金融资产转移的形式和作用Word文件下载.docx

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3、金融资产证券化的参与主体（P59）

4、金融资产证券化的风险管理（P61）：

就是各个参与主体在参与过程中应该怎么做才能避免不幸发生。

将股权投资、债权投资、基金投资等金融资产出售给其他企业，也是金融资产转移的常见形式，这时，企业应当在收取该金融资产现金流量的合同权利终止时，终止确认该金融资产。

（P64）

三、金融资产转移会计：

核心问题是被转移的金融资产是否应当终止确认，以及如果应当终止确认，应当在多大程度上终止确认。

终止确认，指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。

1、金融资产转移的确认

1、（应）终止确认的金融资产转移

1、企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入放的，应当终止确认该金融资产。

2、企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产。

2、不（应）终止确认的金融资产转移（P65）

2、金融资产转移的计量：

就是会计上怎么做账。

1、满足终止确认条件的金融资产转移（P66）

2、不满足中指确认条件的金融资产转移（P67）

【例2】2010年3月15日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为300000元，增值税销项税额为51000元，款项尚未收到。

双方约定，乙公司应于2010年10月31日付款。

2010年6月4日，经与中国银行协商后约定：

甲公司将应收乙公司的货款出售给中国银行，价款为320000元；

在应收乙公司货款到期无法收回时，中国银行不能向甲公司追偿。

假定不考虑其他因素。

2010年6月4日甲公司与应收债权出售有关的账务处理如下：

借：

银行存款320000

营业外支出31000

贷：

应收账款351000（终止确认）

【例3】2010年4月15日，甲公司销售一批商品给丙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税销项税额为17万元，款项尚未收到。

双方约定，丙公司应于2010年10月31日付款。

2010年6月15日，经与中国银行协商后约定：

甲公司将应收丙公司的货款出售给中国银行，价款为115万元；

在应收丙公司货款到期无法收回时，中国银行可以向甲公司追偿。

甲公司与应收债权出售有关的账务处理如下（单位：

万元）：

①2010年6月15日出售应收债权

借：

银行存款115

短期借款——利息调整2

短期借款——成本117

②2010年10月31日货款到期，丙公司将货款支付给中国银行时，甲公司账务处理

借:

财务费用2

短期借款——利息调整2

应收账款——乙公司117

③如果2010年10月31日货款到期，丙公司无法将货款支付给中国银行时，甲公司偿还银行借款，甲公司账务处理

银行存款117

【要点提示】金融资产转移，关键是判断风险报酬是否转移，来确定是否应终止确认金融资产。

【例4】甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200000元，增值税销项税额为34000元。

当日收到乙企业签发的不带息商业承兑汇票一张，该票据的期限为3个月。

相关销售商品收入符合收入确认条件。

甲企业的账务处理如下：

①销售实现时：

应收票据234000

主营业务收入200000

应交税费——应交增值税（销项税额）34000

②如果甲企业在该票据到期前向银行贴现，且银行拥有追索权，则表明甲企业的应收票据贴现不符合金融资产终止确认条件，应将贴现所得确认为一项金融负债（短期借款）。

假定甲企业贴现获得现金净额231660元，则甲企业相关账务处理如下：

银行存款231660

短期借款——利息调整2340

短期借款——成本234000

③贴现到期时，乙公司支付了票据款，甲公司账务处理

财务费用2340

短期借款——利息调整2340

短期借款——成本234000

应收票据234000

贴现到期时，乙公司未支付票据款，甲公司账务处理

银行存款234000

应收账款——乙公司234000

【例5】甲公司2010年3月1日向乙公司销售一批产品，货款为150万元，增值税额为25.5万元，收到乙公司签发的一张3个月期限的银行承兑汇票，面值为175.5万元。

