2019年注册会计师审计荆晶零基础讲义0101.docx

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审计

2019年注册会计师考试辅导

第一模块 审计基本概念

第一模块 审计基本概念

第1讲 什么是审计

第2讲 审计对象——证、账、表第3讲 审计目标

第4讲审计风险第5讲审计程序第6讲审计证据

第7讲 审计工作底稿

第1讲 什么是审计

【案例导引】-审计的起源英国南海股份公司的泡沫

1710年英国用发行中奖债券所募集到的资金，创立了南海股份公司。

该公司以发展南大西洋贸易为目的，获得了专卖非洲黑奴给西班牙、美洲的30年垄断权，其中公司最大的特权是可以自由地从事海外贸易活动。

南海公司虽然经过近10年的惨淡经营，其业绩依然平平。

1719年，英国政府允许中奖债券总额的70%，即约1000万英镑，可与南海公司股票进行转换。

该年底，一方面，当时英国政府扫除了殖民地贸易的障碍，另一方面，公司的董事们开始对外散布各种所谓的好消息，即南海公司在年底将有大量利润可实现，并煞有其事地预计，在1720年的圣诞节，公司可能要按面值的60%支付股利。

这一消息的宣布，加上公众对股价上扬的预期，促进了债券转换，进而带动了股价上升。

1719年中，南海公司股价为114英镑，到了1720年3月，股价劲升至300英镑以上。

而从1720年4月起，南海公司的股票更是节节攀高，到了1720年7月，股票价格已高达1050英镑。

此时，南海公司老板布伦特又想出了新主意：

以数倍于面额的价格，发行可分期付款的新股。

同时，南海公司将获取的现金，转贷给购买股票的公众。

这样，随着南海股价的扶摇直上，一场投机浪潮席卷全国。

1720年6月，英国国会通过了《泡沫公司取缔法》。

自此，许多公司被解散，公众开始清醒过来，对一些公司的怀疑逐渐扩展到南海公司身上。

从7月份开始，外国投资者首先抛出南海公司股票，撤回资金。

随着投机热潮的冷却，南海公司股价一落千丈，从1720年8月25日到9月28日，南海公司的股票价格从900英镑下跌到190英镑，到12月份最终仅为124英镑。

当年底，政府对南海公司资产进行清理，发现其实际资本已所剩无几。

那些高价买进南海股票的投资者遭受了巨大损失，政府逮捕了布伦特等人，另有一些董事自杀。

“南海泡沫”事件使许多地主、商人失去了资产。

此后较长一段时间，民众对参股新兴股份公司闻之色变，对股票交易心存疑虑。

1720年9月，英国议会组织了一个由13人参加的特别委员会，对“南海泡沫”事件进行秘密查证。

在调查过程中，特别委员会发现该公司的会计记录严重失实，明显存在蓄意篡改数据的舞弊行为，于是特邀了一位名叫查尔斯·斯奈尔（CharlesSnell）的资深会计师，对南海公司的分公司“索布里奇商社”的会计账目进行检查。

查尔斯·斯奈尔作为伦敦市彻斯特·莱恩学校的习字和会计教师，商业审计实践经验丰富，理论基础扎实，在伦敦地区享有盛誉。

查尔斯·斯奈尔通过对南海公司账目的查询、审核，于1721年提交了一份名为《伦敦市彻斯特·莱恩学校的书法大师兼会计师对索布里奇商社的会计账簿进行检查的意见》。

在该份报告中，查尔斯指出了公司存在舞弊行为、会计记录严重不实等问题。

但没有对公司为何编制这种虚假的会计记录表明自己的看法。

议会根据这份查账报告，将南海公司董事之一的雅各希·布伦特以及他的合伙人的不动产全部予以没收。

其中一位叫乔治·卡斯韦尔的爵士，被关进了著名的伦敦塔监狱。

同时英国政府颁布的《泡沫公司取缔法》对股份公司的成立进行了严格的限制，只有取得国王的御批，才能得到公司的营业执照。

事实上，股份公司的形式基本上名存实亡。

第36页

【案例解析】-审计的起源

注册会计师审计起源于所有权与经营权的分离，是市场经济发展一定阶段的产物。

【知识点派生1】审计的含义

审计是指注册会计师对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证，以积极方式提出意见，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。

