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第五章收入

第五章收入、费用和利润

第一节收入

1．收入确认的原则。

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

2．取得相关商品控制权，是指客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。

3．取得商品控制权包括三个要素：

（1）客户必须拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益。

如果客户只能在未来的某一期间主导该商品的使用并从中获益，则表明其尚未取得该商品的控制权。

（2）客户有能力主导该商品的使用，即客户在其活动中有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该商品。

（3）客户能够获得商品几乎全部的经济利益。

商品的经济利益是指商品的潜在现金流量，既包括现金流入的増加，也包括现金流出的减少。

客户可以通过使用、消耗、出售、处置、交换、抵押或持有等多种方式直接或间接地获得商品的经济利益。

4．收入准则不涉及企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利以及彖保费收入等。

5．收入确认的前提条件：

（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

（2）该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务；

（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；

（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；

（5）企业因客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

6．收入确认和计量的步骤：

（1）识别与客户签订的合同。

（与收入确认有关）

（2）识别合同中的单项履约义务。

（与收入确认有关）

（3）确定交易价格。

交易价格是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额，不包括企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项。

交易价格包括固定价格和可变价格。

（与收入计量有关）

（4）将交易价格分摊至各单项履约义务。

（与收入计量有关）

（5）履行各单项履约义务时确认收入。

（与收入确认有关）

注意：

履行单项义务时，可以直接从第三步进入第五步确认收入，不需要第进行四步。

7．收入核算应设置的会计科目：

（1）“主营业务收入”科目。

该科目核算企业确认的销售商品、提供服务等主营业务的收入，科目贷方登记企业主营业务活动实现的收入，借方登记期末转入“本年利润"科目的主营业务收入，结转后该科目应无余额。

该科目可按主营业务的种类进行明细核算。

（2）“其他业务收入”科目。

该科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）或债务重组等实现的收入。

该科目贷方登记企业其他业务活动实现的收入，借方登记期末转入“本年利润”科目的其他业务收入，结转后该科目应无余额。

该科目可按其他业务的种矣行明细核算。

（3）“主营业务成本”科目。

该科目核算企业确认销售商品、提供服务等主营业务收入时应蜻的成本。

该科目借方登记企业应结转的主营业务成本，贷方登记期末转入“本年利润”科目的主营业务成本，结转后该科目应无余额。

该科目可按主营业务的种类进行勇核算。

（4）“其他业务成本”科目。

该科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所形成的成本，包括出租固定资产的折旧额、岀租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额、销售材料的成本等。

该科目借方登记企业应结转的其他业务成本，贷方登记转入“本年利润”科目的其他业务成本，结转后该科目应无余额。

该科目可按其他畳的种类进行明细核算。

（5）“合同取得成本”科目。

该科目核算企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本。

该科目借方登记发生的合同取得成本，贷方登记摊销的合同取得成本，期末借方余额，反映企业尚未结转的合同取得成本。

该科目可按合同进行明细核算。

（6）“合同履约成本”科目。

该科目核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照收入准则应当确认为一项资产的成本。

该科目借方登记发生的合同履约成本，贷方登记摊销的合同履约成本，期末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。

该科目可按合同分别“服务成本”、“工程施工”等进行明细巴.。

（7）“合同资产”科目。

该科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利'且该权利取决于时间流逝之外的其他因素（如履行合同中的其他履约义务）。

该科目借方登记因已转让商品而有权收取的对价金额，贷方登记取得无条件收款权的金额，期末借方余额，反映企业已向客户转让商品而有权收取的对价金额。

该科目按合同进行明细核算。

（8）“合同负债”科目。

该科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。

该科目贷方登记企业在向客户转让商品之前，已经收到或已经取得无条件收取合同对价权利的金额；借方登记企业向客户转让商品时冲销的金额；期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之前，已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。

该科目按合同进行明细核算。

（9）企业发生减值的，还应当设置“合同履约成本减值准备”、“合同取得成本减值准备”、“合同资产减值准备”等科目进行核算。

8．履行履约义务确认收入的账务处理：

（1）在某一时点履行履约义务确认收入。

对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。

在判断控制权是否转移时，企业应当综合考虑下列迹象：

一是企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。

二是企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。

三是企业已将该商品实物转移给客户，即客户已占有该商品实物。

四是企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。

五是客户已接受该商品。

六是其他表明客户已取得商品控制权的迹象。

①一般销售商品业务收入的账务处理。

Ⅰ确认收入时，借记“应收账款”、“银行存款”、“应收票据”、“合同负债”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

