高级财务会计第一章.pptx

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第一章所得税,第一节所得税会计的基本概念第二节所得税会计处理的资产负债表债务法第三节所得税会计处理的应付税款法、收益表递延法和收益表债务法第四节应付税款法、收益表的递延法和债务法向资产负债表债务法的转换,1,第一节所得税会计的基本概念,资产的账面价值与计税基础负债的账面价值与计税基础暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异当期所得税、递延所得税与所得税费用递延所得税资产与递延所得税负债,2,一、资产的账面价值与计税基础,资产的账面价值=资产的账面余额-相应的减值准备资产的计税基础：

特定的资产项目在未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额。

1、交易性金融资产账面价值：

公允价值计税基础：

取得成本,3,、应收款项与存货账面价值：

扣除相应的减值准备、固定资产账面价值：

扣除折旧和减值准备例1-1：

2005年12月31日，囊莹企业购买了一项固定资产，原价为500万元，使用年限为10年，会计上按照直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，假定净残值为0。

2007年12月31日对该资产计提了减值准备20万元。

在2007年12月31日：

资产的账面价值=500505020=380万元资产的计税基础=50010080=320万元,一、资产的账面价值与计税基础,4,4、无形资产研究支出、开发支出、摊销和减值准备例1-2：

笃行公司2007年发生的研究开发支出共计3000万元，其中研究阶段的支出1600万元，符合资本化条件的支出为1400万元。

税法规定企业可以按照研究开发支出的150在计算应纳税额时予以扣除假定研究开发支出对应的无形资产已经达到预定可使用状态，但还未开始进行摊销。

无形资产的账面价值1400万元无形资产的计税基础0,一、资产的账面价值与计税基础,5,二、负债的账面价值与计税基础,负债的计税基础，等于负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

1、预收账款例1-3：

石井公司2007年预收客户的购房款总计600万元，假设税法规定预收房款在实际收款时交纳所得税。

那么：

预收账款的账面价值600万元预收账款的计税基础0万元,6,二、负债的账面价值与计税基础,2、预计负债与或有事项相关计税基础：

税前只允许扣除与商品销售收入有关的预计负债。

3、应付职工薪酬计税基础：

规定了可以在税前扣除的基本标准，超过的部分不允许税前扣除。

4、其它如:

罚款和滞纳金,7,三、暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异,应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异,8,四、当期所得税、递延所得税与所得税费用,当期所得税当期所得税当期应交所得税当期应纳税所得额税率递延所得税递延所得税期末递延所得税负债期初递延所得税负债期末递延所得税资产期初递延所得税资产所得税费用所得税费用当期所得税递延所得税,9,五、递延所得税资产与递延所得税负债,当资产、负债的账面价值与计税基础不同，会产生可抵扣的暂时性差异，此时若企业在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该差异时，就应该以足够的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

应纳税暂时性差异在未来期间将增加企业的应纳税所得额和应交所得税，所以应作为递延所得税负债加以确认。

10,第二节所得税会计处理的资产负债表债务法,递延所得税负债的确认与计量递延所得税资产的确认与计量所得税费用的确认与计量,11,一、递延所得税负债的确认与计量,确认递延所得税负债例1-4：

笃行企业在2007年8月1日，购买股票200万元，会计上作为交易性金融资产进行核算。

当年12月31日，其公允价值为215万元，所适用的税率为25。

企业在2007年12月31日应该做如下的会计处理：

借：

交易性金融资产150000贷：

公允价值变动损益150000借：

所得税费用37500贷：

递延所得税负债37500,12,一、递延所得税负债的确认与计量,不确认递延所得税负债的情况1、商誉（计税基础为0）。

2、并不影响利润和应纳税所得额的交易或事项。

3、投资企业既能控制暂时性差异转回的期间、且该暂时性差异在可以预见的未来很可能无法转回。

13,二、递延所得税资产的确认与计量,递延所得税资产的确认1、应该以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税暂时性差异为限。

2、可抵扣暂时性差异，必须同时满足2项条件。

暂时性差异在可以预见的未来会转回；未来很可能获得与可抵扣暂时性差异相抵的应纳税所得额。

3、对于按照税法规定、可以结转到以后年度的、企业未弥补的亏损和税款抵减，视同为可抵扣暂时性差异继续会计处理。

14,二、递延所得税资产的确认与计量,不应确认所有所得税资产的情况并不影响利润和应纳税所得额的交易或事项例1-5：

笃行公司当期以融资租赁的方式购买一项固定资产，租赁日的公允价值为5000万元，最低租赁应付款的现值为4600万元，而在租赁期限内总的付款额为5400万元。

分析：

该笔交易既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，所以不应确认递延所得税资产。

15,三、所得税费用的确认与计量,所得税费用=当期所得税递延所得税=当期应纳税所得额税率期末递延所得税负债期初递延所得税负债期末递延所得税资产期初递延所得税资产,16,例1-6：

