煤矿企业资源税税收筹划案例.docx
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煤矿企业资源税税收筹划案例
第六章第二节资源税税收筹划
案例：
1
一、案例名称：
煤矿企业资源税税收筹划
二、案例适用：
第六章第二节资源税税收筹划
三、案例来源：
本案例来源于互联网四、案例内容：
山西省某煤矿以生产煤炭、原煤为主，同时也小规模生产洗煤和选煤，某月该煤矿发生如下业务：
（1）外销原煤5000吨，销售价为600元／吨。
（2）销售原煤2000吨，售价为550元／吨。
（3）销售本月生产的选煤100吨，选煤回收率为70％，售价1200元／吨。
（4）移送加工煤制品用原煤1500吨。
（5）用本月生产的80吨选煤支付发电厂电费。
当月煤矿购进原材料及辅助材料准予抵40的进项税额为250000元。
山西省原煤资源税单位税额为0.5元／吨，月底煤矿计算应纳的资源税和增值税为：
应纳资源税课税数量为：
5000＋2000＋100＋1500＋80＝8680（吨）
应纳资源税税额＝8680×0.5＝4340（元）
增值税销项额为
（5000×600＋2000×550＋100×1200＋80×1200＋1500×550）×17％＝873970（元）
应纳增值税＝873970－250000＝623970（元）
五、筹划分析：
由于有关财务人员不清楚资源税的征税范围，同时不了解增值税与资源税之间的关系以及煤炭类产品所适用的增值税税率，导致该煤矿多缴税312851.4元。
第一，选煤不缴纳资源税，但要依加工的回收率转化为原煤计缴资源税。
现行资源税税法中有关煤的规定主要有：
（1）煤炭是资源税的应税项目，它仅指原煤，洗煤、选煤和其他煤炭制品不征税。
（2）原煤应税数量是外销或自用的数量。
（3）煤炭，对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算为原煤数量作为课税数量。
由此可见，只有原煤才征收资源税，对于洗煤、选煤以及其他煤炭制品，要根据加工的综合回收率折算为原煤后计缴资源税，因此，该矿厂实际应缴纳的资源税为：
［5000＋2000＋1500＋（100＋80）／0.7］×0.5＝4378.6（元）
第二，资源税纳税人开采或者生产应税产品自用的资源，要以自用数量为课税对象缴纳资源税。
但是，根据增值税法，将自产的货物用于生产应税项目，不属于视同销售行为，不用缴纳增值税。
因此，移送加工煤制品的1500吨原煤不需缴纳增值税，只需纳资源税。
第三，煤炭制品适用的增值税税率为13％，而不是17％。
因此，矿厂应纳增值税为：
（5000×600＋2000×550＋180×1200）×13％－250000＝311080（元）
煤矿厂应纳增值税、资源税共计315458.6元。
六、筹划点评：
资源税是开采资源的单位及个人应纳的一个重要税种，在计算资源税时，应注意以下三点：
1.分清哪些资源征税，哪些资源不征税。
目前，资源税只对矿产品和盐征收，具体包括原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、盐七类。
特别应注意的是，下列资源产品不征资源税：
（1）人造石油。
（2）煤矿生产的天然气。
（3）开采原油过程中用于加热、修井的原油。
2.注意征收资源税的产品一定是指原矿或初级产品，对于精矿、选矿需根据综合回收率或选矿比换算为原矿再计征资源税。
3.资源税纳税人生产或开采应税产品销售或自用视同销售时不仅要交资源税，同时又符合了增值税的征税范围，为增值税的纳税人，所以该纳税人即要交资源税，又要交增值税。
因此，纳税人必须清楚二者在计算时的差异：
（1）资源税是价内税，计算方法是从量定额征收，计税时不考虑价格问题，计税依据为初级应税资源产品的销售数量或自用数量。
增值税为价外税，其销项税实行从价定率计征，计税依据为不合增值税的销售额，即：
销售额＝应税资源的课税数量×单价（不含增值税）
（2）资源税应以初级矿产品数量为计税依据，如果是加工矿则需还原成原矿；
增值税可对原矿征收，也可对加工矿征收，如为加工矿，不需要还原。
七、筹划启示：
资源税是指对在我国境内开采应税资源的矿产品或者生产盐的单位和个人，就其销售或自用的数量为计税依据，采用从量定额的办法征收的一种税。