Ⅱ同时结转销售成本，借记“主营业务成本”、“存货跌价准备”科目，贷记“库存商品”科目。

Ⅲ代垫运费时，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”科目。

②已经发出商品但不能确认收入的账务处理。

Ⅰ发出商品时，借记“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目。

如已发出的商品被客户退回，应编制相反的会计分录。

“发出商品“科目核算企业商品已发出但客户没有取得商品的控制权的商品成本。

Ⅱ满足收入确认条件时，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

Ⅲ支付手续费时，借记“财务费用”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应收账款”等科目。

Ⅳ同时结转销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“发出商品”科目。

③商业折扣、现金折扣和销售退回的账务处理。

Ⅰ商业折扣。

商业折扣是指企业为促进商品销售而给予的价格扣除。

。

商业折扣在销售前即已发生，并不构成最终成交价格的一部分，企业应当按照扣除商业折扣后的金额确定商品销售价格和销售商品收入金额。

Ⅱ现金折扣。

现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

折扣一般用符号"折扣率/付款期限"表示，例如，“2/10,1/20,N/30"表示：

销售方允许客户最长的付款期限为30天，如果客户在10天内付款，销货方可按商品售价给予客户2%的折扣；如果客户在11-20天内付款,销货方可按商品售价给予客户1%的扣；如果客户在21-30天内付款，将不能享受现金折扣。

企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。

现金折扣实际上是企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用，应在实际发生时计入当期财务费用。

在计算现金折扣时，还应注意是按不含增值税的价款计算确定，还是按含增值税的价款计算确定，两种情况下客户享有的折扣金额不同。

例如，销售价格为1000元的商品，増值税税额为130元，如计算现金折扣不考虑增值税，按1%折扣率计算，客户享有的现金折扣金额为10元；如果企业与客户约定计算现金折扣时一并考虑增值税，则客户享有的现金折扣金额为11.3元。

Ⅲ销售退回。

销售退回是指企业因售出商品在质量、规格等方面不符合销售合同规定条款的要求，客户要求企业予以退货。

企业销售商品发生退货，表明企业履约义务的减少和客户商品控制权及其相关经济利益的丧失。

己确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，除属于资产负债表日后事项的外，企业收到退回的商品时，应退回货款或冲减应收账款，并冲减主营业务收入和增值税销项税额，借记“主营业务收入”“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目，贷记“银行存款”、“应收票据”、应收账款“等科目。

收到退回商品验收入库，按照商品成本，借记“库存商品”科目，贷记“主营业务成本”科目。

如该项销售退回已发生现金折扣，应同时调整相关财务费用的金额。

Ⅳ销售材料等存货的账务处理。

【1】确认收入时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

【2】结转销售成本时，借记“其他业务成本”科目，贷记“原材料”等科目。

（2）在某一时段内履行履约义务确认收入。

①某一时段内履行的履约义务确认收入满足的条件：

Ⅰ客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

Ⅱ客户能控制企业履约过程中在建的商品。

Ⅲ企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

②账务处理：

Ⅰ预收账款时，借记“银行存款”科目，贷记“合同负债”科目。

Ⅱ实际发生服务成本时，借记“合同履约成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。

Ⅲ确认收入时，借记“合同负债”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

Ⅳ结转成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“合同履约成本”科目。

9．企业在与客户之间建立合同关系过程中发生的成本主要有合同取得成本和合同履约成本。

（1）合同取得成本。

①企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应作为合同取得成本确认为一资产。

増量成本是指企业不取得合同就不会发生的成本，也就是企业发生的与合同直接相关，但又不是所签订合同的对象或内容（如建造商品或提供服务）本身所直接发生的费用，例如销售佣金等，如果销售佣金等预期可通过未来的相关服务收入予以补偿.销售佣金（即增量成本）应在发生时确认为一项资产，即合同取得成本。

②企业取得合同发生的增量成本已经确认为资产的，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。

为简化实务操作，该资产摊销期限不一年的，可以在发生时计入当期损益。

③企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，例如，是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。

④账务处理。

Ⅰ支付相关费用时，借记“合同取得成本”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“银行存款”科目。

Ⅱ确认收入时，借记“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

Ⅲ结转成本时，借记“销售费用”等科目，贷记“合同取得成本”科目。

（2）合同履约成本。

①合同履约成本是指企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、属于《企业会计准第14号——收入》（2018）规范范围并且按照该准则应当确认为一项资产的成本。

②企业为履行合同可能会发生各种成本，企业在确认收入的同时应当对这些成本进行分析，属于《企业会计准则第14号——收入》（2018）准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

Ⅰ该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关。

【1】与合同直接相关的成本。

<1>直接人工（如支付给直接为客户提供所承诺服卜的人员的工资、奖金等）；<2>直接材料（如为履行合同耗用的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用等）；

<3>.制造费用或类似费用如组织和管理相关生产、施工、服务等活动发生的费用，包括管理人员的职工薪酬、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、临时设施摊销费等）。

