增值税讲义新.docx

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增值税讲义新

开篇了解税法

税法的构成要素

（一）税法主体

　　税法主体，是指税法规定的享有权利和承担义务的当事人，包括征税主体和纳税主体。

　　１．征税主体，是指法律、行政法规规定代表国家行使征税权的征税机关。

包括各级税务机关、财政机关和海关。

　　２．纳税主体，是指法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。

单位是指法人和非法人组织。

　　此外，还有与征纳税有关的扣缴义务人。

它是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。

（二）征税对象

　　征税对象也称征税客体，是指征税主体和纳税主体共同指向的对象。

征税对象十分广泛，可以是商品、劳务所得，也可以是财产、资源、行为，等等。

　　（三）税目

　　税目也称课税品目，是征税客体的具体化，代表着征税界限或征税范围的广度。

　　（四）计税依据

　　计税依据也称税基，是指计算应纳税额的依据。

　　（五）税率

　　税率，是应纳税额与计税依据之间的比例。

我国税率基本形式有三种：

　　１．定额税率又称固定税额，是按照单位征税对象直接规定固定的税额。

如，２２０元／吨、０．２元／升。

一般适用于从量计征的税种。

如，资源税、城镇土地使用税、耕地占用税等。

　　２．比例税率，是指对同一征税对象，不分数额大小，均规定相同的征收比例。

如我国增值税一般纳税人，不论其销售额的大小，规定适用１７％的基本税率或１３％的低税率；企业所得税不论纳税人所得额得大小，规定一般适用３３％所得税率（除特殊情况外）。

　　３．累进税率，是指同一征税对象，随数额得增大，征收比例也随之提高的税率。

　　累进税率又分为全额累进税率、超额累进税率和超率累进税率。

现行税法只采用超额累进税率和超率累进税率。

　　（１）超额累进税率，是指将同一征税对象划分为若干个等级，每个等级规定相应的税率，分别计算税额，一定数量的征税对象，可以同时适用几个等级部分的税率。

如我国个人所得中的工资薪金所得、个体工商户的生产经营所得以及个人所得、个体工商户的生产经营所得以及个人对企事业单位的承包、承租经营所得等都采用这种税率。

　　（２）超率累进税率，是指将征税对象数额的相对率划分成若干个等级，每个等级规定相应的税率，一定数量的征税对象，可以同时适用几个等级部分的税率。

如我国现行土地增值税就采用这种税率。

　　（六）纳税环节

　　纳税环节，是指法律、行政法规规定商品从生产到消费的过程中应当缴纳税款的环节。

　　（七）纳税期限

　　纳税期限，是指法律、行政法规规定的或征税机关依据法律、行政法规核定的纳税人应当缴纳税款的期限。

　　（八）纳税地点

　　纳税地点，是指法律、行政法规规定的纳税人申报缴纳税款的地点。

　　一般地实行属地管辖，纳税地点为纳税人的所在地，但有些情况下，纳税地点为口岸地、营业行为地、财产所在地，等等。

　　（九）税收优惠

　　税收优惠，是对某些纳税人或征税对象给予鼓励或照顾的一种特殊规定。

　　目前，我国税法规定的税收优惠形式主要包括：

减税、免税、退税、再投资抵免、加速折旧、亏损弥补和延期纳税等。

　　第一节　增值税概述

　　第二节　纳税人

　　第三节　征税范围

　　第四节　税率

　　第五节　增值税的税收优惠

　　第六节　计税依据

第七节　特殊行业

第八节纳税地点和纳税期限　　

　　第一节　增值税概述　　

一、增值税的概念

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。

增值税最早发源于丹麦，于1954年创建于法国，以后在西欧和北欧各国迅速推广，现在已经成为许多国家广泛采用的一个国际性税种。

我国现行的增值税制度是以1993年12月13日国务院颁布的国务院令第134号并于2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过《中华人民共和国增值税暂行条例》为基础的。

从1994年开始全面实施，由于增值税是就生产和流通各环节的增值额进行课税的一种税，可以避免重复征税，有利于解决税负不均问题，有利于促进工业向专业化生产方向发展，同时还可以保证财政收入。

