中级会计实务84讲第60讲递延所得税负债和递延所得税资产2.docx
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中级会计实务84讲第60讲递延所得税负债和递延所得税资产2
第二节递延所得税负债和递延所得税资产
一、递延所得税负债的确认和计量
（二）递延所得税负债的计量
递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。
“递延所得税负债”发生额=新增或转回应纳税暂时性差异额X所得税税率。
“递延所得税负债”的余额=应纳税暂时性差异的余额X所得税税率。
【提示】
（1）企业在确认递延所得税负债时所适用的所得税税率可以以现行所得税税率为基础计算确定。
但如果以后年度所得税税率发生变化，则所产生的暂时性差异应以预计其转回期间适用的所得税税率为基础计量。
（2）递延所得税负债的确认不要求折现。
【随堂例题】甲公司于2017年12月31日购入一台管理用设备，取得成本为1000万元，会计上采用年
限平均法计提折旧，预计使用年限为10年，预计净残值为零，根据税法规定此类设备按8年计提折旧，折旧
方法和预计净残值与会计相同。
甲公司适用的所得税税率为25%。
假定甲公司不存在其他会计与税收处理的差
异。
要求：
计算2018年12月31日及2019年12月31日固定资产的账面价值、计税基础，并编制相关会计分录。
（答案中的金额单位用万元表示）
【答案】
2018年12月31日固定资产的账面价值=1000-1000/10=900（万元）；
得税负债=50X25%-6.25=6.25（万元）。
贷：
递延所得税负债6.25
二、递延所得税资产的确认和计量
（一）递延所得税资产的确认
1.一般原则
资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳
税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限,
确认相关的递延所得税资产。
确认递延所得税资产时应注意以下问题:
（1）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。
在可抵扣暂时性差异转回的未来
期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异的影响，使得与递延所得税资产相关的
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经济利益无法实现的，该部分递延所得税资产不应确认（需在报表附注披露）；企业有确凿的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额，进而利用可抵扣暂时性差异的，则应以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
（2）企业合并中，按照会计准则规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，同时满足下列条件：
一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣该暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉或是应计入当期损益的金额（商誉不足冲减的部分）。
（3）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。
在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，除准则中规定不予确认的情况外，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。
（4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。
递延所得税资产和递延所得税负债对应的会计科目如下图所示：
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擔11所浮Hi资产邃延所wffise
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留存收益1盘余公积.一利网井配一未师配制润）
俩誉
【例题？
多选题】A公司2018年12月1日取得一项其他债权投资，取得成本为5000万元，2018年12
月31日，该项其他债权投资的公允价值为4800万元。
2019年12月31日，该项其他债权投资的公允价值
为5200万元。
A公司适用的所得税税率为25%。
则下列会计表述中正确的有（）。
A.2018年12月31日A公司应确认递延所得税资产50万元
B.
50万元
2018年12月31日A公司确认递延所得税负债会减少所得税费用
C.2019年12月31日A公司应转回递延所得税资产50万元
D.2019年12月31日A公司应确认递延所得税负债50万元
【答案】ACD
【解析】2018年12月31日A公司应编制与所得税相关的会计分录：
借：
递延所得税资产50
贷：
其他综合收益50
2019年12月31日A公司应编制与所得税相关的会计分录：
借：
其他综合收益100
贷：
递延所得税负债50
递延所得税资产50
2.不确认递延所得税资产的特殊情况
某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且该交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。
其原因在于，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。
【手写板】
用201S.12.3L
元形资产；1000万
询腥理：
卯更万
旨抵拥，TS0万峙:
尹連瞪衍得税资产
【随堂例题】甲公司2X17年发生资本化研究开发支出8000000元，至年末研发项目尚未完成。
税法规
定，按照会计准则规定资本化的开发支出按其175%作为计算摊销额的基础。
【解析】甲公司按照会计准则规定资本化的开发支出为8000000元，其计税基础为14000000元（8000
000X175%），该开发支出及所形成无形资产在初始确认时其账面价值与计税基础即存在差异，因该差异并非产生于企业合并，同时在产生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照《企业会计准则第18号一
—所得税》规定，不确认与该暂时性差异相关的所得税影响。
（二）递延所得税资产的计量
1.适用税率的确定
确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。