甲公司2006年12月20日购置了一台价值为52万元的设备，公司预计该设备使用寿命为5年，预计净残值为2万元，采用年限平均法计提折旧。

该公司2006年至2011年每年扣除折旧额前的所得税税前利润为110万元，所得税率为33%。

2009年12月31日，公司在进行检查时发现该设备收回金额为10万元。

假设整个过程不考虑其他相关税费，该设备在2009年12月31日以前没有计提固定资产减值准备，重新预计净残值仍为2万元，预计使用寿命没有发生变更。

要求作出2007年到2011年的所得税及资产减值相关会计处理。

17,1所得税率不变，其每年会计分录为：

单位：

万元,1所得税率不变，其每年会计分录为：

18,

（2）借：

所得税330000贷：

应交税金应交所得税330000（3）计算账面价值与税基产生暂时性差异12万元，确认递延所得税资产2009年12月31日，税法在不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资产账面净值为22万元（52-30）；会计账面价值与税基产生暂时性差异12万元。

应确认递延所得税资产（12*33%）。

因此，该公司应计提固定资产减值准备金额为12万元，其会计分录为：

借：

资产减值损失120000贷：

固定资产减值准备120000借：

所得税290400递延所得税资产39600贷：

应交税金（应交所得税）330000,

（1）2007年1月1日至2008年12月31日，借：

制造费用等100000贷：

累计折旧100000,19,每年的会计分录为：

借：

制造费用等40000贷：

累计折旧400002010年末账面价值为6万元，税基为12万元，暂时性差异为6万元，且账面价值低于税基，递延所得税资产余额应该为1.98万元（6*33%），故本期要冲减递延所得税资产（3.96-1.98）万元，所得税为应交税金与递延所得税资产之和。

会计分录为：

借：

所得税（33万+1.98万）349800贷：

递延所得税资产（6万*33%）19800应交税金（应交所得税）（110万-10万）*33%330000,（4）2010年至2011年每年计提折旧时，应按该设备2009年12月31日计提减值准备后的固定资产账面价值10万元和尚可使用寿命2年，预计净残值2万元，重新计算确定折旧率和折旧额，即每年计提折旧金额4万元（10-2）/2。

20,（5）2011年设备按时报废，收到残值2万元，报废前计提折旧4万元，递延所得税资产余额应为0，所以转销递延所得税资产1.98万元，应交税金为33.66万元（110-10+2）*33%，以所得税为轧平，即所得税入账金额为递延所得税资产与应交税金之和。

会计分录为：

借：

制造费用等40000贷：

累计折旧40000借：

所得税356400贷：

递延所得税资产19800应交税金（应交所得税）336600（110万元-10万元+2万元）*33%,21,仍以上述资料为例，假定从2010年1月起，甲企业经改组成为股份制企业所得税率从33%调整为15%。

其他条件不变。

则甲公司的相关会计处理如下：

2007年、2008年、2009年会计分录同上。

2010年末会计分录为：

借：

制造费用等40000贷：

累计折旧40000借：

所得税180600贷：

递延所得税资产30600（为保证递延所得税资产余额=6万元*15%=9000，所以本期转销递延所得税资产3.06万元）应交税金应交所得税150000（110万元-10万元）*15%,2、所得税率变动，其每年会计分录为：

22,2011年，设备按时报废，收到残值2万元，报废前计提折旧4万元，本期末无暂时性差异，则递延税款资产余额9000元应全部转销，应交税金为15.3万元（110万元-10万元+2万元）*15%，以所得税为轧平，即所得税入账金额为递延税款资产与应交税金之和。

会计分录为：

借：

制造费用40000贷：

累计折旧40000借：

所得税162000贷：

递延所得税资产9000应交税金（应交所得税）153000（110万元-10万元+2万元）*15%,23,第三节所得税会计处理的应付税款法、收益表递延法和收益表债务法,基本概念收益表递延法和债务法的基本特征收益表递延法收益表负债法（债务法）收益表债务法和递延法的简单比较特殊问题,24,一、基本概念主要永久性差异与暂时性差异项目比较表,25,主要永久性差异与暂时性差异项目比较表（续表）,26,主要永久性差异与暂时性差异项目比较表（续表）,27,一、基本概念,永久性差异与应付税款法1、永久性差异