资源税的筹划要注意：
1利用折算比进行筹划：
通过企业自身估计的实际综合回收率或选矿比与税务机关确定的综合回收率或选矿比进行比较，选择比例高的核算方式，可以少缴纳资源税。
2不同应税产品分开核算的筹划：
纳税人如有兼营不同税目的产品或减免税项目的产品，一定要单独且准确核算，以避免不必要的税收支出。
3利用税收优惠政策进行筹划：
纳税人应充分了解并运用税法中的优惠政策，以减轻税收负担。
第一节企业设立的税收筹划案例
案例：
1
一、案例名称：
“外购”改“设厂”方便又实惠
二、案例来源：
《税务筹划》
三、案例适用：
第七章第一节企业设立的税收筹划
四、案例内容：
虹桥实业股份公司主要生产高科技环保设备。
公司成立于２０世纪９０年代初，１０多年来，已从一家小型镇办企业，发展成拥有固定资产４．３１亿元、年创利２．１亿元的股份制企业。
2000年初，公司决定上马扩产污水处理技改项目，计划投资２．５２亿元。
但在投资这一项目时，公司遇到设备采购、税款抵免的难题。
相关法规
《财政部国家税务总局关于印发〈技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法〉的通知》（财税字［１９９９］２９０号）规定：
“对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的４０％，可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。
企业每一年度投资抵免的企业所得税税额不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。
如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过５年。
”
五、筹划分析：
虹桥公司的技改项目符合以上条件，并已取得当地经贸委审批的《符合国家产业政策项目确认书》。
如果购买国产设备，虹桥公司可以享受１００８０万元（２５２００００００×４０％）的所得税优惠。
根据预测，公司只需３年就能在“新增税款”中抵免完所得税优惠。
但是，该项目所涉及的主要设备目前我国还不能制造，必须向国外购买，而如果购买外国的设备，虹桥公司不能享受税收优惠。
如果不直接向国外购买成套设备，而是购置分析仪器等目前我国还不能制造的零部件，其他大量的配套设施则采用国产设备来自行加工组装，只需人民币１．６８亿元，可以节约投资成本８４００万元。
但是，公司购置的分析仪器、国产的配套零部件也不符合税法规定的“国产设备”要求，不能享受投资抵免所得税的优惠。
能否找到一个既能享受税收优惠，又能适应工程技术要求并且降低投资成本的两全之策呢？
虹桥公司拥有全国一流的科研所，有自制许多高水平设备的生产能力。
注册税务师给虹桥公司出了一个主意：
成立一个设备制造厂。
于是，虹桥公司投资组建了一家设备制造厂——长源机器设备制造公司，由长源公司按虹桥公司的技术要求向国外购买分析仪器，采购其他辅助实施，组装生产出符合要求的设备再销售给虹桥公司。
这样，虹桥公司就符合税法规定的“购置国产设备”的条件，在适应环保技术要求、降低投资成本的同时，也享受到了税收优惠。
纳税核算
该项目按计划在３年内投资完成。
虹桥公司２０００年、２００１年、２００２年从长源公司购置的设备金额均为８４００万元（含税），１９９９年、２０００年、２００１年、２００２年应纳的所得税款（未抵免前）分别为８４０万元、１６８０万元、３９２０万元、６３００万元。
３年内，长源公司购置的原辅材料每年均为５６００万元（含税），公司利润率为１０％，适用的增值税税率为１７％、城建税税率为７％、教育费附加征收率为３％、所得税税率为３３％。
长源公司３年累计应纳税费
应纳增值税＝销项税额－进项税额＝８４００×３÷（１＋１７％）×１７％－５６００×３÷（１＋１７％）×１７％＝１２２０．５１（万元）
应纳城建税及教育费附加＝１２２０．５１×（７％＋３％）＝１２２．０５（万元）
应纳企业所得税＝８４００×３÷（１＋１７％）×１０％×３３％＝７１０．７７（万元）
制造公司应纳税费合计＝１２２０．５１＋１２２．０５＋７１０．７７＝２０５３．３３（万元）
虹桥公司可以享受的所得税优惠
１．虹桥公司２０００年购置设备８４００万元，可以在２０００年至２００４年抵免所得税３３６０万元（８４００×４０％）。
