土地增值税讲课稿.docx
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土地增值税讲课稿
土地增值税
第一节纳税义务人
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上的建筑及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人。
单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。
个人包括个体经营者。
取得收入是指以出售或其他方式有偿转让房地产的行为，不包括继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。
第二节征税范围
一、征税范围
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税范围包括：
（一）转让国有土地使用权
这里所说的“国有土地”，是指按国家法律规定属于国家所有的土地。
（二）地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让
这里所说的“地上的建筑物”，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。
这里所说的“附着物”，是指附着于土地上的不能移动或一经移动即遭损坏的物品。
二、征税范围的界定
在实际工作中，我们可以通过以下三个标准来判定（同时满足）：
（一）转让的土地，其使用权是否为国家所有，是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之一。
根据《中华人民共和国宪法》和《中华人民共和国土地管理法》（以下简称《土地管理法》）的规定，城市的土地属于国家所有。
农村和城市郊区的土地除由法律规定属于国家所有的以外，属于集体所有。
国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有。
而农村集体所有的土地，根据《土地管理法》、《城市房地产管理法》及国家其他有关规定，是不得自行转让的，只有根据有关法律规定，由国家征用以后变为国家所有时，才能进行转让。
将集体土地转让给其他单位和个人的情况，应在有关部门处理、补办土地征用或出让手续变为国家所有之后，再纳入土地增值税的征税范围。
（二）土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之二。
这里有两层含义：
1．土地增值税的征税范围不包括国有土地使用权出让所取得的收入。
国有土地使用权出让，是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为，属于土地买卖的一级市场。
国有土地使用权的转让是指土地使用者通过出让等形式取得土地使用权后，将土地使用权再转让的行为，包括出售、交换和赠与，它属于土地买卖的二级市场。
土地使用权转让，其地上的建筑物、其他附着物的所有权随之转让。
2．土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。
是否发生房地产权属（指土地使用权和房产产权）的变更，是确定是否纳入征税范围的一个标准，凡土地使用权、房产产权未转让的（如房地产的出租），不征收土地增值税。
（三）是否取得收入是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之三。
土地增值税的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取得收入的行为。
如房地产的继承，尽管房地产的权属发生了变更，但权属人并没有取得收入，因此也不征收土地增值税。
需要强调的是，无论是单独转让国有土地使用权，还是房屋产权与国有土地使用权一并转让的，只要取得收入，均属于土地增值税的征税范围。
【例】政府部门A根据有关规定将一块国有土地出让给B企业，收取地价款1000万元，B企业取得有关土地使用证后，将其在土地上建造的一栋房屋转让给C个人，取得收入100万元，C于两年后将该房屋赠送给孙子，B又将1/3出租给D企业5年，年租金50万元，另外B从E村委会取得该村土地30亩使用权，支付费用500万元，水位土地增值税纳税人？
三、若干具体情况的判定
（一）以出售方式转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物的
这里又分为三种情况：
1、转让国有土地使用权的。
这种情况是指土地使用者有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地面等土地开发，不进行房产开发，即所谓“将生地变熟地”，然后直接将空地出售出去。
这属于国有土地使用权的有偿转让，应纳入土地增值税的征税范围。
2、取得国有土地使用权后进行房屋开发、建造，并出售的。
这种情况即是一般所说的房地产开发，卖房的同时，土地使用权也随之发生转让。
由于这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，所以应纳入土地增值税的征税范围。
3、出售存量房地产的。
这种情况是指已经建成并已投人使用的房地产，其房屋所有人将房屋产权和土地使用权一并转让给其他单位和个人。
这种行为按照国家有关的房地产法律和法规，应当到有关部门办理房产产权和土地使用权的转移变更手续；原土地使用权属于无偿划拨的，还应到土地管理部门补交土地出让金。
这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。
（二）以继承、赠与方式转让房地产的
这种情况因其只发生房地产产权的转让，没有取得相应的收入，属于无偿转让房地产的行为，所以不能将其纳入土地增值税的征税范围。
这里又可分为两种情况：
1、房地产的继承。
房地产的继承是指房产的原产权所有人、依照法律规定取得土地使用权的土地使用人死亡以后，由其继承人依法承受死者房产产权和土地使用权的民事法律行为。
这种行为虽然发生了房地产的权属变更，但作为房产产权、土地使用权的原所有人（即被继承人）并没有因为权属的转让而取得任何收入。
因此，这种房地产的继承不属于土地增值税的征税范围。
2、房地产的赠与。
房地产的赠与是指房产所有人、土地使用权所有人将自己所拥有的房地产无偿地交给其他人的民事法律行为。
但这里的“赠与”仅指以下情况：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
房地产的赠与虽发生了房地产的权属变更，但作为房产所有人、土地使用权的所有人并没有因为权属的转让而取得任何收入。
因此，房地产的赠与不属于土地增值税的征税范围。
（三）房地产的出租
房地产的出租，出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、土地使用权的转让。
因此，不属于土地增值税的征税范围。
（四）房地产的抵押
由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权并没有发生权属的变更，房产的产权所有人、土地使用权人仍能对房地产行使占有、使用、收益等权利。
因此，对房地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。
待抵押期满后，对于以房地产抵债而发生房地产权属转让的，应列入土地增值税的征税范围。
（五）房地产的交换
这种情况是指一方以房地产与另一方的房地产进行交换的行为。
由于这种行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，按《土地增值税暂行条例》规定，它属于土地增值税的征税范围。
但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
（六）以房地产进行投资、联营
非从事房地产开发的企业以房地产进行投资、联营的，即投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资，或作为联营条件将房地产转让到所投资、联营的企业，暂免征收土地增值税。
对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048号）第一条暂免征收土地增值税的规定。
（财税[2006]21号，2006年3月2日）
（七）合作建房