①甲公司销售时（单位：

万元）

应收票据175.5

主营业务收入150

应交税费——应交增值税（销项税额）25.5

②4月15日，甲公司将该应收票据背书转让，以取得生产经营所需的原材料，该材料含税总价款为175.5万元。

甲公司账务处理为：

原材料150

应交税费——应交增值税（进项税额）25.5

应收票据175.5

【例6】甲公司有关可供出售金融资产交易情况如下：

①2009年12月5日购入股票100万元，发生相关手续费、税金0.2万元，作为可供出售金融资产：

可供出售金融资产——成本100.2

银行存款100.2

②2009年末，该股票收盘价为108万元：

可供出售金融资产——公允价值变动7.8

资本公积——其他资本公积7.8

③2010年1月15日出售全部股票，收到110万元

银行存款110

资本公积——其他资本公积7.8

贷：

——公允价值变动7.8

投资收益（110－100.2）9.8

【要点提示】可供出售金融资产应将公允价值变动计入资本公积，在出售可供该金融资产时，将原计入资本公积的金额转入投资收益，目的是将未实现收益转为已实现收益。

习题一：

练习应收账款出售

A公司将一笔因销售商品形成的应收账款出售给银行，售价为800万元，双方协议规定不附追索权。

该应收账款的账面余额为1000万元，已计提坏账准备150万元。

A公司根据以往经验，预计与该应收账款的商品不会发生销售退回。

A公司将此应收账款出售给银行时确认了营业外支出金额50万元。

要求：

根据上述资料，假设不考虑其他因素，逐项分析、判断A公司对上述金融资产转移的会计处理是否正确，并简要说明理由。

【答案】A公司的会计处理正确。

理由：

A公司出售应收账款不附追索权，与金融资产有关的风险报酬已经转移，应终止确认该应收账款，确认营业外支出50万元（价款800-账面价值850）。

习题二：

练习各种金融资产转移

甲公司2010年有关金融资产的交易事项如下：

（1）2010年1月1日，甲公司从活跃市场上购入乙公司同日发行的5年期债券30万份，支付款项（包括交易费用）3000万元，准备持有至到期。

该债券票面价值总额为3000万元，票面年利率为5％，乙公司于每年年末收取本年度利息。

2010年年末甲公司收取了本年度利息150万元，持有至到期投资期末摊余成本为3000万元。

2010年末由于资金紧张，甲公司决定将该债券出售给乙公司，取得价款3000万元。

同时与乙公司签订协议，1年后按照3200万元价格回购，该债券的利息由甲公司收取。

甲公司在会计处理时，终止确认了该金融资产，借记&

#8220;

银行存款&

#8221;

科目3000万元，贷记&

持有至到期投资&

3000万元。

（2）2010年3月1日，甲公司从活跃市场上购入丙公司股票1000万元，甲公司将该股票分类为可供出售金融资产。

6月末，该股票公允价值为1100万元，甲公司将公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）100万元。

7月1日，甲公司将该股票按当日市价出售给乙公司，取得价款1200万元。

同时与乙公司约定，2011年7月1日甲公司将该股票回购，回购价按当日股市收盘价计算。

甲公司对出售股票的会计处理是：

终止确认了该金融资产，同时确认投资收益200万元。

（3）2010年12月1日，甲公司将某项账面余额1000万元的应收账款（已计提坏账准备200万元）转让给丁投资银行，转让价格为当日公允价值750万元；

同时与丁投资银行签订了应收账款的回购协议。

回购协议规定，甲公司在3个月后回购，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。

甲公司终止确认了该笔应收账款，将转让损失50万元计入了当期损益。

（4）甲公司将销售产品取得的一张面值为2000万元的银行承兑汇票到工商银行贴现，取得贴现净额1980万元。

同时与工商银行约定，工商银行无论能否收回该笔票据款与甲公司无关。

甲公司在会计处理时，终止确认了该笔应收票据，将贴现息20万元计入了当前损益。

根据上述资料，假设不考虑其他因素，逐项分析、判断甲公司对上述金融资产转移的会计处理是否正确，并简要说明理由。

【答案】

（1）甲公司对出售持有至到期投资的会计处理不正确。

该笔业务属于售后回购，由于回购价格固定，与该金融资产有关的风险报酬并没有转移，不应终止确认该金融资产。

甲公司应借记&

其他应付款&

科目3000万元。

（2）甲公司出售丙公司股票会计处理正确。

甲公司按当日市价出售股票，同时按照约定的回购日当日价格回购，表明与该金融资产有关的风险报酬已经转移到购入方，甲公司应终止确认该金融资产，确认投资收益200万元。

出售时的账务处理是：

银行存款1200

资本公积——其他资本公积100

可供出售金融资产1100

投资收益200

（3）甲公司对出售应收账款的会计处理不正确。

以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购，实际上是以该应收账款作质押取得借款，风险报酬并没有转移，不应终止确认该笔应收账款。

（4）甲公司应收票据贴现的会计处理正确。

不附追索权的应收票据贴现，其风险报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认损益。

【例】某企业向A银行出售一项应收账款117万元，取得价款110万元，与该应收账款所有权有关的风险和报酬已转移（不附追索权），则企业的处理是：

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　110

　　　　营业外支出　　　　　　　　　　　7（出售损失）

　　　　贷：

应收账款　　　　　　　　　　　117

【例】甲公司向A银行出售一项应收账款117万元，取得价款110万元，与该应收账款所有权有关的风险和报酬没有转移（附追索权），则甲公司的处理是：

　　　　短期借款——利息调整　　　　　　7

短期借款——成本　　　　　　　117

　　实际工作中，也可以这样写分录：

　　　　财务费用　　　　　　　　　　　　7

短期借款　　　　　　　　　　　117

　　【注意】附追索权的应收账款保理方式下，不代表一定不能终止确认。

　　如上例，假设甲公司应收乙公司账款，乙公司的财务状况非常好，不存在还款困难，此时甲公司出售应收账款的风险和报酬已经转移，可以终止确认。

　【例1】20&

#215;