２０００年“新增税款”＝本年应纳所得税－１９９９年应纳所得税＝１６８０－８４０＝８４０（万元），可以抵免８４０万元，尚有２５２０万元可在以后年度抵免。
２０００年，实际缴纳所得税＝１６８０－８４０＝８４０（万元）
２．２００１年购置设备８４００万元，虹桥公司可以在２００１年至２００５年抵免所得税３３６０万元。
第一次购置设备“新增税款”＝２００１年应纳所得税－１９９９年应纳所得税＝３９２０－８４０＝３０８０（万元），大于３３６０万元，虹桥公司可以抵免２５２０万元。
至此，第一次购置设备３３６０万元全部抵免完。
第二次购置设备“新增税款”＝２００１年应纳所得税－２０００年实际应纳所得税＝３９２０－８４０＝３０８０（万元），小于３３６０万元，虹桥公司只能抵免１４００万元，尚有１９６０万元（３３６０－１４００）在以后年度抵免。
２００１年实际缴纳所得税＝３９２０－２５２０－１４００＝０（万元）
３．２００２年购置设备８４００万元，虹桥公司可以在２００２年至２００６年抵免所得税３３６０万元。
第二次购置设备“新增税款”＝２００２年应纳所得税－２０００年实际应纳所得税＝６３００－８４０＝５４６０（万元），大于１９６０万元，虹桥公司可以抵免１９６０万元。
至此，第二次购置设备３３６０万元已全部抵免完。
第三次购置设备“新增税款”＝２００２年应纳所得税－２００１年实际应纳所得税＝６３００－０＝６３００（万元），大于３３６０万元，虹桥公司可以一次性抵免第三次购置设备３３６０万元。
２００２年实际缴纳所得税＝６３００－１９６０－３３６０＝９８０（万元）
至此，虹桥公司的１００８０万元税款全部获得抵免。
虹桥公司为了享受税收优惠而专门设立了一个将进口设备和其他辅助配套零部件转换成“国产设备”的长源公司，增加了各种税费２０５３．３２万元，及一定的开办费用、人员工资和利息费用等。
但是，虹桥公司却获得１００８０万元的税收抵免优惠，同时，节约的投资成本大致相当于８４００－２０５３．３２＝６３４６．６８（万元）。
六、筹划点评：
对于同一项目分年度购置国产设备享受税收优惠的情形，企业应当注意三点：
一是如果设备购置前一年度企业享受所得税优惠，应以享受税收优惠后的应纳税额作为基数。
如果设备购置前一年度企业的利润为亏损，则基数为０；
二是计算顺序应为国产设备先购置先抵免，分别计算；
三是由于制造公司（长源公司）与股份公司（虹桥公司）存在着关联关系，股份公司应当按照公平交易对设备进行合理定价，既不能因为固定资产进项税额不得抵扣而故意压低设备价款以减少制造公司的增值税额，也不能因为多抵免所得税而擅自抬高设备的价款。
案例：
2
一、案例名称：
厂址不同，税收有别
二、案例来源：
中国税务报第2627期
三、案例适用：
第七章第一节企业设立的税收筹划
四、案例内容：
某县是一个木、竹资源非常丰富的农业县。
近日，一个浙江老板张某来到该县，并对该县的树木、毛竹资源进行了全面考察后，决定投资兴建一个木竹制品有限公司。
筹建木竹制品有限公司的事进展比较顺利，只有选择厂址的问题令张某犹豫不决。
一种意见是将厂址定在县城的工业园区，另一种意见是定在木竹产区的甲乡。
建议将厂址定在县城附近的工业园区内的理由有三点：
一是园区内对招商引资的企业有各种优惠政策，基础设施也比较完善；二是外来投资企业比较集中，便于管理和服务；三是人流、物流、资金流比较集中，有利于企业产品销售。
建议将厂址选在木竹产区的甲乡的理由有四点：
一是乡政府对外商来投资和县里一样也有优惠政策，基础设施也还不错。
二是便于确定与当地木竹承包专业户长期的供货关系。
三是有利于降低企业产品成本。
该乡富余劳动力比较多，工资相对比较低；乡里离县城有40公里，将木竹就地加工后生产出成品然后运抵县城比将木竹原材料直接运抵县城加工可降低运费支出。
四是就地办厂，能增加当地就业机会，能得到当地政府和老百姓的支持。
通过上述两种意见的分析，投资商张某真是犯了难，一时难以下决心，这时张某想起向税务机关进行咨询。
五、相关政策法规：
一是按照《城市维护建设税暂行条例》第四条规定，纳税人所在地在县城、镇的，税率为5％；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为1％。