增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的收入占中国全部税收的60％以上，是最大的税种。

增值税由国家税务局负责征收，税收收入中75％为中央财政收入，25％为地方收入。

进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入。

二、增值税的类型

根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税分为生产型、收入型和消费型三种类型。

目前世界上140多个实行增值税的国家中，绝大多数国家实行消费型增值税。

2009年以前仅中国、巴基斯坦、多米尼亚、海地等国家选择生产型增值税。

⒈生产型增值税。

以纳税人的货物销售收入或者劳务收入减除用于生产、经营的外购货物价值后的余额为计税增值额，但对固定资产及固定资产折旧不予扣除。

其内容相当于国民生产总值，故称为生产型增值税。

优点：

有利于聚集财政收入；有利于资本技术含量低、劳动密集的产业。

缺点：

存在重复征税，不利于鼓励企业扩大投资；不利于高新技术产业、基础设施企业、重工业企业等资本密集产业发展；不利于我国出口产品在国际市场上的竞争，世界大多数国家实行的是消费型增值税，在增值税税负成本上较低，对企业征收生产型增值税将很大程度上降低产品的竞争力。

2.收入型增值税。

在生产型增值税计税增值额的基础上,允许固定资产折旧从货物和劳务的销售额中予以扣除,由于这种增值额等于工资、租金、利息、利润和折旧之和其内容相当于国民收入，故称为收入型增值税。

3.消费型增值税。

在生产型增值税计税增值额的基础上,扣除当期购入固定资产全部价值作为计税增值额。

其内容只包括消费品的价值,故称为消费型增值税。

优点：

避免重复征税；鼓励投资推进技术进步；增强出口产品在国际市场上的竞争力；计算简便。

缺点：

财政收入最少且不稳定。

1994年税制改革以来，我国一直实行生产型增值税。

之所以选择实行生产型增值税，主要是为确保财政收入和抑制当时固定资产投资过分膨胀的趋势，这对于保障财政收入、调控国民经济发展发挥了积极作用。

但实行生产型增值税，不允许企业抵扣购进固定资产的进项税额，存在重复征税，在一定程度上制约了企业技术改造的积极性。

随着近年来经济社会环境的发展变化，各界要求增值税由生产型向消费型转变的呼声很高。

增值税转型改革，所谓增值税转型，是指从生产型增值税转变为消费型增值税。

可以进一步消除重复征税因素，降低企业设备投资税收负担，有利于鼓励企业技术进步和促进产业结构调整，是我国税制改革的一项重要内容，也是宏观经济政策的重大调整。

党的十六届三中全会明确提出适时实施这项改革，“十一五规划”明确要求在十一五期间完成这一改革。

自2004年7月1日起，经国务院批准，东北、中部等部分地区已先后进行改革试点。

2008年政府工作报告提出，要研究制订全国增值税转型改革方案。

十一届全国人大一次会议审议通过的全国人大财经委关于预算草案的审查结果报告，明确提出争取2009年在全国推开增值税转型改革。

同时为应对条例修订时发生的国际金融危机对我国经济发展带来的不利影响，努力扩大需求，作为一项促进企业设备投资和扩大生产，保持我国经济平稳较快增长的重要举措，全面推行增值税转型改革的紧迫性更加突出，所以国务院决定自2009年1月1日起，在全国全面推开增值税转型改革。

举个例子说明一下生产型增值税到消费型增值税的转变对企业营销环境的改变

某企业销售货物117万元，销项税额17万元

当期购入原材料58.50万元，进项税额8.5万元

当期购入设备46.80万元，进项税额6.8万元

1、在“生产型”增值税税制下：

销项税额=17万元

进项税额=8.50万元

注：

购入设备的进项税额6.8万元不可以抵扣

应交增值税=17-8.50=8.50万元

税负率=8.50/（117-17）=8.50%

2、转型后，在“消费型”增值税税制下：

允许一次性扣除外购固定资产所含的增值税

应交增值税=17-8.5-6.8=1.70万元（增值税少交6.80万元）

税负率=1.70/（117-17）=1.70%（税负率下降6.80%）

增值税的类型（三种）

类　型

特　点

优　点

缺　点

1.生产型增值税

（我国1994-2008）

1.确定法定增值额不允许扣除任何外购固定资产价款

2.法定增值额＞理论增值额

保证财政收入

不利于鼓励投资

2.收入型增值税

1.对外购固定资产只允许扣除当期计入产品价值的折旧费部分

2.法定增值额＝理论增值额

完全避免重复征税

给以票扣税造成困难

3.消费型增值税（我国从2009年1月1日开始执行）

1.当期购入固定资产价款一次全部扣除

2.法定增值额＜理论增值额

体现增值税优越性，便于操作

减少财政收入

三、现行增值税的特征

⒈不重复征税，体现中性税收的特征，具有链条式的抵扣机制。

⒉增值税实行价外税，税金不包括在销售价格之内。

纳税人开具发票，税金与价格分开注明，为简化计税提供了方便。

实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税，但在实际当中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。