审计含义的理解

1.审计用户——财务报表的预期使用者

2.审计目的——增强预期使用者对财务报表的信赖程度

3.合理保证——审计提供合理保证，不提供绝对保证

4.审计基础——独立性和专业性

5.审计产品——审计报告

注册会计师审计通过提高财务信息的可信度，降低财务报表使用者的信息风险，而提供一种保证服务。

【知识点派生2】合理保证与有限保证

合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。

如历史财务信息审计。

这种业务属于合理保证的鉴证业务。

有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式（双重否定，如未见异常）提出结论的基础。

积极方式-审计报告

“我们认为，ABC公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC

公司2016年12月31日的财务状况以及2016年度的经营成果和现金流量。

”

消极方式-审阅报告

“根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。

”

保证水平＋风险水平＝100%

合理保证（reasonableassurance）：

高水平的保证；低水平的鉴证业务风险。

有限保证（limitedassurance）：

适度的、有意义的保证（注意：

不是低水平的保证）；保证应

当是一种有意义的保证水平，即能够在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任。

【知识点派生3】注册会计师的业务范围

【知识点派生4】风险导向审计方法

（1）查尔斯时期（1844到20世纪初）英国注册会计师审计是通过对会计账目进行详细审计。

以实现查错防弊，保护企业资产安全和完整的目标。

审计报告的使用人主要是企业股东。

所谓的详细审计，是以经济业务为基础，通过审计所有经济业务、会计凭证、会计账簿和财务报表，以发现记账差错和舞弊行为的一种审计方法。

详细审计又称之为账项基础审计，审计人员没有明确的审计重点，适用于规模较小、账务处理比较简单的企业。

（2）随着企业规模的扩大，账务处理的复杂，审计师需要采用更有效率的方法进行审计。

于是在

20世纪40年代以后出现了制度基础审计。

所谓的制度基础审计是指根据内部控制制度完善与否是决

定审计工作重点。

制度基础审计的审计目的：

鉴证报表的合法性、公允性；方法：

在评价内部控制基础上的抽样。

其审计流程可归纳为：

研究评价内部控制→确定样本→合理保证会计报表使用人确定已审报表的可靠程度

（3）从20世纪80年代开始，随着美国和英国一些大公司的倒闭，针对注册会计师诉讼激增，在这种情况下，注册会计师行业意识到在审计过程中，除了需要考虑被审计单位内部控制制度的有效性外，还需要对审计风险进行客观评价，在此背景下出现了风险导向审计。

该审计方法认为内部控制制度的不完善仅是企业风险来源之一，在审计过程中需要综合考虑引发审计风险的各个方面。

风险导向审计的审计目的：

鉴证报表的合法性、公允性；方法：

在评估报表重大错报风险的基础上，设计并执行有针对性的测试程序，以合理发现重大错报。

风险导向审计的核心是对重大错报风险评估与应对。

【知识点派生5】审计要素

审计要素包括：

审计业务的三方关系人、财务报表、财务报表编制基础（标准）、审计证据、审计报告。

管理层遵守标准编制财务报表（审计对象的载体），注册会计师参照标准审计财务报表（审计对

象的载体），按照审计准则的要求实施审计程序获得审计证据，在获得充分适当审计证据的基础上出具审计报告，增强了除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。

因此，三方关系人、财务报表编制基础（标准）、财务报表（审计对象的载体）、审计证据、审计报告构成了审计五要素。

一、审计业务的三方关系人

1.三方关系人的含义

三方关系人是对审计性质的基本描述。

注册会计师对由被审计单位管理层负责的财务报表发表审计意见，以增强除管理层之外的预期使用者对财务报表的信赖程度。

【关注】财务报表的“编/审/用”。

（1）注册会计师

对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。

注册会计师可以利用专家协助执行审计业务，注册会计师应当确信包括专家在内的项目组整体已具备执行该项审计业务所需的知识和技能，并充分参与该项审计业务和了解专家所承担的工作。