（1）按财务报告确认的永不征税的收入

（2）按财务报告确认的纳税时永不扣减的费用（3）按会计准则或会计制度要求不作为费用处理的一些所得税扣减项目注：

永久性计税差异的发生是单向不可逆转的，故其会计处理的原则应以税法的规定为基准，将会计收益调整成应税收益。

28,一、基本概念,2、应付税款法在应付账款法下，永久性差异和时间性差异处理方式均以税法为基准，对税前会计利润进行调整，计算出本期的应交所得税，且认为本期的应交所得税等于本期的所得税（费用）。

时间性差异定义：

由于财务会计采纳的会计政策和税法允许的会计政策的不同，导致了会计利润与应税所得之间存在着差异，这些差异在以后的会计期间可以转回，所以称为“时间性差异”。

29,一、基本概念,时间性差异与暂时性差异的区别1、时间性差异同时也是暂时性差异例1-7：

笃行公司2006年12月31日购买了一项固定资产，原值5000元，预计使用年限5年，预计净残值为0。

笃行公司会计上采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。

判断是否属于时间性差异（是）,30,一、基本概念,判断是否属于暂时性差异（是）2、时间性差异和暂时性差异的不一致例1-8：

企业2003年12月购入一项固定资产，2006年12月31日的账面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年，假设净残值为0。

税法按账面价值计提折旧。

31,一、基本概念,判断是否属于时间性差异（否）判断是否属于暂时性差异（是）,32,一、基本概念,收益表的递延法与债务法1、递延法

（1）强调“配比”概念，因此是以“利润表”（收益表、损益表）为导向的。

（2）采用的是“历史税率”，且不对税率变动产生的影响进行调整。

2、债务法强调的是财务报表在评估财务状况、预测未来现金流量方面的有用性，因此是以资产负债表为导向的。

33,二、收益表递延法和债务法的基本特征,确认时间性差异的所得税影响，并将确认其影响额计入“递延税款”的借方或者贷方，同时确认所得税费用或抵减所得税费用。

1、当所得税税率稳定不变时,二者相同2、所得税税率变化时,二者不同,34,三、收益表递延法,本期应交所得税=应税所得所得税率本期发生的时间性差异产生的递延税款（借项或贷项）、或本期转回的时间性差异产生的递延税款（借项或贷项）。

35,例1-9：

某企业1990年12月25日购入一台设备，原价58000元，预计净残值200元，按税法规定可按年数总和法计算折旧，折旧年限5年，会计上采用直线法计提折旧，折旧年限8年，在其它因素不变的情况下，假如该企业每年实现的税前会计利润为20000元（无其它纳税调整事项），所得税税率为33%。

1991年至1998年会计折旧和税收折旧如表1，所得税计算进程如表2，要求递延法和收益表债务法计算各年应交所得税、递延税款、本年所得税费用及会计分录。

36,表1单位：

元,项目19911992199319941995199619971998会计折旧72257225722572257225722572257225税收折旧19267154131156077073853000,表单位：

元,项目19911992199319941995199619971998税前会计利润2000020000200002000020000200002000020000暂时性差异（12042）（8188）（4335）（482）3372722572257225应税所得795811812156651951823372272252722527225所得税率33%33%33%33%33%33%33%33%应交所得税（2626.14）（3897.96）（5169.45）（6440.94）（7712.76）（8984.25）（8984.25）（8984.25）暂时性差异影（3973.86）（2702.04）（1430.55）（159.06）1112.762384.252384.252384.25响（递延所得税）所得税费用66006600660066006600660066006600,37,1、1991年：

本期应交所得税=795833%=2626.14（元）暂时性差异影响所得税=1204233%=3973.86（元）本期所得税费用=2626.14+3973.86=6600（元）借：

所得税6600贷：

应交税金应交所得税2626.14递延税款3973.862、1992年1994年，方法同上,38,3、1995年：

本期所得税费用=7712.76-1112.76=6600（元）借：

所得税6600递延税款1112.76贷：

应交税金应交所得税7712.764、1996年1998年，方法同1995年,39,例1-10：

假设所得税税率从1993年起改为30%，其它资料如上例1-9,表3递延法计算所得税费用及递延所得税金额单位：

元,项目1991年1992年1993年1994年1995年1996年1997年1998年税前会计利润2000020000200002000020000200002000020000暂时性差异（12042）（8188）（4335）（482）3372722572257225应税所得795811812156651951823372272252722527225所得税税率33%33%30%30%30%30%30%30%应交所得税（2626.14）（3897.96）（4699.50）（5855.40）（7011.60）（8167.50）（8167.50）（8167.50）暂时性差异影（3973.86）（2702.04）（1300.50）（144.60）1112.762384.252384.252239.74响（递延所得税）所得税费用66006600600060005898.845783.255783.255927.76,40,1、1991年1992年同例12、1993年：