因此，我国也采用国际上的普遍采用的税款抵扣的办法，即根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率计算出销项税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。

比如：

你公司向a公司购进甲货物100件，金额为10000元，但你公司实际上要付给对方的货款并不是10000元，而是10000+10000*17%（假设增值税率为17%）=11700元。

为什么只购进的货物价值才10000元，另外还要支付个1700元呢？

因为这时，你公司作为消费者就要另外负担1700元的增值税，这就是增值税的价外征收。

这1700元增值税对你公司来说就是“进项税”。

a公司收了多收了这1700元的增值税款并不归a公司所有，a公司要把1700元增值税上交给国家。

所以a公司只是代收代缴而已，并不负担这笔税款。

当你向外销售时比如你销售价格为15000元，按照17％的增值税税率，你应该缴税2550元，增值税是对增值额缴纳税，因此你可以抵扣你前期购买商品所支付的增值税1700元，你实际缴纳增值税850元，相当于你只对15000-10000＝10000的增值额缴纳了税款。

所以这850元是b公司在向你公司购乙产品时付给你公司的，通过你公司交给国家。

b公司买了你公司的乙产品，再卖给c公司，c公司再卖给d公司……，这些过程都是要收取增值税的，直到卖给最终的消费，也就把增值税转嫁到了最终消费者身上了，所以增值税也是流转税。

　　如果你是一名会计，从会计分录中也看得出来：

　　你公司向a公司购进100件货物时，分录：

　　借：

原材料10000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）1700

　　贷：

应付账款——a公司11700

　　分录中并没有把收取的1700元做为公司的费用，而是做为“应交税金”，因为你公司是一般纳税人，进项税额可以抵扣。

　　你公司向b公司销售80件甲产品时，如果B公司没有付钱，分录：

　　借：

应收账款——b公司17550

　　贷：

主营业务收入15000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）2550

　　分录中并没有把向b公司收取的2550元增值税款做为公司的业务收入，而是挂“应交税金”，因为这并不归你公司所有，而是应交给国家的税收。

　　销项税额-进项税额=2550-1700=850元就是要交给国家的税收。

⒊增值税采用发票扣税法，实行凭全部统一的增值税专用发票注明税金和其他增值税扣税凭证进行抵扣的计税方法，计税准确，便于操作。

4．非全面型增值税。

全面型增值税，是指其征收范围包括生产、批发、零售以及服务等所有交易活动。

现行增值税征税范围不包括无形资产转让和不动产销售，以及除加工、修理修配劳务油气田劳务之外的服务交易。

5.两档基本税率17％和13％.

6.划分一般纳税人与小规模纳税人　

　　第二节　纳税人　　

一、增值税纳税人的基本规定

凡在我国境内销售货物或提供加工、修理、修配劳务，以及进口货物的单位和个人，都是增值税的纳税人。

1．必须有发生在中华人民共和国境内的应税行为。

这是界定增值税纳税人的第一个条件，是税收主权的直接体现。

根据我国现行法律的规定和行政区域的设置，香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区虽然是我国的领土，但由于其实行有别于祖国大陆的法律制度，实行独立的税收制度，保留独立的税收管辖权，自行立法规定税种、税率、税收豁免和其他税务事项，在税收制度上一般给予我国香港、澳门和台湾地区与其他国家或者地区相同的待遇，所以这里所说的中华人民共和国境内不包括我国的香港、澳门和台湾地区。

需要注意的是，这里强调的是应税行为发生在中华人民共和国境内，而不是纳税人在境内。

也就是说，只要销售货物的行为或者提供加工、修理修配的劳务，或者进口货物的行为发生在中华人民共和国境内，而不管行为人是否具有中华人民共和国国籍、是否在境内登记注册、居住地是否在境内，就都属于增值税的纳税人。

2．应税行为的范围限于销售货物或者提供加工、修理修配劳务或者进口货物。

这是界定增值税纳税人的第二个条件，也可以说是明确了应税行为的范围，即征税范围。

根据本条规定，并非从事所有的生产经营行为的人都是增值税的纳税人，而是只有从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务或者进口货物的人才是增值税纳税人。

