会计准则编制财务报表
第二节会计国际协调（P126-185）
一、会计国际协调的内涵和意义（P127-130）
（一）会计国际协调的内涵
会计国际协调是限制和缩小各国会计实务差异，形成一套公认的会计准则和会计惯例，促进各国会计实务和会计信息可比性的一个过程。
（二）会计国际协调的意义
1、会计国际协调有助于促进国际贸易的发展
2、会计国际协调有助于促进国际资本市场的发展
3、会计国际协调有助于加强跨国公司的管理和促进跨国公司的发展
4、会计国际协调有助于推动审计的国际化发展
二、会计国际协调的主要形式（P130-131）
（一）国际政府间的政治协议或法规约束
（二）民间会计职业团体制定准则
（三）职业组织的认可与推行
三、致力于国际会计协调的机构和组织（P131-157）
（一）政府间组织
1、联合国
2、欧盟
3、经济合作与发展组织
4、非洲会计理事会
（二）民间职业组织
1、国际会计师联合会
2、证券委员会国际组织
3、地域性会计职业组织
（1）亚太会计师联合会
（2）美洲会计师联合会
（3）欧洲会计师联合会
（4）东盟会计师联合会
四、国际会计准则委员会的国际会计协调（P157-184）
（一）国际会计准则委员会简介（P157-166）
（二）《国际会计准则》介绍
1、《国际会计准则》：
（1）国际会计准则委员会章程
（2）国际会计准则公告前言
（3）编报财务报表的框架
（4）国际会计准则（共41项）（P172-173）
（5）国际会计准则解释公告（1－33号）――由常设解释委员会（SIC）发布（P173-176）
2、《改进国际会计准则》（176-177）
3、《国际财务报告准则》IFRS及解释公告（IFRIC）：
（P177-179）
（三）《编报财务报表的框架》的主要内容（P166-172）
1．财务报表的目标（P167）
“3W”理论
财务报表的目标，是提供在经济决策中有助于一系列使用者的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。
财务报表还反映企业管理层对交托给它的资源的经营超成果或受托责任。
2．会计基本假设（PP167）
持续经营和权责发生制
3．财务报表的质量特征（P167-168）
（1）可理解性
（2）相关性
（3）重要性
（4）可靠性（真实反映，实质重于形式，中立性，审慎，完整性）
（5）可比性
（6）相关和可靠信息的制约因素（及时性，效益和成本之间的平衡，各质量特征之间的平衡）
（7）公允表述
4．财务报表要素（P168-169）
国际会计准则
美国
中国
资产
负债
权益
业主权益
所有者权益
业主投资
业主派得
全面收益
利润
收益
收入
利得
费用
成本和费用
损失
5．财务报表要素的确认（P169）
确认标准：
（1）与该项目有关的未来经济利益将很可能流入或流出企业；
（2）对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量。
6．财务报表要素的计量（P169-170）
计量基础：
历史成本、现行成本、可变现净值、现值
7．资本和资本保全概念（P170-171）
（1）资本的概念
财务资本：
业主投入企业的货币或购买力。
实物资本（实体资本）：
业主投入企业的实物生产经营能力，或取得该能力所需的资源或资金。
（2）资本保全的概念
资本保全：
要求企业在其经营活动中应以保持资本完整无损
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