【2】明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本（如支付给分包商的成本、机械使用费、设计和技术援助费用、施工现场二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费等）。

Ⅱ该成本増加了企业未来用于履行（包括持续履行）履约义务的资源。

Ⅲ该成本预期能够收回。

③企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益：

Ⅰ管理费用，除非这些费用明确由客户承担。

Ⅱ非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用），这些支出为履行合同发生，但未反映在合同价格中。

Ⅲ与履约义务中已履行（包括已全部履行或部分履行）部分相关的支出，即该支出与企业过去的履约活动相关。

Ⅳ无法在尚未履行的与已履行（或已部分履行）的履约义务之间区分的相关支出。

④账务处理。

Ⅰ发生合同履约成本时，借记“合同履约成本”科目，贷记“银行存款”、“应付

职工薪酬”等科目。

Ⅱ确认收入时，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

Ⅲ摊销成本时，借记“主营业务成本”科目、贷记“合同履约成本”科目。

第二节费用

10．费用包括企业日常活动所发生的经济利益的总流出，主要指企业为取得营业收入通进行产品销售等营业活动所发生的营业成本、税金及附加和期间费用。

企业为生产产品提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认销售商品收入、提供劳务收入等时，将已销售商品、已提供劳务的成本确认为营业成本（包括主营业务成本和其他业务成本）。

期间费用包括销售费用、管理费用和财务费用。

11．营业成本是指企业为生产产品、提供服务等发生的可归属于产品成本、服务成本等的费用，应当在确认销售商品收入、提供服务收入等时，将已销售商品、已提供服务的成本等计入当期损益。

营业成本包括主营业务成本和其他业务成本。

12．主营业务成本是指企业销售商品、提供服务等经常性活动所发生的成本。

企业一般在确认销售商品、提供服务等主营业务收入时，或在月末，将已销售商品、已提供服务为成本转入主营业务成本。

企业应当设置“主营业务成本”科目，用于核算企业因销售商品、提供服务等日常活动而发生的实际成本，该科目按主营业务的种类进行明细核算。

企业结转已销售商品或提供服务成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”、“合同履约成本”等科目。

期末，将主营业务成本的余额转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“主营业务成本”科目，结转后，“主营业务成本”科目无余额。

13．其他业务成本是指企业确认的除主营业务活动以外的其他日常经营活动所发生的支出。

其他业务成本包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。

采用成本模式计量投资性房地产的，其投资性房鱼产计提的折旧额或摊销额，也构成其他业务成本。

14．企业应当设置“其他业务成本”科目，核算企业确认的除主营业务活动以外的其他日常经营活动所发生的支出。

“其他业务成本”科目按其他业务成本的种类进行明细核算。

企业发生的其他业务成本，借记“其他业务成本”科目，贷记“原材料”、“周转材料”、“累计折旧”、“累计摊销”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目。

期末，“其他业等成本”科目余额转入“本年利润”科目，结转后，“其他业务成本”科目无余额。

15．税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费，包括消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、环境保护税、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税、耕地占用税、契税、车辆购置税等（注意没有增值税）。

16．企业应当设置“税金及附加”科目，核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、房产税、城镇土地使用税、车船税、环境保护税、印花税等相关税费。

其中，按规定计算确定的与经营活动相关的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加、房产税、城镇土地使用税、车船税、环境保护税等税费，企业应借记“税金及附加”科目，贷记“应交税费“科目。

期末，应将“税金及附加”科目余额借入“本年利润”科目，结转后，“税金及附加“科目无余额。

企业交纳的印花税，不会发生应付未付税款的情况，不需要预计应纳税金额，同时也不存在与税务机关结算或者清算的问题。

因此，企业交纳的印花税不通过“应交税费”科目核算，于购买印花税票时，直接借记“税金及附加”科目，贷记“银行存款”科目。

17．期间费用是指企业日常活动发生的不能计入特定核算对象的成本，而应计入发生当期损益的费用，包括销售费用、财务费用和管理费用。

18．销售费用：

（1）销售费用是指企业销售商品和材料、提供服务的过程中发生的各种费用，包括企业在销售商品过程中发生的保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。

企业发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支岀也属于销售费用。

（2）销售费用是与企业销售商品活动有关的费用，但不包括销售商品本身的成本，该成本属于主营业务成本。

（3）企业应设置“销售费用”科目，核算销售费用的发生和结转情况。

该科目借方登记企业所发生的各项销售费用，贷方登记期末转入“本年利润”科目的销售费用，结转后，“销售费用”科目应无余额。

“销售费用”科目应按销售费用的费用项目进行明细核算。

19．管理费用：

（1）管理费用是指企业为组织和管理生产经营发生的各种费用，包括企业在筹建期期间发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的以及应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、行政管理部门负担的工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、技术转让费、研究费用等。