对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
（八）企业兼并转让房地产，
在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
（九）房地产的代建房行为
房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。
对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。
（十）房地产的重新评估
企业在清产核资时对房地产进行重新评估而使其升值的情况。
这种情况房地产虽然有增值，但其既没有发生房地产权属的转移，房产产权、土地使用权人也未取得收入，所以不属于土地增值税的征税范围。
（十一）未办理土地使用权证转让土地
土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税收。
（国税函[2007]645号，2007年6月14日）
第三节税率
土地增值税四级超率累进税率表
增值额与扣除项目金额的比率
税率（％）
速算扣除系数（％）
I
不超过50％的部分
30
0
2
超过50％至l00％的部分
40
5
3
超过l00％至200％的部分
50
15
4
超过200％的部分
60
35
第四节应税收入与扣除项目
一、应税收入的确定
（一）收入
1、根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人转让房地产取得的应税收入，应包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。
从收入的形式来看，包括货币收入、实物收入和其他收入。
（1）货币收入
货币收入是指纳税人转让房地产而取得的现金、银行存款、支票、银行本票、汇票等各种信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。
（2）实物收入
实物收入是指纳税人转让房地产而取得的各种实物形态的收入，如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。
实物收入的价值不太容易确定，一般要对这些实物形态的财产进行估价。
（3）其他收入
其他收入是指纳税人转让房地产而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利，如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。
其价值需要进行专门的评估。
2、对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。
对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。
（ 财税[1995]48号，1995年7月20日）
3、房地产开发企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。
确认收入的方法和顺序为：
（1）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
（2）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
（3）按开发产品的成本利润率确定。
开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
（国税发[2006]第031号，2006年3月6日）
（二）房地产评估价格
纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：
（1）隐瞒、虚报房地产成交价格的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。
税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。
（2）提供扣除项目金额不实的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。
税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。
（3）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。
（4）出售旧房及建筑物的。
房地产评估价格需经税务机关确认。
二、扣除项目的确定
（一）取得土地使用权所支付的金额
取得土地使用权所支付的金额包括：
1．纳税人为取得土地使用权所支付的地价款。
如果是以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；如果是以行政划拨方式取得土地使用权的，地价款为按照国家有关规定补交的土地出让金；如果是以转让方式取得土地使用权的，地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。
2．纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费用。
它系指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费。
（二）房地产开发成本
房地产开发成本是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地的征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。
1．土地征用及拆迁补偿费。
包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
2．前期工程费。
包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。
3．建筑安装工程费。
指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
4．基础设施费。
包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
5．公共配套设施费。
包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。
6．开发间接费用。
指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
（三）房地产开发费用
1、房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。
根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用，直接计入当期损益，不按成本核算对象进行分摊。
故作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人房地产开发项目实际发生的费用进行扣除，而按《实施细则》的标准进行扣除。
2、《实施细则》规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5％以内计算扣除。
凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的10％以内计算扣除。
计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。
上述规定的具体含义是：
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5％以内（注：
利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×10％以内。
3、利息支出的计算问题：
一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
（ 财税[1995]48号，1995年7月20日）
（四）与转让房地产有关的税金
与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。
因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。
1、印花税
房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》有关规定，其在转让时缴纳的印花税因列入管理费用中，故在此不允许单独再扣除。