即在县城工业园区办厂应缴纳的城市维护建设税税率是5%；在乡村办厂应缴纳的城市维护建设税是1%。
二是按照《房产税暂行条例》第一条：
“房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收”和《城镇土地使用税暂行条例》第二条：
“在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税义务人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税”的规定，在县城工业园区办厂要申报房产税和城镇土地使用税；而在乡村办厂则不需要缴纳房产税和城镇土地使用税。
六、筹划分析：
张某算了三笔账：
第一笔是工资账。
企业预计招收员工100名，如果在县城工业园区办厂，平均月工资为1000元；如果在甲乡办厂，平均月工资为800元。
这样工资这项支出全年相差24万元。
第二笔运费账。
假定在县城工业园区办厂，全年货物运费总支出为100万元；那么在甲乡办厂，全年货物运费总支出会减少1/4，即为80万元。
第三笔是税收账。
就是按照投资规划，企业占地面积3500平方米，建筑物投资300万元，全年预计实现增值税100万元。
如果厂办在县城工业园区，应缴纳城市维护建设税5万元、城镇土地使用税（按2元/平方米计算）7000元、房产税2.52万元（300×70%×1.2%）；如果公司办在乡里，应缴纳城市维护建设税1万元。
这样一年的城建税、房产税、土地使用税等3种税相差7.22万元；同时还将涉及所得税税前工资调整和企业所得税。
通过综合分析和算账，投资商张某最后作出决定：
把木竹制品有限公司设在木竹产区的甲乡，即主要厂区、管理机构设在甲乡，同时在县城工业园区内设立库房和业务办事处等非独立核算的分支机构。
这样既最大限度地降低了企业支出，又发挥了园区的辐射效应。
由此可见，税收在企业选择厂址有时会发挥很大的作用。
案例：
3
一、案例名称：
50亿税收优惠是如何取得的？
----看一汽大众的税务筹划
二、案例来源：
《税务筹划》2004年第5期
三、案例适用：
第七章所有章节
四、案例内容：
一汽大众是中国一汽集团与德国大众公司合资创办的外商投资企业，它主要生产奥迪、宝来、捷达以及高尔夫牌小轿车。
一汽大众成立于1991年，已经有十几年的历史，截至2002年年底，德国大众公司的中国国内合资品牌车（包括一汽大众和上海大众），在我国国内市场占有率始终保持在40%～50%，是我国轿车市场的领跑者。
本文根据公开资料对一汽大众的税务筹划进行了浅层次的分析，相信从中可以初步领略到跨国公司的税务筹划技巧。
选址方面的筹划
从一汽大众对设立地址的选择看，德国的大众公司在与中国一汽集团成立合资公司之初选择在长春经济技术开发区内。
该开发区属于国务院批准的国家级开发区，在区内的外资企业除享受法定的所得税“免二减三”优惠外，其执行的企业所得税税率为15%的优惠税率，单此一项就会为合资公司带来巨大的税务收益。
盈利期间的所得税筹划
1）一汽大众公司于1991年2月6日正式成立，自1998年开始进入获利年度。
1998、1999两年，按照相关政策公司合计免征企业所得税7.3亿元；2000至2002三年属于减半征收所得税，税率为15%/2，共计减征企业所得税29.3亿元。
2）在生产环节，一汽大众公司向外方股东德国大众公司支付了巨额的技术转让费。
按照我国相关税法的规定，该类技术转让费需缴纳预提所得税，基本税率为20%。
根据中国与德国签订的税收协定，该所得税可以减按10%税率征收，一汽大众公司由此累计享受的税收优惠约2亿元。
3）一汽大众在采购国产设备投资抵免所得税和技术开发费加计扣除的综合利用共计享受税收优惠近0.8亿元。
从上述资料来看，一汽大众在生产环节几乎利用了我国所有的外资企业所得税的优惠政策，并且取得了不错的筹划效果。
流转税方面的筹划
1）由于一汽大众生产的环保型小汽车均符合减征30%消费税税收优惠范围，根据财政部、国家税务总局联合下发的批复，2000～2002年，该公司生产的奥迪、宝来、捷达等符合欧洲Ⅱ号排放标准的环保型小汽车共获准减征消费税10.8亿元。
2）在增值税方面，一汽大众公司由于享受1994年新税制改革以来外商投资企业改征增值税、消费税的超税负返还越3.5亿元。
编者注：