（2）被审计单位管理层（责任方）管理层和治理层（如适用）的责任：

①按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；

②设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；

③向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息

（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。

（3）预期使用者

预期使用者是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。

比如：

外部：

公众、银行、债权人、监管机构。

内部：

治理层、管理层。

2.三方关系人之间的关系：

管理层和预期使用者可能来自同一企业；管理层也会成为预期使用者；

财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任。

二、财务报表（审计对象的载体）

在财务报表审计中，审计对象的载体即财务报表。

三、财务报表编制基础（标准）

标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。

在财务报表审计中，财务报告编制基础即是标准。

注意区分：

审计准则、会计准则

中国注册会计师执业准则体系图示

审计标准基础——审计准则

审计准则作为一个整体，为注册会计师执行审计工作以实现总体目标提供了标准。

注册会计师恰当执行审计准则的要求，预期会为其实现目标提供充分的基础。

由于各项审计业务的具体情况存在很大差异，并且审计准则不可能预想到所有的情况，注册会计师有责任确定必要的审计程序，以满足准则的要求和实现目标。

在执行审计工作时，除遵守审计准则外，注册会计师可能还需要遵守法律法规的规定。

四、审计证据

审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的必要信息。

审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息。

审计证据的充分性（证据数量）和适当性（证据质量）相互关联

充分性：

审计证据的数量受其对重大错报风险评估和审计证据质量的影响适当性：

审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。

五、审计报告

注册会计师应当针对财务报表（审计对象的载体）在所有重大方面是否符合适当的财务报表编制

基础（标准），以书面报告的形式发表能够提供合理保证程度的意见。

（1）无保留意见审计报告

如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，注册会计师应当在审计意见中使用

“财务报表在所有重大方面按照[适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）]编制，公允反映了…”的措辞。

（2）非无保留意见审计报告

如果存在下列情形之一时，注册会计师应当对财务报表清楚地发表恰当的非无保留意见：

①根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；②无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论[受限]。

审计报告与意见类型

第2讲 审计对象——证、账、表

【案例导引】

会计信息——凭证账务处理实务

【案例解析】

1.会计凭证是记录经济业务、明确经济责任并据以登记账簿的书面证明。

也是注册会计师审计的重要对象，因为他们是构成财务报表的基石。

会计凭证有多种多样，一般按其填制的程序和用途不同来分类可以分为：

原始凭证、记账凭证。

原始凭证：

原始凭证，是在经济业务发生时取得或填制的，用以证明经济业务的发生或完成情况的书面证明。

它是进行会计核算的原始资料和重要依据，具有较强的法律效力。

例如，各种报销单据、发货票、银

行结算凭证等都是原始凭证。

记账凭证：

记账凭证，是会计人员根据审核无误的原始凭证或汇总原始凭证编制的，用以确定会计分录，作为登记账簿直接依据的会计凭证。

记账凭证记载的是会计信息，即要按规定的会计科目和复式记账方法，编制会计分录，然后再据以登记账簿。

在实际工作中，会计分录是通过填制记账凭证来完成的，因此，记账凭证也称分录凭证。

原始凭证和记账凭证同属于会计凭证，两者之间既有联系又有区别。

●联系1）原始凭证是记账凭证的基础，记账凭证是根据原始凭证编制的，两者反映的内容一致；2）在实际工作中，原始凭证附在记账凭证后面，作为记账凭证的附件，记账凭证是对原始凭证内