本期应交所得税=1566530%=4699.50（元）暂时性差异影响所得税=433530%=1300.50（元）本期所得税费用=4699.50+1300.50=6000（元）借：

所得税6000贷：

应交税金应交所得税4699.50递延税款1300.50,41,3、1994年1997年，方法同上其中：

1995年暂时性差异的所得税影响金额337233%1112.76（元）4、1998年：

本期应交所得税=2722530%=8167.50（元）本期转回的应纳税暂时性差异的所得税影响金额=（12042+8188-3372-7225-7225）33%+（4335+482）30%=240833%+481730%=2239.74（元）借：

所得税5927.76递延税款2239.74贷：

应交税金应交所得税8167.50,42,表4收益表债务法计算所得税费用及递延所得税金额单位：

元项目1991年1992年1993年1994年1995年1996年1997年1998年税前会计利润2000020000200002000020000200002000020000暂时性差异（12042）（8188）（4335）（482）3372722572257225应税所得795811812156651951823372272252722527225所得税税率33%33%30%30%30%30%30%30%应交所得税（2626.14）（3897.96）（4699.50）（5855.40）（7011.60）（8167.50）（8167.50）（8167.50）暂时性差异影（3973.86）（2702.04）（693.60）（144.60）1011.632167.502167.502167.50响（递延所得税）所得税费用660066005393.1060006000600060006000,43,1、1991年1992年同例12、1993年：

本期应交所得税=1566530%=4699.50（元）本期发生的应纳税暂时性差异的所得税影响金额=433530%=1300.50（元）所得税税率变动调减递延所得税负债的金额=（12042+8188）3%=606.90（元）本期递延所得税的贷方发生额=1300.50-606.90=693.60（元）借：

所得税5393.10贷：

应交税金应交所得税4699.50递延税款693.603、1994年1998年，方法同例1,44,三、收益表递延法,本期的所得税费用=本期应税所得适用的税率（即应交所得税）+本期产生的、应纳税的时间性差异适用的税率所产生的递延税款贷项本期产生的、可抵减的时间性差异适用的税率所产生的递延税款借项+本期转回的、前期递延税款的借项（适用于前期确认递延税款的历史税率）本期转回的、前期递延税款的贷项（适用于前期确认递延税款的历史税率）,45,四、收益表负债法（债务法）,本期应交所得税本期发生的、或转回的时间性差异所产生的递延所得税资产或递延所得税负债由于税率变更（包括征收新的税种）而导致的、按照现行税率对前期确认的递延所得税资产或递延所得税负债账面余额进行的调整金额,46,四、收益表负债法（债务法）,本期所得税费用=本期应交所得税+本期发生的、可抵减性的时间性差异产生的递延所得税负债本期发生的、应税时间性差异所产生的递延所得税资产+本期转回的、前期确认的递延所得税资产本期转回的、前期确认的递延所得税负债+本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税资产+本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税负债本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税资产本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税负债,47,五、收益表债务法和递延法的简单比较,递延法的着眼点是损益表中收入、费用的恰当配比，而债务法则关注资产负债表中财务状况的公允性。

税率变更时，递延法并不对前期时间性差异的所得税影响额进行调整，而债务法则进行调整。

在税率稳定不变时，二者没有任何区别，但当税率变更时，递延法处理较为简洁，而债务法则相对较为复杂。

48,五、收益表债务法和递延法的简单比较,本期转回前期时间性差异的所得税影响额时，在由于税率变化而需要对之前的递延所得税资产或递延所得税负债进行调整时，可以按照如下的公式进行简化计算“应该调整的递延税款资产或负债”金额：

49,六、所得税会计处理的收益表递延法和债务法下的特殊问题,未来税率变化可预计时可抵减时间性差异问题亏损情况下的所得税问题,50,七、比较,51,第四节应付税款法、收益表的递延法和债务法向资产负债表债务法的转换,从应付税款法转为资产负债表债务法收益表递延法和收益表债务法转换为资产负债表债务法,52,思考题,1、请解释如下概念的差异;时间性差异与暂时性差异账面价值与计税基础收益表债务法与资产负债表债务法可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异2、我国所得税会计发展过程中曾出现过哪些会计处理方法，请列举并说明其差异。

3、举例说明资产负债表债务法相对于收益表债务法的优势。

4、针对资产负债表的各项资产和负债项目，分别举例说明其账面价值和计税基础可能会产生什么样的差异？

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