其他纳税人缴纳的印花税（按产权转移书据所载金额的5‰0贴花）允许在此扣除。
（ 财税[1995]48号，1995年7月20日）
根据《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税〔2006〕162号）规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。
2、营业税（《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》，财税〔2003〕16号）
单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。
对于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税：
（1）转让已完成土地开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。
（2）转让已进入建筑施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。
在建项目是指立项建设尚未完工的房地产项目或其他建设项目。
同时根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，整体转让未竣工决算房地产开发项目的也应按规定进行土地增值税的清算。
（3）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
营业额减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证。
（五）其他扣除项目
对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和，加计20％的扣除。
应特别指出的是：
此条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的其他纳税人不适用。
（六）旧房及建筑物的评估价格
1、旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。
评估价格须经当地税务机关确认。
重置成本价的含义是：
对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。
成新度折扣率的含义是：
按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。
例如，一幢房屋已使用近l0年，建造时的造价为l000万元，按转让时的建材及人工费用计算，建同样的新房需花费4000万元，该房有六成新，则该房的评估价格为：
4000×60％=2400（万元）。
2、转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。
对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。
3、纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。
对条例第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。
财税字（1995）48号
4、纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，取得土地使用权所支付的金额和旧房及建筑物的评估价格的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。
对于转让旧房及建筑物，既没有评估价格，又不能提供购房发票的，地方税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第35条的规定，实行核定征收。
（财税[2006]21号，2006年3月2日）
5、新建房与旧房的界定问题明确如下：
（1995年7月20日，湘财［95］财税字第213号）
（1）凡新建房交付使用后，不论时间长短和磨损程度如何，均为旧房。
（2）新建房从峻工之日起一年（12个月）内，尚未转让的亦视同旧房。
（3）对纳税人转让符合上述条件的房屋，都按照旧房的有关规定征收土地增值税。
注意：
（一）对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金，不能依照《土地增值税暂行条例实施细则》的规定，享受20%加计扣除的政策规定。
这项规定的目的是抑制“炒”买“炒”卖地皮的行为。
（二）对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金。
这里的生地是指不具有城市基础设施的土地，熟地是指具有完善的城市基础设施且土地平整，能直接在其上进行房屋建设的土地。
（国税函发[1995]110号，1995年3月16日）
第五节应纳税额的计算
一、增值额的确定
土地增值税纳税人转让房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额，为增值额。
二、应纳税额的计算方法
应纳土地增值税税额＝增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数
一般按下列计算程序进行：
1、确定转让房地产收入额。
2、确定扣除项目金额。
新房与旧房的扣除项目构成不同，在计算扣除项目金额时，应该区别对待。
评估价格=重置成本价×成新度折扣率
3、计算土地增值额。
增值额=转让收入额-扣除项目金额
4、计算增值额占扣除项目金额的比重（以下简称“增值率”）。
增值率=增值额÷扣除项目金额×100％
5、依据增值率确定适用税率和速算扣除系数。
6、计算应纳税额。
第六节税收优惠
一、建造普通标准住宅
纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增值额按规定计税。
对居民个人拥有的普通住宅，在其转让时暂免征收土地增值税。
（财税字[1999]210号，1999年7月29日）
这里所说的“普通标准住宅”，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。
高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。
普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限，2005年5月31日以前由各省、自治区、直辖市人民政府规定。
2005年6月1日起，普通标准住宅应同时满足：
住宅小区建筑容积率在1.0以上；单套建筑面积在144平方米或套内建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格l.2倍以下。
《湖南省人民政府办公厅关于做好稳定住房价格工作的通知》（湘政办发〔2005〕23号，2005年5月30日）
“普通标准住宅”的认定，可在各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。
（ 财税[2006]141号，2006年10月20日）
对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。
不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。
（ 财税[1995]48号，1995年7月20日）
二、国家征用收回的房地产
因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
这里所说的“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。
因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的比照有关规定免征土地增值税。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条
所称：
因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危
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