企业生产车间（部门）和行政管理部门发生的固定资产修理费用等后续支出，也作为管理费用核算。

（2）企业应设置“管理费用”科目，核算管理费用的发生和结转情况。

“管理费用”科目借方登记企业发生的各项管理费用，贷方登记期末转入“本年利润”科目的管理用，结转后，“管理費用”科目应无余额。

“管理费用”科目按管理费用的费用项目进行明细核算。

商品流通企业管理费用不多的，可不设“管理费用”科目，相关核算内容并入“销售费用”科目核算。

20．财务费用：

（1）财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。

（2）企业应设置“财务费用”科目，核算财务费用的发生和结转情况。

“财务费用”科目借方登记企业发生的各项财务费用，贷方登记期末转入"本年利润"科目的财务费用，结转后，“财务费用”科目应无余额。

“财务费用”科目应按财务费用的费用项目进行明细核算。

第三节利润

21．利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

未计入当期利润的利得和损失扣除所得税影响后的净额计入其他综合收益项目。

净利润与其他综合收益的合计金额为综合收益总额。

利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益増加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

22．营业利润的计算公式：

营业利润=营业收入➖营业成本➖税金及附加➖销售费用➖管理费用➖研发费财➖财务费用+其他收益+投资收益（➖投资损失）+净敞口套期收益（➖净敞口套期损失）+公允价值变动收益（➖公允价值变动损失）➖信用减值损失➖资产减值损失+资产处置收益（➖资产处置损失）

其中：

（1）营业收入是指企业经营业务所实现的收入总额，包括主营业务收入和其他业务收入。

（2）营业成本是指企业经营业务所发生的实际成本总额，包括主营业务成本和其他业务成本。

（3）研发费用是指企业进行研究与开发过程中发生的费用化支出，以及计入管理费用的自行开发无形资产的摊销。

（4）其他收益主要是指与企业日常活动相关，除冲减相关成本费用以外的政府补助。

（5）投资收益（或损失）是指企业以各种方式对外投资所取得的收益（或损失）。

（6）公允价值变动收益（或损失）是指企业交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得（或损失）。

（7）信用减值损失是指企业计提各项金融工具信用减值准备所确认的信用损失。

（8）资产减值损失是指企业计提有关资产减值准备所形成的损失。

（9）资产处置收益（或损失）反映企业出售划分为持有待售的非流动资产（金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外）或处置组（子公司和业务除外）时确认的处置利得或损失，以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产而产生的处置利得或损失，还包括债务重组中因处置非流动资产产生的利得或损失和非货币性资产交换中换出非流动资产产生的利得或损失。

23．利润总额的计算公式：

利润总额=营业利润+营业外收入➖营业外支出

其中，营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。

营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失。

24．净利润的计算公式：

净利润=利润总额➖所得税费用

其中，所得税费用是指企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。

25．营业外收入：

（1）营业外收入核算的内容

营业外收入是指企业确认的与其日常活动无直接关系的各项利得。

营业外收入并不是企业经营资金耗费所产生的，实际上是经济利益的净流入，不需要与有关的费用进行配比。

营业外收入主要包括非流动资产毁损报废收益、与企业日常活动无关的政府补助、盘盈利得、捐赠利得、债务重组利得等。

①非流动资产毁损报废收益，指因自然灾害等发生毁损、已丧失使用功能而报堂非流动资产所产生的清埋收益。

②与企业日常活动无关的政府补助指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，且与企业日常活动无关的利得。

③盘盈利得，指企业对现金等资产清査盘点时发生盘盈，报经批准后计入营业外收入的金额。

④捐赠利得，指企业接受捐赠产生的利得。

（2）.营业外收入的科目设置及账务处理。

①企业应设置“营业外收入”科目，核算营业外收入的取得及结转情况。

该科目贷方登记企业确认的营业外收入，借方登记期末将“营业外收入”科目余额转入“本年利润”科目的营业外收入，结转后“营业外收入”科目无余额。

“营业外收入”科目可按营业外收入项目进行明细核算。

②企业确认处置非流动资产毁损报废损失时，借记“营业外支出”科目，“固定资产清理”“无形资产”等科目，贷记“营业外收入”科目。

③企业确认盘盈利得、捐赠利得计入营业外收入时，借记“库存现金”、“银行存款”、“待处理财产损溢”等科目，贷记“营业外收入”科目。

④确认盘亏、罚款支出计入营业外支出时，借记“营业外支出”科目，贷记“待处理财产损溢”“库存现金”等科目。

⑤期末，应将“营业外收入”科日余额转入“本年利润”科目，借记“营业入“科目，贷记“本年利润”科目。

结转后，“营业外收入”科目应无余额。