也就是说，我国现行增值税的征税范围尚未包括所有的商品和劳务的生产流通领域，仍然有一些经营行为不征收增值税。

现行增值税的征税范围具体包括：

（1）销售货物。

销售货物，是指有偿转让货物的所有权，即转让方以取得货币、货物或者其他经济利益等为对价，将自己拥有的货物所有权转移给购买方的行为。

这里的交换对价不要求完全经济意义上的等价，转让的也是所有权，即完整的占有、使用、受益和处分权。

另外需要注意的是，这里所说的“货物”，是指有形动产，也包括电力、热力、气体等一些肉眼无法识别的货物，但不包括不动产和无形资产。

由于我国税收体系实行增值税与营业税分别征税的制度，销售不动产和转让无形资产属于营业税的征收范围，所以增值税征税范围中的“销售货物”不包括“销售不动产”和“转让无形资产”。

（2）提供加工、修理修配劳务。

由于提供加工、修理修配劳务与一般的工业生产领域关系密切，而且很多工业生产者同时也提供加工、修理修配劳务，或者存在很多加工、修理修配行为。

为避免增值税抵扣链条中断导致重复征税，加工、修理修配劳务也属于增值税征收范围，而不是作为营业税征收范围。

加工，是指受托加工货物，即委托方提供原材料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务，这些材料的所有权及最终形成的产品的所有权都属于委托方，受托方只是收取加工费。

修理修配，是指受托对损伤或者丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

这里需要注意的是，单位或者个体经营者聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务的，不属于本条规定的征税范围。

（3）进口货物。

与销售货物或者提供加工、修理修配劳务这种应税行为不同的是，销售货物或者提供加工、修理修配劳务是“卖”，而进口货物是“买”，两者在买卖关系上是反向的，似乎不具有共性，也不宜纳入同一税种的征税范围。

但从增值税原理来看，增值税属于间接税，税负可以转嫁给消费者负担，实际上是对消费行为征税，而进口货物虽然不是在进口国生产的，却是在进口国消费的，因此有必要对进口货物征收增值税。

另外，进出口货物涉及不同国家之间的税收制度管辖，出口国为了提高本国产品的国际竞争力往往对出口货物实行零税率政策，如果进口国不对进口货物征收增值税，则进口货物是不含税的，而相同或者类似的本国货物则是含税的，两者的竞争就不在同一起跑线上。

所以为了确保进口货物与本国货物的公平竞争，保证税负平衡，各国往往都对进口货物征收增值税，本条也作了如此规定。

3．纳税人可以是单位和个人。

这是界定增值税纳税人的第三个条件。

根据本条的规定，增值税的纳税人既可以是单位，也可以是个人。

“单位”包括：

（1）国有企业，即全部由国家出资设立的全民所有制企业，包括国有独资公司和非公司制企业，适用《公司法》中关于国有独资公司的规定及《全民所有制工业企业法》等法律法规；

（2）集体企业，即城乡集体所有制企业，也是公有制的一种形式，适用《乡村集体所有制企业条例》和《城镇集体所有制企业条例》等法律法规；（3）私有企业，即公有制之外的，由私人投资创办的企业，包括合伙企业、个人独资企业等，适用《合伙企业法》和《个人独资企业法》等法律法规；（4）股份制企业，即采取股份有限责任制的现代公司企业，也包括国有控股或者国有资本占主导地位的企业，主要适用《公司法》等法律法规；（5）外商投资企业，即外国投资者在中国境内设立的企业，包括中外合资企业、中外合作企业和外商独资企业，适用《外资企业法》、《中外合作经营企业法》和《中外合资经营企业法》等法律法规；（6）外国企业，即依据外国（地区）法律设立的企业及其在中国境内设立的分支机构等；（7）事业单位，是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利

用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织，由《事业单位登记管理暂行条例》等法律法规来规范；（8）社会团体，是指由中国公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照其章程开展活动的非营利性社会组织，由《社会团体登记管理条例》和《基金会管理条例》等法律法规来规范；（9）国家机关，包括根据宪法和组织法设立的政府机关、人大机关、司法机关等；（10）部队，包括人民解放军及武装警察部队；（11）其他企业和单位，包括以上十项尚未穷尽以及随着社会发展新出现的单位形式。