【提示】无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。
【手写板】
甲公判2畀—1ekaoia年应轉税所得期二＜1000+^00}x总赛
交层性鉗I螃产2019（1QOT-20Q）L5*=1MQX15V2OQXm
跳：
1000万900万0
计tLW0万】000万0
可探扣；2W71X15^30万元
2.递延所得税资产的减值
资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。
如果未来期间很可能无法取得足够的应
纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。
递延所得税资产的
账面价值减记以后，以后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差
异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。
【随堂例题】甲公司适用的企业所得税税率为25%。
2015年亏损2000万元，甲公司当年预计未来期间将
会有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异，当年确认递延所得税资产500万元（2000X25%）。
由于市场及管理等多方面原因，2016年至2018年甲公司连续亏损，管理层预计未来将继续亏损，此时不能产
生足够的应纳税所得额用以抵扣该亏损，应转回原确认的递延所得税资产（实质为减值）。
2019年甲公司经
过重组等一系列措施，2019年年末预计未来期间产生的应纳税所得额为1000万元，则甲公司应确认递延所
得税资产250万元（1000X25%）。
三、特殊交易或事项涉及递延所得税的确认
（一）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税
与当期及以前期间直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所得税应当计入所有者权益。
直接计入所有者权益的交易或事项主要有：
1•会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益;
【手写板】
投资悝曙地产£允处刘m氓曲：
-kw
曲本>公允价值600071
璋茱变更计：
4000万
遊対覘；13万蒸葩妒麵万■元
（其他综合收益）
2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值变动计入所有者权益
3•同时包含负债及权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益等。
【随堂例题30】甲公司于2X17年4月自公开市场以每股6元的价格取得A公司普通股200万股，作为
其他权益工具投资核算（假定不考虑交易费用），
2X17年12月31日，甲公司该股票投资尚未出售，当日市
价为每股9元。
按照税法规定，资产在持有期间的公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额。
甲公司适用的所得税税率为25%，假定在未来期间不会发生变化。
【答案】
甲公司在期末应进行的会计处理：
借：
其他权益工具投资6000000
贷：
其他综合收益6000000
借：
其他综合收益1500000
贷：
递延所得税负债1500000
假定甲公司以每股11元的价格将该股票于2X17年对外出售，结转该股票出售损益时：
借：
银行存款22000000
贷：
其他权益工具投资18000000
利润分配4000000
借：
递延所得税负债1500000
贷：
其他综合收益1500000
借：
其他综合收益6000000
贷：
利润分配6000000
（二）与企业合并相关的递延所得税
在企业合并中，购买方取得的可抵扣暂时性差异，按照税法规定可以用于抵减以后年度应纳税所得额，但
在购买日不符合递延所得税资产确认条件而不予以确认。
购买日后12个月内，如取得新的或进一步信息表明
*
购买日的相关情况已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，应当确认相关的递延所得税资产，同时减少由该项企业合并产生的商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益；除上述情况以外，如果符合递延所得税资产的确认条件，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。
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【随堂例题】甲公司于2019年1月1日购买乙公司80%股权，形成非同一控制下企业合并。
因会计准则
规定与适用税法规定的处理方法不同，在购买日产生可抵扣暂时性差异300万元。
假定购买日及未来期间企业
适用的所得税税率为25%。
购买日，因预计未来期间无法取得足够的应纳税所得额，未确认与可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产75万元。
购买日确认的商誉为50万元。
在购买日后6个月，甲公司预计能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣企业合并时产生的可抵扣暂时性差
异300万元，且该事实于购买日已经存在，则甲公司应作如下会计处理：
借：
递延所得税资产75
贷：
商誉50
所得税费用25
假定，在购买日后
生的可抵扣暂时性差异
6个月，甲公司根据新的事实预计能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣企业合并时产300万元，且该新的事实于购买日并不存在，则甲公司应作如下会计处理:
借：
递延所得税资产75
贷：
所得税费用75
四、适用所得税税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响
1•因适用税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。
2.除直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权益以外，其他情况下因税率变化产生的递延所得税资产和递延所得税负债的调整金额应确认为变化当期的所得税费用（或收益）。
当年“递延所得税资产”发生额=年末可抵扣暂时性差异X新税率-年初可抵扣暂时性差异X旧税率;
当年“递延所得税负债”发生额=年末应纳税暂时性差异X新税率-年初应纳税暂时性差异X旧税率。
【手写板】
【总结】
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