7年1月1日，甲公司将持有的乙公司发行的10年期公司债券出售给丙公司，经协商出售价格为330万元，20&

6年12月31日该债券公允价值为310万元。

该债券于20&

6年1月1日发行，甲公司持有该债券时已将其分类为可供出售金融资产，面值为300万元，年利率6%（等于实际利率），按年支付利息。

『分析提示』根据上述资料可以判断，甲公司持有的该笔债券划分为可供出售金融资产，按照规定应当以公允价值计量，并且公允价值的变动应计入所有者权益。

　　出售该笔债券时，首先应确定出售日该笔债券的账面价值。

根据例子所述情况，资产负债表日（即20&

6年12月31日）该债券的公允价值为310万元，因此出售日该债券账面价值为310万元，即&

可供出售金融资产&

账户余额为310万元。

　　其次，应确定已计入所有者权益的公允价值变动额。

按照规定，企业按期计提利息时，应当借记&

应收利息&

科目，贷记&

投资收益&

科目，同时，按其差额，贷记或借记&

可供出售金融资产——利息调整&

科目。

资产负债表日可供出售金融资产公允价值高于其账面余额的差额，应当借记&

资本公积——其他资本公积&

科目；

反之作相反会计分录。

经计算，20&

6年12月31日甲公司应确认应收利息和投资收益18（300&

6%）万元。

同时，该债券以公允价值计量，公允价值变动额应当计入资本公积。

因此，原直接计入所有者权益的利得为10（310－300）万元。

　　最后，确定甲公司出售该债券形成的损益。

按照金融资产整体转移形成的损益的计算公式计算，出售该债券形成的收益为30（330－310＋10）万元。

　　甲公司出售该债券业务应作如下会计分录：

银行存款　　　　　　　　　　　　　3300000

可供出售金融资产　　　　　　　　　3100000

　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　200000

　　同时，将原计入所有者权益的公允价值变动利得或损失转出

资本公积——其他资本公积　　　　　　100000

投资收益　　　　　　　　　　　　　　100000

　　【例2】沿用【例1】，甲公司将债券出售给丙公司时，同时签订了一项看涨期权合约，期权行权日为20&

7年12月31日，行权价为400万元，期权的公允价值（时间价值）为10万元。

假定行权日该债券的公允价值为300万元。

其他条件不变。

『分析提示』本例中，由于期权的行权价（400万元）大于行权日债券的公允价值（300万元），因此，该看涨期权属于重大价外期权，即甲公司在行权日不会重新购回该债券。

所以，在转让日，可以判定债券所有权上的风险和报酬已经全部转移给丙公司，甲公司应当终止确认该债券。

但同时，由于签订了看涨期权合约，获得了一项新的资产，应当按照在转让日的公允价值（10万元）确认该期权。

　　甲公司出售该债券业务应做作如下会计分录：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　3300000

　　　　衍生工具——看涨期权　　　　　　　　　　　100000

可供出售金融资产　　　　　　　　　　　　3100000

　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　300000

资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

【例3】A商业银行与B商业银行签订一笔贷款转让协议，A银行将该笔贷款90%的受益权转让给B银行，该笔贷款公允价值为1100000元，账面价值为1000000元。

假定不存在其他服务性资产或负债，转移后该部分贷款的相关债权债务关系由B银行继承，当借款人不能偿还该笔贷款时，也不能向A银行追索。

不考虑其他相关因素。

　　A商业银行应作如下会计处理：

『分析提示』

（1）判断应否终止确认

　　由于A银行将贷款的一定比例转移给B银行，并且转移后该部分的风险和报酬不再由A银行承担，A银行也不再对所转移的贷款具有控制权，因此，符合金融资产转移准则中规定的部分转移的情形，也符合将所转移部分终止确认的条件。

（2）计算终止确认和未终止确认部分各自的公允价值

　　由于A银行将该笔贷款90%的受益权转让给B银行，根据例子所述情况，A银行应确认此项出售所收到的价款为990000（1100000&

90%）元，保留的受益权为110000（1100000－990000）元。

　　（3）将贷款整体的账面价值在终止确认部分和未终止确认部分进行分摊

　　由于所转移贷款整体的账面价值为1000000元，终止确认部分和未终止确认部分各自公允价值为990000元和110000元，应将贷款整体账面价值进行如下分摊，见表5－2。

　　表5－2　　　　　　　　　单位：

元

各自公允价值

占整体公允价值的百分比

分摊后的账面价值已转移部分

990000

90%

900000未转移部分

110000

10%

100000合计

1100000

100%

1000000