上述税款返还不应属于税务筹划范畴，这属于国家税务政策调整的额外收益。
另外对于小轿车的消费税减征办法在2004年已经停止执行。
综合上述情况，一汽大众公司1998年以来已累计获得税收优惠50多亿元。
从纳税人角度来看，企业的税务筹划取得了良好的效果，而且所进行的税务筹划都是利用国家的优惠政策取得；从国家的角度来看，一汽大众的税务筹划虽然从客观上减少了国家的税收，但是其进行的筹划都是符合国家税务法规的立法意图，达到了国家引进外资，发展经济的目标；而且从目前的情况来看，税务优惠的后续效果得到了体现，一汽大众2002年一年的税收就缴纳了50多亿元。
再投资的税务筹划
面对中国这个全世界发展潜力最大的汽车市场，一些知名厂商纷纷加大了投资中国的力度，面对激烈的市场竞争，德国大众公司为了保持原有的市场优势，决定增资在中国设立新的生产厂。
经过几番激烈争论，大众汽车公司选择把新的工厂设在了长春市。
据媒体公布的资料，德国大众公司与一汽集团合资设立的新工厂，预计投资总额为100亿元人民币（约10亿欧元），新工厂将于2007年建成，届时年产将达到33万辆。
同时，一汽大众公司现有的生产能力也将从30万辆扩充到33万辆，新厂建设加上原厂扩能，将使长春市一汽大众的产量扩大一倍以上。
《中华人民共和国中外合资经营企业法》及相关规定要求中外合资经营企业的注册资本必须达到投资额的1/3以上，因此，一汽大众公司新厂的注册资本至少要34亿元人民币。
假定中外投资比例为6︰4，德方则需要投资13.6亿元人民币。
据说，一汽大众公司新厂的德方新增资本，全部为该公司历年未分配利润的转增，且该部分未分配利润主要来源于2000至2002年度，而这部分利润是一汽大众公司销售现有车型（如奥迪、捷达和宝来）赚来的，从中可以看到在国内轿车生产厂商纷纷降价的时候，一汽大众为何坚持不降价的原因，那就是利用该部分利润形成再投资的资本金。
根据我国税法，外方投资者利用起在中国境内取得的投资收益再投资时，对该部分收益原缴纳的企业所得税可享受40%退税的优惠，而且按照财政部、国家税务总局《关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》（财税[2002]56号）规定，从事国务院批准的《外商投资产业指导目录》中鼓励类项目的外商投资企业，追加投资形成的注册资本额达到或超过6000万美元的新增投资项目所取得的所得，可单独计算并享受税法所规定的企业所得税“免二减三”优惠政策。
从德国大众公司的新的投资方案来看，把新车型（如宝来轿车等）维持在较高利润水平，用这笔利润来增资扩厂，再取得更加合理的投资回报，这种经营方略已不仅仅限于一种单纯的税务筹划，而是一种高层次的资本经营。
新生产厂的主要生产品种为宝来和高尔夫系列小汽车，到2007年，年产宝来车可达14万辆。
从该方案来看，新厂的赢利水平将远远高于老厂的投资所得，其单独享受的所得税优惠也是一个可观的数字。
有业内人士谨慎评论：
“老百姓虽然对一汽大众的关注主要在车型和车价方面，但从税收角度看，一汽大众的新、老厂投资建设几乎采用了我国现行税法中一切可以利用的税收优惠，并从中大受其益。
由此可见，一个企业合理选择税收政策是多么重要。
”
五、筹划点评：
从一汽大众的税务筹划手法看，我们得到的启示颇多：
一是税务筹划是利用符合税法立法精神的相关法规进行，如所得税减免、消费税减征、再投资鼓励政策的利用，既能实现纳税人的筹划目标，又可实现税务法规立法的意图。
对于负责任的企业来说，自身利益的最大化与社会利益的一致性是企业发展是统一的。
二是税务筹划的目标，不能把税负最低作为税务筹划的目标，税务筹划的目标应该符合企业发展战略，即企业股东利益的最大化。
一汽大众公司的税务筹划即体现了该原则。
三是税务筹划应该是全面、整体的筹划，从企业的设立之初到企业的再投资整体规划，不能从一点着眼，而是要与企业的发展战略相联系，这样才能实现税务筹划的目标---企业股东利益的最大化。
从一汽大众再投资建新生产厂的做法可以略见一斑。
综上所述，税务筹划发展到今天，已经成为企业管理体系的一部分，成为提高企业收益水平的重要工具之一。
所以，税务筹划方案是否可行必须放在企业发展战略的范畴中去考虑，这将是税务筹划的发展趋势。
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