容的概括和说明；

3）两者都是登记账簿的依据。

●区别

1）原始凭证是由经办业务的有关人员填制的；而记账凭证一律由会计人员填制；

2）原始凭证是一种证据，具有法律效力；而记账凭证不具法律效力，只能作为登记账簿的一种直接依据。

3）原始凭证是根据经济业务的发生或完成情况填制的，其格式多种多样，错综复杂；而记账凭证是按会计核算方法的要求填制的，其格式基本统一。

4）原始凭证仅用以记录证明经济业务已经发生或完成，不能载明会计分录；而记账凭证记录会计分录的全部内容。

记账凭证按其所记录的经济业务是否与现金和银行存款的收付有无关系又分为：

收款凭证、付款

凭证和转账凭证。

收款凭证

付款凭证

转账凭证

2.分散在会计凭证上的零散的资料，必须加以集中和分类整理，在账簿这个重要的载体上得以综合，从而为企业的经营管理提供系统的会计信息资料。

所谓会计账簿是由具有专门格式而又联结在一起的若干账页所组成的簿籍。

在账簿中应按照会计

科目开设有关账户，用来序时地、分类地记录和反映经济业务的增减变动及其结果，会计账簿是会计资料的主要载体之一。

（1）序时账簿，也称日记账，是按照经济业务发生时间的先后顺序逐日、逐笔登记的账簿。

正因为如此，在历史上曾将其称为“流水账”。

目前，在实际工作中应用比较广泛的如“现金日记账”、“银行存款日记账”等。

（2）分类账簿，是指对全部经济业务按照总分类账户和明细分类账户进行分类登记的账簿。

分类账簿按其反映经济业务详细程度的不同，又可以分为总分类账簿（即按照总分类账户分类登记的账簿）和明细分类账簿（即按照明细分类账户分类登记的账簿）。

总分类账簿（也称总账）是根据总分类账户开设的，能够全面地反映会计主体的经济活动情况，对所属的明细账起统驭作用；而明细分类账

（也称明细账）是根据明细分类账户开设的，用来提供明细核算资料，应根据记账凭证或原始凭证逐笔详细登记，是对总分类账的补充和说明。

总分类账户

账户名称：

原材料

2017年月日

摘要

借方

贷方

借或贷

余额

期初余额

借

336000

购入材料

420000

借

756000

发出材料

567000

借

189000

本期发生额及余额

420000

567000

借

189000

（3）备查账簿，也称辅助账簿，是指对某些在序时账和分类账中未能记载或记载不全的事项进行补充登记的账簿。

亦被称为补充登记簿。

例如为反映所有权不属于企业，由企业租入的固定资产而开设的“租入固定资产备查簿”、反映票据内容的“应付（收）票据备查簿”等。

备查账簿只是其他账簿的一种补充，与其他账簿之间不存在严密的依存和勾稽关系。

3.根据企业做账的顺序，注册会计师审计的思路大体可以分为顺查法与逆查法。

顺查法的审查顺序与会计核算程序的顺序完全一致，审查时首先审查原始凭证，着重审查和分析经济业务是否真实、正确、合法、合规，核对证证是否相符；其次是审查和分析记账凭证，查明会计科目处理和数据计算是否正确、合规；再次，审查各类会计账簿的记账和过账是否正确，核对账证是否相符；最后，审查和分析会计报表的各个项目是否正确、完整和合规，核对账表、表表是否相符。

顺查法适用于业务规模不大或者凭证较少的企业。

大中型企业可以根据实际情况对部分账簿选择

顺查法。

例如，我国不少企业采用分割式记账凭证，将收款、付款、转账等三种凭证分开，单独编号，分别装订。

因此对于现金、银行存款等收付业务的分类记账凭证，可以选择顺查法。

顺查法也适用于会计工作混乱的单位。

顺查法的优点：

审计过程全面细致，一般说来不容易遗漏错弊事项，因此，审计质量较高；同时由于方法简单，所以易于掌握。

缺点：

事无巨细，不突出重点，机械繁杂，工作量大，不利于提高审计工作效率。

逆查法是指审计取证的顺序与反映经济业务的会计资料形成过程相反的方法。

在这种方法下，审

计人员应首先分析检查财务报表----追查至相关的日记账、明细账和总账-----核对记账凭证 核对

原始凭证。

逆查法的优点：

可从被审计事项的总体上把握重点，在发现问题的基础上明确主攻方向，

目的性、针对性比较强；由于突出重点，因而可以节省人力和时间，提高审计工作效率。

缺点：

由于运用逆查法一般不要求对被审计事项进行全面的详细审查，只能局限于从会计报表中发现问题，不能对全部账项进行审查。

适用于业务规模较大，内部控制系统比较健全，管理基础较好的被审计单位。

第3讲 审计目标

【案例导引】-目标

2017年深秋，小明给自己树立了一个宏伟的目标——要在2022年拿到CPA证书。

小明想，我要怎么才能拿到CPA证书呢，首先我需要通过专业阶段六科，包括审计、会计、财务成本管理、公司战略与风险管理、税法和经济法。

所以今年我说先要把审计通过。

那我怎么通过审计呢，我要来听荆晶老师的审计课。

12月我要听完零基础入门班，7月份听完基础班，8月份听完习题班，然后再自己冲刺两个月，最后顺利的通过审计….