“个人”包括：

（1）个体工商户。

根据《民法通则》第二十六条规定，公民在法律允许的范围内，依法经核准登记，从事工商业经营的，为个体工商户。

个体工商户是从事生产经营的民事主体之一，但不具有法人资格，以个人财产对其债务承担无限责任，这与一般的自然人承担法律责任的形式一样，税收法律法规中一般也都是将其列入“个人”纳税人行列，如《城镇土地使用税暂行条例》就直接规定个体工商户为“个人”纳税人。

（2）其他个人。

主要是指自然人等形式。

同时符合以上三大条件的主体，就属于增值税的纳税人。

●　　租赁或承包，以承租人或承包人为纳税人。

●对报关进口的货物，以进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人为进口货物的纳税人。

●对代理进口货物，以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人。

●境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，以代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。

　　二、增值税纳税人的分类

　　1.划分目的：

配合增值税专用发票的管理

　　2.基本依据：

企业规模的大小

　　三、两类纳税人的认定及管理　

（一）一般纳税人和小规模纳税人的认定标准　　

生产货物或提供应税劳务的纳税人，或以其为主，并兼营货物批发或零售的纳税人

批发或零售货物的纳税人

小规模纳税人

年应税销售额在50万元以下

年应税销售额在80万元以下

一般纳税人

年应税销售额在50万元以上

年应税销售额在80万元以上

（二）小规模纳税人管理

　　年应税销售额超过小规模纳税人标准的其它个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，可选择按小规模纳税人纳税。

（三）一般纳税人管理

《增值税一般纳税人资格认定管理办法》已经2009年12月15日国家税务总局第2次局务会议审议通过，自2010年3月20日起施行。

1.纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额。

超过以上标准的，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

办理程序：

（1）纳税人应当在申报期结束后40日（工作日，下同）内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》（见附件1，以下简称申请表），申请一般纳税人资格认定。

（2）认定机关应当在主管税务机关受理申请之日起20日内完成一般纳税人资格认定，并由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。

纳税人应在收到《税务事项通知书》10日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，逾期不报送的，按照条例实施细则第三十四条，按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项，也不得使用专用发票。

　　（3）纳税人未在规定期限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应当在规定期限结束后20日内制作并送达《税务事项通知书》，告知纳税人。

2.年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人,可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

　　对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：

（一）有固定的生产经营场所；　　

（二）能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。

此类纳税人办理一般纳税人资格认定，向税务机关提供下列资料：

（1）《税务登记证》副本；

（2）财务负责人和办税人员的身份证明及其复印件；

　　（3）会计人员的从业资格证明或者与中介机构签订的代理记账协议及其复印件；

　　（4）经营场所产权证明或者租赁协议，或者其他可使用场地证明及其复印件；

（5）国家税务总局规定的其他有关资料

办理程序：

（1）主管税务机关应当当场核对纳税人的申请资料，经核对一致且申请资料齐全、符合填列要求的，当场受理，制作《文书受理回执单》，并将有关资料的原件退还纳税人。

　　对申请资料不齐全或者不符合填列要求的，应当当场告知纳税人需要补正的全部内容。

（2）主管税务机关受理纳税人申请以后，根据需要进行实地查验，并制作查验报告。

　　查验报告由纳税人法定代表人（负责人或者业主）、税务查验人员共同签字（签章）确认。

　　实地查验时，应当有两名或者两名以上税务机关工作人员同时到场。

　　实地查验的范围和方法由各省税务机关确定并报国家税务总局备案。

　　（3）认定机关应当自主管税务机关受理申请之日起20日内完成一般纳税人资格认定，并由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。

3.下列纳税人不属于一般纳税人：

（1）个体工商户以外的个人

（2）选择按小规模纳税人纳税的非企业性单位；

（3）选择按小规模纳税人纳税的不经常发生增值税应税行为的企业。

不认定程序：

应当在收到《税务事项通知书》后10日内向主管税务机关报送《不认定增值税一般纳税人申请表》（见附件2），经认定机关批准后不办理一般纳税人资格认定。

认定机关应当在主管税务机关受理申请之日起20日内批准完毕，并由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。

　　　4.纳税人一经认定为正式一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。

5.辅导期一般纳税人管理

1）适用对象：

“小型商贸批发企业”，是指注册资金在80万元（含80万元）以下、职工人数在10人（含10人）以下的批发企业。

只从事出口贸易，不需要使用增值税专用发票的企业除外。

认定办法所称“其他一般纳税人”，是指具有下列情形之一的一般纳税人：

增值税偷税数额占应纳税额的10%以上并且偷