【案例延伸】审计目标

总体审计目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使注

册会计师能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见，出具审计报告，并与管理层和治理层沟通（我们也可以简述成鉴证财务报表的合法性和公允性）。

总体审计

目标太大，有点空洞，显得泛泛而谈，因此CPA会将总体审计目标细化，细化为具体审计目标。

先细

化到对每一张主表和附注的目标，再细化到对每张主表和附注细分科目的认定。

具体审计目标是对管理层认定的再认定。

认定是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。

简单地讲，管理层对财务报表要素作了表达（认定）之后，CPA通过实施审计程序对这种表达

（认定）作了再一次的表达（再认定）。

具体参见如下示意图：

审计目标包括财务报表总体审计目标以及与各类交易、账户余额和披露相关的具体审计目标两个层次。

审计总目标——财务报表层次——→合法性、公允性

具体审计目标——认定层次——→对管理层的认定进行再认定

【知识点派生1】总体审计目标

审计的总体目标

（1）总体目标的内容

1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使注册会计师能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；

2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。

合法性和公允性都是在“所有重大方面”，强调“合理保证”。

【关注】

在任何情况下，如果不能获取合理保证，并且在审计报告中发现保留意见也不足以实现向预期使用者报告的目的，注册会计师应当按照审计准则的规定出具无法表示意见的审计报告，或者在法律法规允许的情况下终止审计业务或解除业务约定。

【知识点派生2】认定

1.管理层认定的含义

认定（assertion）是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。

认定的理解要点：

（1）认定是管理层的表达；

（2）认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达；

（3）管理层的表达有明确的（比如，甲公司期末存货1000万元是存在的,没有虚假），也有隐含的表达（存货1000万元是甲公司拥有或控制的，没有被抵押）；

（4）注册会计师基于管理层的认定来考虑财务报表的错报；

（5）注册会计师识别的错报源于管理层认定中不恰当的表达；

（6）管理层的认定有什么不恰当的表达，注册会计师则根据管理层认定的不恰当的表达确定财务报表错报的类别；

（7）管理层的认定在先，注册会计师考虑错报在管理层认定不恰当之后。

以资产负债表项目存货为例来说明认定的含义

比如，甲公司2016年12月31日资产负债表中所列示的期末存货项目（金额）100万元。

根据认定的定义，期末存货100万元有以下四种“明确的表达或隐含的表达”：

明确的认定：

（1）甲公司，2016年12月31日，资产中所记录的存货100万元是存在的。

言外之意，没有虚

假。

（2）甲公司，2016年12月31日，资产中所记录的存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。

言外之意，金额正好是100万元，金额准确。

同时，管理层也作出下列隐含的认定。

隐含的认定：

（3）甲公司，2016年12月31日，资产中应当记录的100万元存货均已记录。

言外之意，没有漏记,完整。

（4）甲公司，2016年12月31日，资产中记录的存货100万元均由其拥有。

言外之意，存货没有受到留置权限制，没有被抵押或作为担保物,所有权属于甲公司。

【例题·多选题】如果蓝天公司财务报表日资产负债表中存货项目期末显示的1000万元，根据对认定的理解，以下表述中，恰当的有（ ）。

A.财务报表日蓝天公司资产中所记录的存货1000万元是存在的，表明存货账面记录没有多记，如

果注册会计师以该账面记录为起点能够追踪到对应的存货实物

B.存货以恰当的金额1000万元记录在资产负债表中，与之相关的计价调整已恰当记录，表明存货在资产负债表的金额是正确的，并且已经对存货进行了期末减值估计

C.所有应当记录的存货均已记录在1000万元中，表明实际存在的并且所有权属于蓝天公司的存货已经记录在资产负债表中，没有少记

D.蓝天公司记录的存货均由其拥有或控制，表明存货资产都在被审计单位

『正确答案』ABC

『答案解析』选项D不恰当。

“记录的存货均由被审计单位拥有”是管理层从存货资产的“权属”

上的概念，不是从存货资产存放地点来说的，比如说完成采购手续的在途原材料，委托代销的产成品等存货，在财务报表日没有在被审计单位的仓库中，但从存货资产“权属”上界定，这些存货仍然属于被审计单位拥有。

2.三种类型的管理层认定

准则将管理层认定划分为三种类型，即：

·与所审计期间各类交易和事项有关的认定。

·与期末账户余额相关的认定。

·与列报和披露相关的认定。

【案例导引】-与所审计期间各类交易和事项相关的认定

注册会计师